Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 10 марта 2010 г. по делу N А35-8336/08-С8

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 10 марта 2010 г. по делу N А35-8336/08-С8
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от налогоплательщика - К.В.Ю. - представителя (дов. от 05.03.2010 г. N 13, пост.); от налогового органа Щ.И.В. - главного специалиста-эксперта (дов от 11.01.2010 г. N 1, пост.);

рассмотрев кассационную жалобу МИФНС России N 1 по Курской области на решение Арбитражного суда Курской области 03.07.2009 г. и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.12.2009 г. по делу N А35-8336/08-С8, установил:

Общество с ограниченной ответственностью "О" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Курской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 19.09.2008 г. N09-08/20 ДСП в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде 865807 руб. штрафа по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), начисления 241524,17 руб. пеней по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет, 650256, 91 руб. по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъекта РФ, предложения уплатить 2954576 руб. недоимки по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), 1172447 руб. недоимки по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет, 3156588 руб. недоимки по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъекта РФ, а также в части указания внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (с учетом уточнения).

Решением Арбитражного суда Курской области от 03.07.2009 г. заявленные налогоплательщиком требования удовлетворены частично, оспариваемый ненормативный акт Инспекции признан незаконным в части доначисления и предложения уплатить 2954576 руб. НДС, предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в отношении НДС. В остальном требования налогового органа оставлены без удовлетворения. В части отказа от заявленных требований производство по делу прекращено.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.12.2009 г. состоявшийся по делу судебный акт в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании незаконным решения Инспекции 19.09.2008 г. N 09-08/20 ДСП в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 865807 руб., начисления 241524,17 руб. пеней по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет, 650256,91 руб. по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъекта РФ, предложения уплатить 1172447 руб. недоимки по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет, 3156588 руб. недоимки по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъекта РФ, а также в части указания внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета по налогу на прибыль организаций отменено и требования налогового органа удовлетворены. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить решение и постановление суда, как принятые в нарушение норм материального права.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы жалобы, заслушав объяснения представителей сторон, кассационная инстанция полагает, что постановление апелляционной инстанции надлежит оставить без изменения.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления, своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе налога на прибыль и НДС за период с 01.01.2005 г. по 31.12.2007 г., по результатам которой составлен акт от 15.08.2009 г. N 09-08/17ДСП и принято решение от 19.09.2008 г. N 09-08/20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением налогоплательщик, привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, по налогу на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 865807 руб., Обществу, в числе прочего, начислены пени по налогу на прибыль в сумме 891781,08 руб., предложено уплатить недоимку в сумме 2954576 руб. по НДС, в сумме 4329035 руб. по налогу на прибыль, а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Не согласившись с решением Инспекции в части доначисления НДС, налога на прибыль организаций, пени и штрафов по указанным налогам, Общество обратилось в суд с соответствующим заявлением.

Суд апелляционной инстанции полно и всесторонне исследовал доказательства, представленные сторонами, и, правильно применив нормы материального права, вынес обоснованное постановление.

Поддерживая выводы суда первой инстанции в части признания необоснованным доначисления НДС в сумме 269404 руб., суд апелляционной инстанции правомерно указал, что позиция налогового органа о необходимости восстановления налогоплательщиком НДС с остаточной стоимости имущества, не полностью амортизированного и выбывшего до истечения нормативного срока полезного использования в связи с физическим и моральным износом, является ошибочной в виду следующего.

В соответствии со ст. 163, п. 1 ст. 166, ст. 173 НК РФ сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с гл. 21 НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 170 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2006-2007 г.г.), суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в п. 2 данной статьи, за исключением операции, предусмотренной п.п. 1 данного пункта, и передачи основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц и передачи имущества участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества.

В силу п. 3 ст. 170 НК РФ в редакции, действовавшей в 2005 г., сумма НДС подлежала восстановлению к уплате в бюджет в случаях принятия налогоплательщиков к вычету либо возмещению сумм НДС, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ.

Пунктом 2 ст. 170 НК РФ предусмотрено, что суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях: 1) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения); 2) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации; 3) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога; 4) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ.

Согласно правовой позиции, изложенной в решении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.10.2006 г. N 10652/06, п. 3 ст. 170 НК РФ предусмотрен исчерпывающий перечень случаев, при которых суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению.

Поскольку п. 3 ст. 170 НК РФ не предусматривает восстановления к уплате в бюджет ранее правомерно принятых к вычету сумм НДС с остаточной стоимости основных средств в случае выбытия их вследствие износа либо ликвидации, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод об отсутствии у Инспекции оснований для доначисления Обществу НДС в спорной сумме.

Соглашаясь с выводами суда первой инстанции о неправомерности доначисления оспариваемым решением налогового органа 1981837 руб. НДС в связи с необоснованным, по мнению Инспекции, применением Обществом налоговых вычетов и необходимостью восстановления к уплате в бюджет в период 2006, 2007 г.г. сумм НДС, принятых к вычету при приобретении строительно-монтажных работ по договору с ООО НТЦ "С", суд апелляционной инстанции правильно указал следующее.

Доводы Инспекции о необходимости восстановления сумм НДС к уплате основаны на том, что оборудование, в отношении которого произведены строительно-монтажные работы, было реализовано

налогоплательщиком по договору от 15.01.2008 г. N ПО 15/11-08 ЗАО "П", не использовалось, а в связи с его реализацией и не будет использоваться Обществом для осуществления операций, облагаемых НДС.

Как следует из материалов дела, Обществом с ООО "НТЦ "С" был заключен договор генподряда от 01.12.2004 г. N 10/2004 г., согласно которому ООО "НТЦ "С" (генподрядчик) обязуется провести на свой риск собственными либо привлеченными силами и средствами полный комплекс работ (в том числе строительно-монтажные, пуско-наладочные, демонтажные, монтажные) по реконструкции спиртового производства Общества (заказчик).

В течение 2005-1 квартала 2007 г.г. ООО "НТЦ "С" произвело строительно-монтажные работы, а также работы по монтажу оборудования, которые были приняты Обществом, что подтверждается представленными в материалы дела актами приема выполненных работ и счетами-фактурами на сумму 10415504,50 руб., в том числе 1588805,77 руб. НДС.

Кроме того, Обществом с ООО "НТЦ "С" был заключен договор подряда от 01.11.2006 г. N 32/2006, в соответствии с которым ООО "НТЦ "С" (подрядчик) обязуется произвести на свой риск собственными либо привлеченными силами и средствами полный комплекс работ по устройству систем вентиляции и аспирации производственного корпуса и вентиляции спиртохранилища по объекту Общества (заказчик).

В 1 кв. 2007 г. ООО "Н" произвело строительно-монтажные работы, которые были приняты Обществом, что подтверждается представленными в материалы дела актами приема выполненных работ и счетами-фактурами на общую сумму 2576537,81 руб., в том числе 393031,19 руб. НДС.

В связи с осуществлением указанных строительно-монтажных работ и работ по монтажу оборудования во 2 и 3 кв. 2006 г. и 1 кв. 2007 г., налогоплательщик предъявил к вычету НДС в сумме 1981837,96 руб.

При приобретении Обществом строительно-монтажных работ в 2005 г. сумма НДС аккумулировалась на счете "19" бухгалтерского учета и к вычету не заявлялась, поскольку оборудование, для монтажа которого производились строительные работы, было принято к учету на счет "08" и не учитывалось в качестве основного средства, так как представляло собой систему сопряженных агрегатов, которые не были смонтированы для выполнения им определенных операций до момента ввода в эксплуатацию.

При этом Общество исходило из положений п. 5 ст. 172 НК РФ (в редакции 2005 г.), в соответствии с которыми вычет сумм налога, предъявленных налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абз. 2 п. 2 ст. 259 НК РФ (1-го числа месяца, следующего за месяцем в котором этот объект введен в эксплуатацию) или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

В соответствии с п. 2 ст. 3 Федерального закона от 22.07.2005 г. N 119-ФЗ "О внесении изменений в гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 119-ФЗ) суммы НДС, предъявленные налогоплательщику с 1 января 2005 г. до 1 января 2006 г. подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и уплаченные им при проведении капитального строительства и не принятые к вычету в установленном порядке, подлежат вычетам в течение 2006 г. равными долями по налоговым периодам.

В связи с этим, суммы НДС по счетам-фактурам 2005 г. Обществом в 2005 г. к вычету не предъявлялись, а были приняты к вычету равными долями по налоговым периодам в течение 2006 г.

Поскольку НК РФ не устанавливаются конкретные виды работ, выполняемые подрядными организациями, а также не дается понятие "подрядные организации", "капитальное строительство" с учетом п. 1 ст. 11 НК РФ подлежит применению глава 367 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) "Подряд", регулирующая правоотношения как по строительному подряду, так и по подряду на выполнение проектных и изыскательских работ.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду глава 37 ГК РФ

В силу п. 2 ст. 740 ГК РФ договор строительного подряда заключается на строительство или реконструкцию предприятия, здания, сооружения или иного объекта, а также на выполнение монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ.

Согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности (утв. Постановлением Госстандарта РФ от 06.11.2001 г. N 454-ст) группировка "F" "С" включает как новое строительство, так и реконструкцию.

Из содержания разделов 2 (п. 2.4) и 4 (п. 4.1, п. 4.2.1) Инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной постановлением Госкомстата РФ от 03.10.1996 г. N 123, следует, что работы по реконструкции также могут быть отнесены к капитальному строительству.

Учитывая вышеизложенное, суд пришел к обоснованному выводу о том, что на спорные вычеты распространяется действие Федерального закона N 119-ФЗ.

Так как факт оплаты сумм НДС, предъявленных Обществу по счетам-фактурам 2005 г. года Инспекцией не оспорен, суммы НДС, предъявленные Обществу по счетам-фактурам 2006-2007 г.г. по данному эпизоду, были приняты к вычету налогоплательщиком в соответствии с положениями ст.ст. 171, 172 НК РФ в редакции, действовавшей в указанные периоды, суд правомерно посчитал доначисление НДС по данному эпизоду необоснованным, указав при этом, что факт последующей реализации Обществом оборудования не свидетельствует о нарушении положений ст. 171 НК РФ, поскольку строительно-монтажные работы, в том числе по монтажу реализованного в последующем оборудования, приобретались Обществом для осуществления операций, облагаемых НДС, что не опровергнуто Инспекцией.

Признавая недействительным решение налогового органа о доначислении Обществу НДС в связи с отказом в применении налоговых вычетов по данному налогу в сумме 689942 руб. за налоговые периоды 2006 г.-1 кв. 2007 г., суд апелляционной инстанции обоснованно поддержал позицию суда первой инстанции, заключающуюся в следующем.

Судом установлено, что для реконструкции предприятия, проводимой с 2004 г. по 2007 г. в целях увеличения производственных мощностей и улучшения качественных показателей спирта, Обществом (заказчик) был заключен договор генподряда от 01.12.2004 г. N 10/2004 с ООО "Н" (генподрядчик), согласно которому генподрядчик обязуется провести за свой риск собственными либо привлеченными силами и средствами, полный комплекс работ (в том числе строительно-монтажные, пуско-наладочные, демонтажные, монтажные) по реконструкции спиртового производства Общества (заказчик) и представить заказчику проект на реконструкцию объекта согласно утвержденного технического задания.

Сторонами подписан протокол соглашения о договорной цене, согласно которому стоимость проектных работ составила 4522478 руб., в т.ч. 689869 руб. НДС, составлены акты сдачи-приема проектной документации по договору и ООО "НТЦ "С" в адрес Общества выставлены счета-фактуры, факт оплаты по которым не оспорен налоговым органом.

Суммы НДС, уплаченные при приобретении проектно-сметной документации, предъявлены Обществом в налоговой декларации за 3 и 4 кв. 2006 г., 1 кв. 2007 г. к возмещению.

Указанные вычеты по счетам-фактурам 2005 г. были предъявлены Обществом в соответствии с п. 2 ст. 3 Закона N 119-ФЗ (в ред. от 28.02.2006 г.) в налоговых периодах 2006 г., по счету-фактуре от 18.02.2007 г. - в соответствии с действующей в 2007 г. редакцией ст.ст. 171, 172 НК РФ.

В силу ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные этой статьей вычеты.

Согласно п. 6 ст. 171 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 г.) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Пунктом 5 ст. 172 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 г.) предусмотрено, что вычеты сумм налога, указанных в абз. 1 и 2 п. 6 ст. 171 НК РФ, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

В соответствии с Законом N 119-ФЗ с 1 января 2006 г. п.п. 1 и 5 ст. 172 НК РФ изложены в новой редакции, позволяющей плательщику налога предъявлять к налоговому вычету суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров на территории Российской Федерации после принятия их на учет и при наличии соответствующих первичных документов. При этом, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику с 1 января 2005 г. до 1 января 2006 г. подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и уплаченные им при проведении капитального строительства и не принятые к вычету в установленном порядке, подлежат вычетам в течение 2006 г. равными долями по налоговым периодам.

Согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности услуги по проектированию (код ОКВЭД 74.20.14), изготовлению документации (код ОКВЭД 74.20.11), отнесенные указанным классификатором к группировке 74 "Предоставление прочих видов услуг", непосредственно связаны со строительно-монтажными работами, производимыми генподрядчиком на объекте строительства Общества.

Учитывая, что выполнение проектных работ непосредственно связано с осуществлением капитального строительства (реконструкции) и охватывается содержанием договора генподряда N 10/2004 от 01.12.2004 г., Общество правомерно предъявило налоговые вычеты по данному эпизоду в соответствии с положениями Закона N 119-ФЗ.

Доводы Инспекции о необходимости восстановления НДС по тому основанию, что спорные услуги не относятся к деятельности, облагаемой НДС, правильно отклонены судом апелляционной инстанции как не основанные на положениях ст. 170 НК РФ.

Признавая незаконным оспариваемый ненормативный акт налогового органа в части доначисления 13576 руб. НДС по причине непринятия налоговых вычетов за 4 кв. 2005 г., за 2 кв. 2006 г. и 1 кв. 2007 г. в указанной сумме при приобретении услуг у ООО "Кадровое агентство "П", суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о том, что основанием для заявления налоговых вычетов в силу ст. 169 НК РФ являются счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и оформленные в установленном порядке.

Из анализа норм ст. 169 НК РФ и ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" следует, что для плательщика НДС право на применение налогового вычета по налогу возникает при соблюдении следующих условий: товары, работы и услуги должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ и у налогоплательщика имеются счета-фактуры, соответствующие требованиям ст. 169 НК РФ, а также первичные документы с выделенной в них отдельной строкой суммой НДС, оформленные в соответствии с требованиями Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ.

При этом, сам по себе факт получения положительного экономического эффекта от совершенных хозяйственных операций либо его не получения налогоплательщиком, не отнесен законодателем к числу обязательных условий применения налоговых вычетов по НДС.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 04.06.2007 г. N 366-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ст. 8 ч. 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Как следует из материалов дела, Обществом заключены договоры: от 15.02.2005 г. N 4 с ООО "Кадровое агентство "П" на оказание услуг, в силу которого ООО "Кадровое агентство "П" (исполнитель) по заданию ООО "О" (заказчик) оказывает услуги, связанные с поиском, оценкой и подбором кандидатов на вакантные должности заказчика и стоимость услуг определяется отдельно по каждой вакансии, и от 10.01.2007 г. N 9 с ООО "Кадровое агентство "П" на информационно-консультационные услуги, согласно которому ООО "О" поручает, а исполнитель ООО "Кадровое агентство "П" принимает на себя исполнение информационно-консультационного обслуживания в виде обзора заработных плат на территории Курской области в форме исследования.

Из материалов дела усматривается, что по договорам, заключенным с ООО "Кадровое агентство "П" Обществу оказаны услуги. Это подтверждается имеющимися в деле актами приема услуг, на основании которых ООО "Кадровое агентство "П" в адрес Общества выставлены счета-фактуры на сумму 89000 руб., включая 13576 руб. НДС.

Поскольку оплата Обществом оказанных ООО "Кадровое агентство "П" услуг Инспекцией не оспаривается и претензий к счетам-фактурам, обосновывающим спорные вычеты, на предмет их несоответствия требованиям п.п. 5, 6 ст. 169 НК РФ Инспекцией не заявлено, суд правильно указал на выполнение налогоплательщиком условий, предусмотренных налоговым законодательством для отражения в составе налоговых вычетов спорных сумм НДС.

Не соглашаясь с выводами суда первой инстанции в части отказа в признании незаконным оспариваемого ненормативного акта Инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 3988495 руб. (в том числе за 2005 г. в сумме 498886 руб., за 2006 г. в сумме 3246779 руб., за 2007 г. в сумме 242830 руб.), начисления пеней на данную недоимку в сумме 891781 руб. и привлечения Общества к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 865807 руб., суд апелляционной инстанции обоснованно исходил из следующего.

Как указывалось выше, с 2004 г. по 2007 г. на территории Общества проводилась реконструкция зданий и оборудования с целью увеличения производственных мощностей и улучшения качественных показателей спирта, а также получения лицензии на производство спирта, в связи с чем, налогоплательщик не осуществлял в проверяемом периоде основную деятельность по производству этилового спирта из сброженных материалов и, соответственно, доходов от основного вида деятельности не получал.

При этом, как следует из материалов дела и не оспаривается сторонами, в проверяемых периодах Обществом были получены доходы от реализации металлолома и внереализационные доходы.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются на основании гл. 25 НК РФ.

Согласно ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, перечисленных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Пунктом 1 ст. 253 НК РФ определено, что расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии; прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

В соответствии с п. 2 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

Согласно п. 1 ст. 254 к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии.

Порядок признания доходов и расходов налогоплательщика для целей налогообложения прибыли определяется в зависимости от выбранной налогоплательщиком учетной политики.

В силу приказов по учетной политике на 2005, 2006, 2007 г.г. Общество определяло доходы и расходы для целей налогообложения налогом на прибыль по методу начисления.

Порядок признания расходов при методе начисления определен ст. 272 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст.ст. 318-320 НК РФ.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Таким образом, налогоплательщик вправе учесть для целей налогообложения прибыли расходы при условии их экономической обоснованности, а именно: наличия объективной связи с деятельностью, направленной на получение дохода, и документальной подтвержденности произведенных расходов.

При этом, в случае невозможности определения четкой связи между конкретными расходами и доходами либо если указанная связь определяется косвенным путем, налогоплательщику предоставляется право самостоятельно распределить произведенные расходы.

Из решения Инспекции следует, что при расчете налоговых обязательств Общества за налоговые периоды 2005-2007 г.г. Инспекция посчитала неправомерным применение Обществом всех расходов за исключением расходов в виде остаточной стоимости недоамортизированных основных средств, которые были демонтированы Обществом и реализованы в качестве металлолома.

Однако Обществом в указанных налоговых периодах были произведены и учтены расходы в размере 3681280 руб. за 2005 г., 3424630 руб. за 2006 г. 239953 руб. за 2007 г., связанные с реализацией металлолома (на оплату труда, приобретение мазута, смолы, соли, необходимых для работы котельной, а также расходы по приобретению электроэнергии), размер, факт несения и документальная подтвержденность которых Инспекцией не оспаривается.

При таких обстоятельствах, судом апелляционной инстанции сделан правильный вывод о соответствии расходов Общества в названных суммах требованиям ст. 252 НК РФ и доказанности объективной связи произведенных расходов с деятельностью Общества, направленной на получение доходов.

Признавая незаконным решение налогового органа в части выводов Инспекции о возможности учета в качестве расходов при реализации металлолома остаточной стоимости основных средств, при демонтаже которых получен металлолом и об отсутствии каких-либо нарушений, связанных с отражением Обществом доходов от демонтажа основных средств и реализации металлолома, суд апелляционной инстанции обоснованно указал следующее.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда РФ, отраженной в постановлении от 14.07.2005 г. N 9-П, публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу ст.ст. 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд. Поэтому законодатель, учитывая публично-правовую природу и специфику налоговых правонарушений и налоговой ответственности, вправе наделить налоговые органы определенными правомочиями по осуществлению административной юрисдикции в сфере налоговой ответственности, обеспечивая при этом соблюдение требований ст. 46 Конституции Российской Федерации, гарантирующей каждому судебную защиту его прав и свобод и право на обжалование в суд решений и действий органов государственной власти и должностных лиц.

Таким образом, с учетом положений статей 198, 200, 201 АПК РФ, суд не может и не должен в рамках рассмотрения дела о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности определять нарушения налогового законодательства налогоплательщиком, не выявленные и не установленные налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки.

Восполнение дефектов налоговой проверки в процессе судебного разбирательства противоречит требованиям ст.ст. 100, 101 НК РФ и ст. 200 АПК РФ.

Следовательно, при определении законности доначисления Обществу спорных сумм налога на прибыль суд апелляционной инстанции обоснованно исходил из необходимости учесть суммы расходов Общества, принятые Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки.

Инспекция при доначислении налога на прибыль за 2006 г. исходила из того, что внереализационные доходы Общества за 2006 г. составили 13006249 руб., в том числе: 11279000 руб. - сумма просроченной кредиторской задолженности, 1727249 руб. - доходы прошлых лет. Данная сумма была отражена Обществом в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль с номером корректировки 1.

Однако Общество указало на ошибочность включения им во внереализационные доходы кредиторской задолженности в сумме 11279000 руб. в представленной уточненной налоговой декларации за 2006 г. (номер корректировки 2), где внереализационные доходы были скорректированы в сторону уменьшения на сумму 11279000 руб.

Не принимая возражения Общества в указанной части, Инспекция исходила из того, что списание 11279000 руб. просроченной кредиторской задолженности отражено в представленных Обществом оборотно-сальдовой ведомости и карточке счета по счету 91.1 "Прочие доходы и расходы" за 2006 г.

Поддерживая позицию налогового органа, суд первой инстанции руководствовался положениями п. 18 ст. 250 НК РФ и указал, что, в соответствии со ст. 81 НК РФ, подача уточненной налоговой декларации предусмотрена законодателем в случае обнаружения ошибок самим налогоплательщиком, а не налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки.

Суд апелляционной инстанции обоснованно не согласился с выводами суда первой инстанции.

Внереализационные доходы налогоплательщика определяются в порядке, установленном ст. 250 НК РФ с учетом положений гл. 25 НК РФ.

Согласно п. 18 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.

Как следует из материалов дела, Обществом заключен договор займа от 12.08.2003 г. N КС/08-003 с ЗАО "К", согласно которому ЗАО "К" (займодавец) предоставляет Обществу (заемщик) заем в сумме 4430000 руб. со сроком возврата до 01.01.2006 г. (может быть изменен соглашением сторон). Согласно п. 2.3. договора, возврат займа осуществляется перечислением суммы займа на расчетный счет займодавца; возврат займа может осуществляться частями.

Обществом заключены договоры займа от 08.01.2004 г. N КС/01-007 и от 10.03.2004 г. N 1003/1-з с ООО "И", согласно которым, ООО "И" (займодавец) предоставляет Обществу (заемщик) займы в сумме 240000 руб. и 6700000 руб. со сроком срок возврата - до 31.01.2006 г. (может быть изменен соглашением сторон). Пунктом 2.3 договоров определено, что возврат займа осуществляется перечислением суммы займа на расчетный счет займодавца; возврат займа может осуществляться частями.

Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 66.3 Обществом по договору N 1003/1-з от 10.03.2004 г. с ООО "И" фактически получен заем в сумме 6609000 руб.

Согласно ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

В силу ст. 810 ГК РФ заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа. В случаях, когда срок возврата договором не установлен или определен моментом востребования, сумма займа должна быть возвращена заемщиком в течение тридцати дней со дня предъявления заимодавцем требования об этом, если иное не предусмотрено договором.

Статьей 408 ГК РФ установлено, что обязательство прекращает только надлежащее исполнение.

Таким образом, в случае ненадлежащего исполнения Обществом своих обязательств по договорам займа, организации-займодавцы вправе предъявить соответствующие требования по надлежащему исполнению Обществом своих обязательств по договорам займа.

В соответствии со ст. 196 ГК РФ общий срок исковой давности устанавливается в три года.

В силу п. 2 ст. 200 ГК РФ по обязательствам с определенным сроком исполнения течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения.

С учетом установленных договорами N КС/08-003 от 12.08.2003, N КС/01-007 от 08.01.2004 г., N 1003/1-з от 10.03.2004 г. сроков возврата займов сроки исковой давности по данным договорам не истекли, доказательств наличия иных оснований для включения кредиторской задолженности в состав внереализационных доходов Инспекцией не представлено.

Кроме того, на основании п.п. 8, 10.4 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. N 32н, сумма кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, является внереализационным доходом и включается в доход организации в сумме, в которой эта задолженность была отражена в учете.

Пунктом 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 г. N 34н, предусмотрено, что суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации.

Учитывая изложенное, основанием для списания в бухгалтерском учете организации кредиторской задолженности в связи с истечением срока исковой давности являются акт инвентаризации, письменное обоснование и приказ (распоряжение) руководителя организации.

Поскольку налоговым органом, в нарушение положений ст.ст. 65, 200 АПК РФ, не представлено доказательств принятия таких приказов руководителем Общества, законные основания для исчисления налогооблагаемой базы с учетом суммы кредиторской задолженности в размере 11279000 руб., ошибочно отраженной Обществом в налоговой декларации в качестве внереализационных доходов, у Инспекции отсутствовали.

Помимо истечения срока исковой давности невостребованная кредиторская задолженность подлежит списанию в бухгалтерском учете и в связи с наступлением других событий, свидетельствующих о том, что соответствующая сумма не будет взыскана с организации-должника. Это следует из п. 32 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 г. N 34н. Иные, помимо истечения срока исковой давности, основания для списания кредиторской задолженности предусмотрены ст.ст. 415-419 ГК РФ, в частности, к ним относятся прощение долга, прекращение обязательства невозможностью исполнения, прекращение обязательства на основании акта государственного органа, прекращение обязательства смертью кредитора (если исполнение предназначено лично для кредитора либо обязательство иным образом неразрывно связано с личностью кредитора), прекращение обязательства ликвидацией кредитора - юридического лица (если право требования данный кредитор никому не переуступал).

Вместе с тем, доказательств списания Обществом спорной кредиторской задолженности по каким-либо из вышеуказанных оснований Инспекцией не представлено.

Обнаружив ошибочное включение задолженности по вышеуказанным договорам займа в состав внереализационных доходов, главным бухгалтером Общества была составлена бухгалтерская справка, и Обществом 04.08.2008 г., то есть до принятия Инспекцией спорного решения, была подана уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2006 г. с номером корректировки "2", копия которой была представлена Инспекции с возражениями на Акт выездной налоговой проверки.

Однако при вынесении решения Инспекция необоснованно не учла представленную уточненную декларацию N 2, и исчислила сумму подлежащего уплате по итогам выездной налоговой проверки налога на прибыль на основании данных о доходах, отраженных в уточненной налоговой декларации Общества с номером корректировки 1.

При этом, судом апелляционной инстанции установлено, что представленная Обществом уточненная налоговая декларация (номер корректировки 1) по налогу на прибыль содержала указание на ошибочно исчисленные в завышенных размерах суммы внереализационных доходов.

Исходя из необходимости учета для целей исчисления налога на прибыль спорных расходов Общества и скорректированной (уменьшенной на основании данных уточненной налоговой декларации Общества) суммы доходов за 2006 г., а также с учетом принятых Инспекцией расходов в виде остаточной стоимости демонтированных и реализованных в качестве металлолома основных средств Обществом в проверяемых налоговых периодах получены убытки: в 2005 г - 183671 руб., в 2006 г. - 1175382 руб., в 2007 г. - 1387960 руб.

Следовательно, Инспекцией необоснованно доначислен Обществу налог на прибыль организаций за 2005-2007 гг. в сумме 3988495 руб., в том числе за 2005 г. в сумме 498886 руб., за 2006 г. в сумме 3246779 руб., за 2007 г. в сумме 242830 руб.

В соответствии со ст. 75 НК РФ пеней признается установленная данной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Согласно п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченных сумм налога.

Поскольку суд апелляционной инстанции пришел к выводу о необоснованном доначислении Обществу налога на прибыль организаций, начисление пени по этому налогу, а также привлечение Общества к ответственности за неуплату налога на прибыль организаций, является необоснованным.

Доводы кассационной жалобы налогового органа направлены на переоценку доказательств по делу, что находится вне компетенции суда кассационной инстанции.

Нарушений процессуального закона, влекущих отмену обжалуемого постановления суда, не установлено, и оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 АПК РФ, постановил:

Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.12.2009 г. по делу N А35-8336/08-С8 оставить без изменения, а кассационную жалобу МИФНС России N 1 по Курской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.