Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 11 февраля 2011 г. N Ф10-6454/2010 по делу N А62-2008/2010

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 11 февраля 2011 г. N Ф10-6454/2010 по делу N А62-2008/2010
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от ООО "К" Смоленская область, Смоленский район, с. Ольша, ул. С., д. 1-В, - С.Д.П. - представителя (дов. б/н. от 11.01.2011), от Межрайонной ИФНС России N 7 по Смоленской области Смоленская область, г. Рудня, ул. К., д. 3 - К.С.В. - нач. юр. отдела (дов. N 03-17/2516 от 22.07.2010),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной ИФНС России N 7 по Смоленской области на решение Арбитражного суда Смоленской области от 21.06.2010 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.10.2010 по делу N А62-2008/2010, установил:

Общество с ограниченной ответственностью "К" (далее - Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 7 по Смоленской области (далее - Инспекция) N 63 от 29.12.2009 о привлечении налогоплательщика к ответственности в части доначисления и предложения уплатить: 3 968 500,14 руб. налога на прибыль, 269 169,10 руб. пени и 793 700 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату, а также 795 375 руб. штрафа по п. 4 ст. 114 НК РФ в связи с наличием обстоятельств, отягчающих ответственность (совершением аналогичного налогового правонарушения в течении 12 месяцев); 1 395 759 руб. налога на добавленную стоимость, 164 941,79 руб. пени и 279 152 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату.

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 21.06.2010 заявленные Обществом требования удовлетворены частично. Решение Инспекции N 63 от 29.12.2009 признано недействительным в части доначисления и предложения уплатить: 3 968 500,14 руб. налога на прибыль, 269 169,10 руб. пени и 793 700 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; 1 395 759 руб. налога на добавленную стоимость, 164 941,79 руб. пени и 279 152 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.10.2010 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Инспекция обратилась с кассационной жалобой на состоявшиеся по делу судебные акты, в которой, ссылаясь на неправильное применение норм материального права, а также на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам спора, просит их отменить в части удовлетворения заявленных Обществом требований.

В силу ч. 1 ст. 286 АПК РФ предметом оценки суда кассационной инстанции являются судебные акты исходя из доводов, изложенных в жалобе.

Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей сторон, рассмотрев доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, судебная коллегия не находит оснований для отмены или изменения обжалуемых решения и постановления.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2008 по 31.12.2008, по результатам которой составлен акт N 66 от 07.12.2009 и принято решение N 63 от 29.12.2009 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Указанным решением Обществу доначислено и предложено уплатить: 3 976 875 руб. налога на прибыль, 270 000,88 руб. пени и 795 375 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату, а также 795 375 руб. штрафа по п. 4 ст. 114 НК РФ в связи с наличием обстоятельств, отягчающих ответственность (совершением аналогичного налогового правонарушения в течении 12 месяцев); 1 161 310 руб. налога на добавленную стоимость, 119 808,10 руб. пени 232 262 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; 323 234 руб. налога на добавленную стоимость при ввозе товаров (оказании услуг) на территорию России из Республики Беларусь, 54 982,91 руб. пени и 64 647 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; 2 424,35 руб. пени по единому социальному налогу за 2008 год и 13 831 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; 800 руб. штрафа по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок истребуемых налоговым органом документов.

Частично не согласившись с доначислениями в указанном размере, Общество обратилось в Управление ФНС России по Смоленской области с апелляционной жалобой, по результатам рассмотрения которой было принято решение N 78 от 24.03.2010 об оставлении без изменения решения Инспекции N 63 от 29.12.2009 и его утверждении.

Полагая, что решения Инспекции N 63 от 29.12.2009 частично не соответствует законодательству о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Согласно п.п. "а" п. 1.1. решения N 63 от 29.10.2009 основанием для доначисления 3 516 140 руб. налога на прибыль за 2008 год послужил вывод налогового органа о том, что Общество в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих сумму полученных доходов, документально неподтвержденные затраты в сумме 14 650 583,34 руб. на приобретение горюче-смазочных материалов при осуществлении им международных перевозок грузов.

При этом Инспекция исходила из того, что представленные Обществом в подтверждение данных затрат путевые листы содержат недостоверные сведения: фамилии водителей, указанные в них, не соответствуют сведениям Управления автодорожного надзора по Смоленской области о водителях, фактически пересекающих в одно и тоже время на одном и том же автотранспортном средстве границу Российской Федерации с Республикой Беларусь.

Кроме того, исходя из показаний Н.С.Н. - медицинского работника МУ Руднянской ЦРБ, с учетом заключения эксперта вх. N 13755 от 18.11.2009, налоговый орган также установил, что часть путевых листов содержит недостоверную информацию о прохождении водителями предрейсового медицинского осмотра.

Разрешая спор в данной части, суд руководствовался следующим.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством.

При этом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, гл. 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Поскольку уплата сумм налога на прибыль налогоплательщиком - организацией является налоговой обязанностью, то документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Право налогоплательщика на уменьшение полученного им дохода на сумму произведенных расходов является разновидностью налогового вычета, предоставляемого добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат, связанных с получением дохода, в связи с чем обусловлено необходимостью подтверждения надлежащими документами факта несения таких расходов.

В связи с этим, затраты налогоплательщика уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, должны быть реально понесенными и документально подтвержденными, а сведения содержащиеся в этих документах - достоверными.

В силу п. 7 ст. 3 НК РФ, п. 2 Определения Конституционного Суда РФ N 138-О от 25.07.2001 в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006, судебная практика разрешения налоговых споров также исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом доводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды должны основываться на совокупности доказательств с бесспорностью подтверждающих наличие обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии со ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает относимость, допустимость и достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

В Определениях Конституционного суда Российской Федерации N 467-О от 16.11.2006, N 468-О-О от 05.03.2009 и других разъяснено, что при разрешении споров, касающихся выполнения обязанности по уплате налогов, арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правильности применения налогового законодательства, обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

Кассационная коллегия учитывает, что налоговое законодательство не содержит конкретного перечня первичных документов, непредставление которых является основанием для отказа налогоплательщику в учете в составе расходов фактически понесенных им затрат.

Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Статьей 313 НК РФ определено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.

В силу положений п. 1 ст. 11 НК РФ, понятие "первичные учетные документы" следует определять в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете.

Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона РФ N 129-ФЗ от 21.11.1996 "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Частью 1 статьи 75 АПК РФ определено, что письменными доказательствами являются содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела, договоры, акты, справки, деловая корреспонденция, иные документы, выполненные в форме цифровой, графической записи или иным способом, позволяющим установить достоверность документа.

Как следует из материалов дела, в подтверждение осуществления затрат на приобретение ГСМ Общество представило CMR, книжки МДП, свидетельства о завершении внутреннего таможенного транзита.

Указанные документы содержат сведения о наименовании перевозчика, о маршруте перевозки, о пункте загрузки (выгрузки) товара, о номере транспортного средства, о дате осуществления перевозки, о перевозимом товаре, в них имеются соответствующие отметки таможенных органов Российской Федерации и страны назначения, производивших таможенное оформление ввоза и вывоза грузов.

Оценив указанные доказательства в порядке ст. 71 АПК РФ, суд пришел к выводу о том, что они оформлены в соответствии с требованиями действующего законодательства и содержат все необходимые реквизиты, позволяющие установить, с учетом существующих нормативов, расход ГСМ при осуществлении каждой перевозки и рассчитать в денежном выражении размер понесенных Обществом расходов на приобретение ГСМ, учитываемых для целей налогообложения.

При этом обстоятельства, установленные налоговым органом в ходе проведения выездной проверки в отношении недостоверности сведений, указанных в путевых листах, обоснованно не приняты судом во внимание, поскольку они сами по себе не опровергают факта осуществления Обществом международных перевозок грузов и не являются достаточным основанием для отказа в признании расходов, произведенных налогоплательщиком в связи с приобретением ГСМ.

Судом установлено, что в путевых листах содержатся все необходимые сведения, позволяющие определить расход ГСМ при осуществлении каждой перевозки и размер понесенных Обществом на приобретение ГСМ расходов, в частности, пробег автомобиля, расход горючего, остатки ГСМ в баке автомобиля при выезде и возвращении.

Доказательств, свидетельствующих о не соответствии маршрута перевозки, указанного в CMR и книжки МДП, пробегу автомобиля, указанному в путевых листах, а также расхода горючего на данный маршрут, Инспекцией в нарушение п. 6 ст. 108 НК РФ, ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ представлено не было.

Пунктом 5 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006 разъяснено, что о необоснованности получения налоговой выгоды могут свидетельствовать, в частности, подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Поскольку Инспекцией в ходе проверки не было установлено ни одного из перечисленных обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности Общества, следовательно, произведенные налоговым органом доначисления налога на прибыль по рассматриваемому основанию не могут быть признаны законными и обоснованными.

Согласно п.п. "б" п. 1.1. решения N 63 от 29.10.2009 основанием для доначисления 28 279 руб. налога на прибыль за 2008 год послужили вывод налогового органа о том, что Общество в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих сумму полученных доходов, документально неподтвержденные затраты в сумме 117 829,38 руб. на страхование автотранспортных средств.

В данной части Инспекция исходила из того, что по договорам страхования, заключенным с ОАСО "Б", Обществом были застрахованы автотранспортные средства, не принадлежащие ему, а именно: грузовые тягачи Скания G420 регистрационные номера Р 777 КА 67 и Р 333 КЕ 67, полуприцепы Шмитц регистрационные номера АА 8538 67 и АА 7415 67.

В соответствии с п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В силу п.п. 6 п. 1 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, в свою очередь, включают расходы на обязательное и добровольное страхование.

Пунктом 1 статьи 263 НК РФ предусмотрено, что расходы на обязательное и добровольное имущественное страхование включают в себя страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по отдельным видам добровольного имущественного страхования.

Расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством Российской Федерации) включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. В случае, если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат (п. 2 ст. 263 НК РФ).

Судом установлено, что между ООО "К" и ОАСО "Б" заключен договор страхования путем подписания страхового полиса от 28.06.2008 серии ББ N 0080137, по условиям которого объектом страхования являются транспортные средства в количестве 17 единиц, перечисленные в Заявлении Общества от 06.06.2008, в том числе спорые грузовые тягачи Скания G420 и полуприцепы Шмитц.

Согласно паспортам указанных грузовых тягачей Скания G420 до августа 2008 года они были зарегистрированы за ООО "К" с присвоением регистрационных номеров Р 975 КВ 67 и Р 043 КВ 67. В связи с переходом в августе 2008 года права собственности на грузовые тягачи к ООО "С" данные тягачи были перерегистрированы на нового собственника с присвоением номеров Р 777 КА 67 и Р 333 КЕ 67.

Доказательств того, что транспортные средства с государственными номерами Р 777 КА 67 и Р 333 КЕ67 не идентичны транспортным средствам с государственными номерами Р 975 КВ 67 и Р 043 КВ 67 (с учетом идентификационного номера (VIN)) Инспекцией в нарушение п. 6 ст. 108 НК РФ, ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ представлено не было.

Совокупность указанных обстоятельств позволяет сделать вывод о том, что на момент заключения договора страхования (28.06.2008) спорные грузовые тягачи Скания G420 принадлежали на праве собственности ООО "К".

Также, справкой Межрайонного отдела государственного технического осмотра и регистрации автомототранспортных средств ГИБДД Н/П УВД по Смоленской области N 32/1377 от 10.06.2010 подтверждено, что полуприцепы Шмитц регистрационные номера АА 8538 67 и АА 7415 67 на дату заключения договора страхования (28.06.2008) также были зарегистрированы органами ГИБДД за ООО "К".

При этом кассационная коллегия принимает во внимание, что факт уплаты Обществом в пользу ОАСО "Б" страховой премии в отношении указанных транспортных средств налоговым органом не оспаривается и не ставится под сомнение.

Учитывая изложенное, суд пришел к правильному выводу о том, что расходы Общества на страхование спорных грузовых тягачей Скания G420 , и полуприцепов Шмитц были обоснованно включены им состав расходов, уменьшающих облагаемую налогом на прибыль базу за 2008 год.

Согласно п. 1.2. решения N 63 от 29.10.2009 основанием для доначисления 432 456 руб. налога на прибыль за 2008 год послужили выводы налогового органа о том, что Общество в нарушение п.п. 29 п. 1 ст. 264 НК РФ неправомерно включило в состав расходов, суммы переменного членского взноса в Ассоциацию международных автомобильных перевозчиков (АСМАП) в размере 1 801 900 руб.

При этом Инспекция исходила из того, что членство ООО "К" в АСМАП не является обязательным условием осуществления им предпринимательской деятельности, в связи с чем расходы налогоплательщика на уплату данного взноса в АСМАП в силу п. 40 ст. 270 НК РФ не должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Оценивая фактические обстоятельства спора в данной части, суд установил, что переменный членский взнос в АСМАП согласно расшифровкам его расчета, включает в себя суммы оплаты книжек МПД и иностранных разрешений.

Пунктом "b" ст. 3 Таможенной конвенции о международной перевозке грузов с применением книжки МДП, 1975 год (далее - Конвенция МДП), установлено, что положения данной Конвенции применяются при условии, что перевозки производятся с применением книжки МДП.

Книжка МДП - документ таможенного транзита, дающий право перевозить грузы через границы государств - участников Конвенции в опломбированных таможней дорожных транспортных средствах или контейнерах без их промежуточной перегрузки с упрощением таможенных процедур.

В соответствии с п. 1 ст. 6 Таможенной конвенции о международной перевозке грузов с применением книжки МДП, 1975 год (далее - Конвенция МДП), каждая из договаривающихся сторон может предоставлять некоторым объединениям право выдавать непосредственно или при посредстве объединений, являющихся их корреспондентами, книжки МДП и предоставлять гарантии.

Пунктом 3.4 Приказа ГТК России N 206 от 18.05.1994 "Об утверждении положения о порядке применения Конвенции МДП, 1975 год" установлено, что в Российской Федерации книжки МДП выдаются Ассоциацией международных автомобильных перевозчиков (АСМАП).

Также ст. 1 Федерального закона N 127-ФЗ от 24.07.1998 "О государственном контроле за осуществлением международных автомобильных перевозок и об ответственности за нарушение порядка их выполнения" определено, что иностранное разрешение - разовое или многократное в течение определенного времени разрешение на проезд конкретного транспортного средства, принадлежащего российскому перевозчику, по территории иностранного государства.

В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона N 127-ФЗ от 24.07.1998 порядок выдачи иностранных разрешений и многосторонних разрешений российским перевозчикам определяется Правительством Российской Федерации, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации в области международного автомобильного сообщения.

В силу п. 2 Постановления Правительства РФ N 89 от 16.02.2008 "Об утверждении Правил выдачи российских разрешений иностранным перевозчикам, а также иностранных и многосторонних разрешений российским перевозчикам" Министерство транспорта Российской Федерации, являясь компетентным органом по реализации обязательств Российской Федерации, вытекающих из международных договоров в области международного автомобильного сообщения, а также определяемых членством Российской Федерации в Европейской конференции министров транспорта помимо прочего определяет совместно с компетентными органами иностранных государств количество российских разрешений, выдаваемых иностранным перевозчикам, а также обеспечивает выдачу российским перевозчикам иностранных и многосторонних разрешений.

Для выполнения организационно-технической работы, связанной с выдачей иностранных и многосторонних разрешений российским перевозчикам, Министерство транспорта Российской Федерации вправе уполномочить некоммерческую организацию (п. 3 Постановления Правительства РФ N 89 от 16.02.2008).

Согласно положениям п.п. 2, 9 Приказа Минтранса РФ N 46 от 13.05.1997, в спорный период выполнение функций, связанных с выдачей иностранных разрешений перевозчикам, осуществляется Ассоциацией международных автомобильных перевозчиков на основе самоокупаемости.

Из содержания приведенных норм следует, что оплата в АСМАП переменного членского взноса на приобретение книжек МПД и иностранных разрешений, необходимых для осуществления деятельности международного перевозчика по Конвенции МПД, производится перевозчиком независимо от того, является он членом АСМАП или нет.

Учитывая изложенное, суд пришел к правильному выводу о том, что переменный членский взнос, представляющий собой расходы на приобретение книжек МПД и разрешений на право въезда на территорию иностранных государств, является условием осуществления деятельности по международным перевозкам грузов автотранспортом.

В соответствии с п.п. 29 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся взносы, вклады и иные обязательные платежи, уплачиваемые некоммерческим организациям, если уплата таких взносов, вкладов и иных обязательных платежей является условием для осуществления деятельности налогоплательщиками - плательщиками таких взносов, вкладов или иных обязательных платежей.

Следовательно, в силу прямого указания п.п. 29 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на уплату переменного членского взноса в АСМАП были обоснованно учтены Обществом при исчислении налога на прибыль за 2008 год.

Как следует из п. 2.1 решения Инспекции N 63 от 29.10.2009 основанием для доначисления 323 234 руб. налога на добавленную стоимость послужил вывод налогового органа о том, что Общество при ввозе на территорию Российской Федерации транспортных средств, ремонт которых был осуществлен на территории Республики Беларусь, в нарушение ст. 4 Протокола от 23.03.2007 между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг не исчислило и не уплатило в бюджет НДС со стоимости оказанных Обществу белорусскими организациями ООО "К", СП ЗАО "М", ОДО "С" услуг по техническому обслуживанию и ремонту автотранспортных средств налогоплательщика.

Как установлено судом и подтверждено материалами дела, ООО "К", СП ЗАО "М", ОДО "С" (Республика Беларусь) на основании соответствующих договоров производили техническое обслуживание и осуществляли ремонт автотранспортных средств, принадлежащих ООО "К", их узлов и агрегатов с использованием запасных частей заказчика .

В частности, белорусскими организациями были выполнены для Общества работы по замене колес автотранспортных средств и масла, по смене топливного, масляного, воздушного фильтров, по смене топливного и гидравлического насосов и т.п.

В соответствии со ст. 2 Протокола от 23.03.2007 взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в государстве Стороны, территория которого признается местом реализации работ, услуг.

Налоговая база, ставки косвенных налогов, порядок их взимания и налоговые льготы определяются в соответствии с законодательством государства Стороны, территория которого признается местом реализации работ, услуг, если иное не установлено данным Протоколом.

Пунктом 2 статьи 3 Протокола от 23.03.2007 определено, что местом реализации работ, услуг признается территория государства Стороны, если работы, услуги связаны непосредственно с движимым имуществом или транспортными средствами, находящимися на территории государства этой Стороны. К таким работам, услугам относятся монтаж, сборка, обработка, переработка, ремонт, а также иные подобные работы, услуги.

Таким образом, при оказании на территории Республики Беларусь услуг по текущему ремонту транспортных средств, зарегистрированных в Российской Федерации, местом реализации услуг является территория Республики Беларусь, в связи с чем исполнитель (резидент Республики Беларусь) уплачивается налог на добавленную стоимость по ставке 18%, соответственно, для российского заказчика услуг стоимость таких услуг увеличивается на указанную ставку, в связи с чем, налог на добавленную стоимость уплачивается заказчиком в составе цены исполнителю.

Согласно ст. 4 Протокола от 23.03.2007 реализация работ, услуг по ремонту (модернизации, переоборудованию) транспортных средств (включая части транспортных средств), ввезенных с территории государства одной Стороны на территорию государства другой Стороны для ремонта (модернизации, переоборудования) с последующим вывозом отремонтированных (модернизированных, переоборудованных) транспортных средств (включая части транспортных средств) на территорию государства другой Стороны, облагается косвенными налогами в соответствии с разделом II Положения, являющегося приложением к Соглашению, на основании документов, указанных в статье 6 настоящего Протокола.

При этом налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, оказанных услуг по ремонту (модернизации, переоборудованию) транспортных средств (включая части транспортных средств).

Следовательно, при выполнении на территории Республики Беларусь работ, связанных с модернизацией, переоборудованием транспортных средств, зарегистрированных в Российской Федерации, исполнитель (резидент Республики Беларусь) имеет право на применение ставки 0% по налогу на добавленную стоимость при выполнении указанных работ, в то же время заказчик работ (резидент Российской Федерации) должен уплатить налог на добавленную стоимость при ввозе на территорию Российской Федерации отремонтированного транспортного средства.

Анализ указанных положений позволяет сделать вывод о том, что порядок налогообложения вышеназванных операций (применение положений ст. 3 либо ст. 4 Протокола) зависит от вида выполняемых исполнителем (резидентом Республики Беларусь) работ по ремонту транспортного средства.

Исходя из того, что выполненные ООО "К", СП ЗАО "М", ОДО "С" для ООО "К" работы являлись по своей сути работами по текущему (профилактическому) ремонту принадлежащих Обществу транспортных средств, суд пришел к правильному выводу о том, что в силу ст. 3 Протокола от 23.03.2007 налог на добавленную стоимость должен быть уплачен заказчиком исполнителям в составе цены выполненных работ по месту выполнения работ (Республика Беларусь).

При этом кассационная коллегия учитывает, что письмом Инспекции Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь по Октябрьскому району г. Витебска от 29.08.2008 N 05-18/4925 подтверждена правомерность обложения услуг по текущему ремонту и техническому обслуживанию, оказанных ООО "К" исполнителем ООО "К", налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 18% на территории Республики Беларусь

Кроме того, факт уплаты Обществом налога на добавленную стоимость в составе стоимости выполненных исполнителями работ Инспекцией не оспаривается.

При таких обстоятельствах, произведенные Инспекцией доначисления налога на добавленную стоимость по данному эпизоду не могут быть признаны законными и обоснованными.

Из п. 2.4 решения Инспекции N 63 от 29.10.2009 следует, что основанием для доначисления 1 072 525 руб. налога на добавленную стоимость, послужил вывод налогового органа о том, что Общество в нарушение п. 1 ст. 154 и п.п. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ Общество не включило в налоговую базу сумму денежных средств, полученных от ООО "Р" в качестве предоплаты в счет предстоящих услуг по перевозке.

Разрешая спор в данной части, суд правомерно руководствовался следующим.

В силу абз. 2 п. 1 ст. 154 НК РФ при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

При этом в налоговую базу не включается оплата, частичная оплата, полученная налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), которые облагаются по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 164 НК РФ по ставке 0 процентов производится налогообложение при реализации услуг по перевозке грузов в международном сообщении.

Как установлено судом и подтверждено материалами, между ООО "К" (перевозчик) и ООО "Р" (заказчик) был заключен договор международной перевозки грузов N 38 от 04.08.2008, по условиям которого перевозчик обязался доставить вверенный ему заказчиком груз в пункт назначения и выдать его уполномоченному на получение груза лицу, а заказчик - обеспечить отправку и приемку груза и оплатить перевозку в соответствии с Конвенцией о договоре международной дорожной перевозки грузов 1956 года.

Таким образом, ООО "Р" осуществило предоплату услуги ООО "К" по международной перевозке грузов, которые в силу п.1 ст. 164 НК РФ относятся к услугам, облагаемым по ставке 0%.

Обоснованность применения Обществом ставки 0% по финансово-хозяйственным взаимоотношениям с ООО "Р" подтверждена решением Межрайонной ИФНС России N 7 по Смоленской области N 102 от 08.09.2009 о возмещении налогоплательщику суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, по контрагенту ООО "Р", а также решением Межрайонной ИФНС России N 6 по Смоленской области N 14 от 01.02.2010.

При таких обстоятельствах суд пришел к обоснованному выводу о том, что сумма предоплаты, перечисленная ООО "Р" в счет оплаты предстоящих услуг по перевозке, правомерно не была включена ООО "К" в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

Согласно ч. 2 ст. 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Следовательно, у суда было достаточно правовых оснований для признания недействительным решения Инспекции N 63 от 29.10.2009 в рассмотренной части.

Все доводы Инспекции, приведенные в кассационной жалобе, являлись предметом исследования судов первой и апелляционной инстанций и по существу сводятся к их переоценке, что в силу ст. 286 АПК РФ выходит за пределы полномочий суда кассационной инстанции.

Поскольку все обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора, установлены судами на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, отвечающих признакам относимости, допустимости и достаточности, им дана надлежащая правовая оценка, оснований для отмены или изменения оспариваемых судебных актов у суда кассационной инстанции не имеется.

Нарушений норм процессуального закона, влекущих отмену обжалуемых решения и постановления, также не установлено.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановил:

Решение Арбитражного суда Смоленской области от 21.06.2010 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.10.2010 по делу N А62-2008/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной ИФНС России N 7 по Смоленской области - без удовлетворения

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.