Справка по результатам изучения актуальных вопросов судебной практики по налогу на добавленную стоимость (по судебным актам Высшего Арбитражного Суда РФ и Конституционного Суда РФ)

В соответствии с планом работы коллегии по рассмотрению административных споров на 1 полугодие 2007 года проведено изучение вопросов судебной практики по налогу на добавленную стоимость (НДС) по судебным актам Высшего Арбитражного Суда РФ и Конституционного Суда РФ по следующим разделам:

1.1. Правомерность вычетов. Соблюдение требований статьи 169 НК РФ.

1.2. Применение вычета при осуществлении экспорта товаров (работ, услуг).

1.3. Истребование и представление документов в подтверждение налогового вычета. Положения статей 88, 93 НК РФ.

1.4. Налоговая выгода, недобросовестность действий налогоплательщиков.

Основные выводы ВАС РФ и КС РФ:

- Правила главы 21 НК РФ не устанавливают обязанности налогоплательщиков одновременно с налоговой декларацией по НДС, в том числе по налоговой ставке 0 процентов, представлять в налоговый орган первичные документы, обосновывающие налоговый вычет. Такая обязанность у налогоплательщиков возникает только при направлении ему налоговым органом соответствующего требования.

- В случае обнаружения при проведении камеральной налоговой проверки налоговых правонарушений налоговые органы не только вправе, но и обязаны требовать от налогоплательщика представления объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, а также заблаговременно уведомлять его о дате и месте рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки.

- Налоговый орган не вправе принять решение об отказе в возмещении сумм налоговых вычетов без проведения проверки представленных налогоплательщиком документов, что следует из содержания статьи 88 НК РФ.

- НК РФ (подпункты 5 и 7 пункта 1 статьи 23, статья 88) предписывает налогоплательщику обязанность исполнять требование налогового органа исходя из его буквального смысла.

- Инспекция обязана проверить представленную декларацию, в том числе уточненную, и принять решение о возмещении или об отказе в возмещении НДС (за исключением случая, когда декларация додана но истечении трех лет - пункт 2 статьи 173 НК РФ).

Примечание: с 01.02.2007 налоговым органом может быть отказано в принятии налоговой декларации по тому основанию, что декларация подана не по установленной форме, что предусмотрено в пункте 4 статьи 80 НК РФ в редакции ФЗ от 30.12.2006 N 268-ФЗ).

- Обязанность налогоплательщика по доказыванию права на вычет: обязанность подтверждения обоснованности налогового вычета лежит на налогоплательщике и поскольку он эту обоснованность не доказал, не представив по требованию налогового органа соответствующие документы, инспекция вправе не принять заявленный обществом налоговый вычет и, как следствие этого, доначислить к уплате НДС и пени.

Вместе с тем исключение из декларации по НДС суммы налоговых вычетов не всегда приводит к автоматическому образованию недоимки на ту же сумму и не в каждом случае может быть квалифицировано в качестве не уплаченного в бюджет НДС.

- Обязанность инспекции по доказыванию обстоятельств:

1) В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ налоговый орган обязан доказать обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения.

Так, если в оспариваемом решении инспекция пришла к выводу о составлении счета-фактуры с нарушением порядка, установленного пунктом 6 статьи 169 Кодекса, на ней лежит обязанность доказывания факта подписания этого документа неуполномоченным лицом.

То обстоятельство, что счет-фактура подписан другим лицом, а не директором поставщика, само по себе не может быть положено в обоснование отсутствия у подписавшего документ лица соответствующих полномочий, если инспекцией это не доказано.

2) По другому делу ВАС РФ признал недоказанными доводы инспекции об отсутствии контрагента налогоплательщика но месту регистрации, поскольку данные доводы сделаны без ссылок на конкретные доказательства; при этом судом учтено, что место нахождения общества, указанное в счетах-фактурах и договоре поставки, совпадает с его юридическим адресом, определенным уставом, а в ответе инспекции также сообщается о невозможности проведения встречной проверки по месту нахождения общества без объяснения причин.

- Суд должен дать оценку доказательствам, приведенным в качестве основания получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы инспекцией при принятии оспариваемого решения.

- Право налогоплательщика на налоговые вычеты по НДС и условия для реализации данного права предусмотрены статьями 171-172 НК РФ и не поставлены в зависимость от прибыльности деятельности налогоплательщика в определенном налоговом периоде,

При этом довод о нарушении контрагентом, но договору своих налоговых обязательств сам по себе не является доказательством получения обществом необоснованных налоговых преимуществ в виде возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета, однако в совокупности с иными доказательствами данный довод может свидетельствовать о неправомерности вычета, особенно в случаях, когда сделки совершались неоднократно с контрагентами, не выполнявшими налоговые обязательства.

- Нормами главы 21 Кодекса не установлена зависимость вычетов налога, но приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги). Реализация товаров (работ, услуг) но конкретным операциям в том же налоговом периоде не является в силу закона условием применения налоговых вычетов.

- Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база увеличивается на суммы авансовых: или других платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг (в том числе и при экспорте товаров - до 01.01.2006);

Примечание: с 01.01.2006 налогоплательщик не включает в налоговую базу суммы авансовых платежей при экспорте товаров, работ, услуг (пункт 1 статьи 162 НК РФ в редакции ФЗ от 22.07.2005 N 119-ФЗ).

- Перечисленные в статье 165 НК РФ документы являются взаимодополняющими и образуют единый комплект для каждой экспортно-импортной операции, облагаемой по ставке 0 процентов, а возмещению на основании отдельной налоговой декларации в силу пункта 4 статьи 176 Кодекса подлежат суммы налоговых вычетов, уплаченные для осуществления именно этих операций.

- Отказ налогоплательщику в подтверждении обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по операции реализации товаров, в отношении которой заявлен вычет по декларации по налоговой ставке 0 процентов, автоматически лишает его права на такой вычет (возмещение) в силу правил пункта 1 статьи 165 и пункта 3 статьи 172 НК.

В свою очередь, право на применение налоговой ставки 0 процентов при экспорте товаров, не зависит от наличия документов, подтверждающих вычет налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам.

- Мотивированное заключение инспекции является ненормативным актом, который может быть оспорен налогоплательщиком в порядке статей 137, 138 Кодекса.