Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 3 ноября 2009 г. N А06-1198/2009 Арбитражный суд правомерно признал недействительным решение налогового органа, поскольку обществом при исчислении и уплате НДС и налога на прибыль соблюдены все нормы действующего налогового законодательства, поэтому у налогового органа отсутствовали основания для доначисления налогов, начисления пеней и штрафов (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 3 ноября 2009 г. N А06-1198/2009
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационные жалобы открытого акционерного общества "Межрегиональная распределительная сетевая компания Юга" (г. Ростов-на-Дону), Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Астрахани, Управления Федеральной налоговой службы по Астраханской области (г. Астрахань),

на решение Арбитражного суда Астраханской области от 20.05.2009 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.07.2009 по делу N А06-1198/2009,

по заявлению открытого акционерного общества "Межрегиональная распределительная сетевая компания Юга" (г. Ростов-на-Дону) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Астрахани, Управлению Федеральной налоговой службы по Астраханской области (г. Астрахань) о признании недействительным в части решения налогового органа от 06.11.2008 N 11-33,

установил:

открытое акционерное общество "Межрегиональная распределительная сетевая компания Юга" (далее - ОАО "МРСК Юга", общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Астраханской области с заявлением (с учетом принятых судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) уточнений) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому району г. Астрахани (далее - ИФНС России по Кировскому району г. Астрахани, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения налогового органа от 06.11.2008 N 11-33, с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Астраханской области (далее - УФНС России по Астраханской области, управление) от 16.01.2009 N 9-Н в части доначисления налога на прибыль в сумме 12333203 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 19746 руб. 50 коп., штрафных санкции по налогу на прибыль в сумме 2466640 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 8337654 руб., пени по НДС в сумме 1827751 руб. 10 коп., штрафных санкций по НДС в сумме 1667531 руб., уменьшения НДС, предъявленного к возмещению за март 2006 года на сумму 802803 руб.

Решением Арбитражного суда Астраханской области от 20.05.2009 по настоящему делу заявленные требований удовлетворены.

Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.07.2009 данное судебное решение оставлено без изменения.

УФНС России по Астраханской области в своей кассационной жалобе просит об отмене судебных актов, принятии нового решения об отказе в удовлетворении требований заявителя, указывая на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие сделанных судами выводов действительности.

ИФНС России по Кировскому району г. Астрахани в кассационной жалобе просит об отмене судебных актов, принятии нового решения об отказе в удовлетворении заявленных требований, указывая на нарушение судами норм материального и процессуального права, неполное выяснение имеющих значение для дела обстоятельств, несоответствие выводов судов обстоятельствам дела.

В кассационной жалобе налогоплательщик просит об изменении судебных актов в части возврата ему из федерального бюджета государственной пошлины в сумме 3000 руб., взыскав указанную сумму с инспекции и управления.

До начала рассмотрения кассационных жалоб обществом заявлен отказ от своей кассационной жалобы. Установив, что данный отказ не нарушает ничьих прав и законных интересов, а представители налогового органа не возражают против заявленного отказа, суд кассационной инстанции находит возможным принять заявленный обществом отказ от кассационной жалобы в соответствии со статьей 49 АПК РФ.

На основании пункта 1 статьи 282 АПК РФ производство по данной кассационной жалобе подлежит прекращению.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационных жалоб и отзыва на них, проверив в соответствии с пунктом 1 статьи 286 АПК РФ правильность применения судами предыдущих инстанций норм материального и процессуального права, заслушав явившихся представителей общества и инспекции, суд кассационной инстанции оснований для удовлетворения жалоб не находит.

Из приобщенных к делу материалов усматривается, что оспоренное решение ИФНС России по Кировскому району г. Астрахани принято налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки соблюдения заявителем требований налогового законодательства за период 2006 года в части деятельности его филиала - открытого акционерного общества "Астраханьэнерго" (далее - ОАО "Астраханьэнерго").

19 ноября 2008 года на данное решение была подана апелляционная жалоба, по которой УФНС России по Астраханской области было принято решение от 16.01.2009 N 9-Н, отставившее без изменения решение нижестоящего налогового органа в той части, в которой его обжаловал налогоплательщик.

Вместе с тем решением управления внесены изменения в подпункт 2 пункта 3, подпункт 2 пункта 2, подпункт 13 пункта 1 резолютивной части решения ИФНС России по Кировскому району г. Астрахани N 11-33 путем увеличения начисленного налога на прибыль в сумме 145927 руб., пени в сумме 1117 руб. 30 коп. и штрафа в сумме 29185 руб.

Правомерно удовлетворяя требования налогоплательщика, арбитражные суды предыдущих инстанций исходили из анализа правильно примененных норм действующего законодательства, исследованных доказательств, имеющихся по делу и установленных обстоятельств.

Арбитражным судом установлено, что в проверенном периоде ОАО "Астраханьэнерго" являлось самостоятельным юридическим лицом. Заявитель является его правопреемником после реорганизации в форме присоединения. Согласно изменениям, внесенным в устав заявителя 30.01.2008, ОАО "Астраханьэнерго" является филиалом общества. Приказом ОАО "МРСК Юга" от 25.03.2008 N 43 началом деятельности филиала ОАО "Астраханьэнерго" определено 31.03.2008.

Таким образом, выездной налоговой проверкой охватывался период, когда ОАО "Астраханьэнерго" осуществляло свою деятельность как самостоятельное юридическое лицо.

На основании договора от 01.01.2006 N 1 на оказание услуг по передаче (транспортировке) электрической энергии, актов оказания этих услуг за январь-декабрь 2006 года, помесячных балансов электрической энергии за 2006 год, счетов-фактур налогоплательщиком были отнесены на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, и на налоговые вычеты по НДС затраты на приобретение электрической энергии в заявленных обществом объемах.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) к материальным расходам для целей налогообложения прибыли приравниваются технологические потери при производстве и (или) транспортировке. Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

При этом в подпункте 3 пункта 7 статьи 254 НК РФ не содержится указаний на то, что расходы принимаются в пределах каких-либо норм. При этом следует также учитывать, что главой 25 НК РФ не установлены особенности учета технологических потерь в целях налогообложения прибыли для отдельных отраслей экономики.

Положениями пункта 1 статьи 541 Гражданского кодекса Российской Федерации прямо предусмотрено, что количество поданной абоненту и использованной им энергии определяется в соответствии с данными учета о ее фактическом потреблении.

Кроме того, пункт 1 статьи 171 НК РФ предусматривает, что налогоплательщик имеет право уменьшать общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные налоговые вычеты. Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС.

Согласно договору о возмездном оказании услуг по передаче электрической энергии вознаграждение, получаемое электросетевой организацией, является оплатой за услуги по передаче электроэнергии и облагается НДС согласно статьи 146 НК РФ в общеустановленном порядке.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 НК РФ, при наличии счета-фактуры, электросетевая организация, имеет право произвести налоговый вычет НДС со стоимости электроэнергии, приобретаемой электросетевой организацией для целей оплаты (компенсации) потребителю услуг фактических потерь, возникающих в принадлежащих электросетевым организациям объектах сетевого хозяйства.

Приобретенная электрическая энергия была принята обществом на учет, что нашло отражение в акте проверки, и подтверждается регистрами бухгалтерского учета, исследованными судом.

Правильность отражения приобретенной электроэнергии на счетах бухгалтерского учета не влияет на право налогоплательщика применять налоговые вычеты при соблюдении других условий, предусмотренных статьей 172 НК РФ, и на включение в расходы, уменьшающие базу по налогу на прибыль.

Как установлено судом, помесячные балансы электроэнергии за 2006 год, в которых зафиксированы фактические потери общества на основании приборов учета поставщика и потребителей, являются единственным достоверным источником информации об объемах фактических потерь в сетях общества, которые должны быть компенсированы в соответствии с положениями пункта 3 статьи 32 Федерального закона от 26.03.2003 N 35-ФЗ "Об электроэнергетике" (далее - Федеральный закон "Об электроэнергетике") и пункта 37 "Правил недискриминационного доступа к услугам по передаче электрической энергии и оказания этих услуг..." (утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 27.12.2004 N 861) в редакциях, действовавших в 2006 году, и условиями договора от 01.01.2006 N 1 и приложений N 5, 6 к нему.

Акты безучетного потребления, составленные на основании произвольных, не установленных нормативными документами расчетных методов определения безучетного потребления, первичными документами общества не являются, т.к. составлялись открытым акционерным обществом "Энергобаланс-Астрахань" (далее - ОАО "Энергобаланс-Астрахань") для сбытовой организации (ОАО "Астраханьэнергосбыт"), а не для общества.

Составленные в одностороннем порядке коммерческой организацией ОАО "Энергобаланс-Астрахань", неоплаченные, непризнанные и не подписанные потребителями, поставщиком и сетевой организацией акты, не могут являться основанием для исключения обществом указанного в таких актах объема электроэнергии из объема фактических потерь в сетях общества, определенного в помесячных балансах электроэнергии, составленных на основании данных приборов учета, стоимость которого обязано оплатить общество.

При оплате величины потерь электроэнергии, возникших в его сетях, в соответствии с пунктом 3 статьи 32 Федерального закона "Об электроэнергетике" в той редакции, которая действовала в течение всего 2006 года, общество должно было руководствоваться порядком, установленным правилами оптового, а не розничного рынка, как это указал налоговый орган.

"Правила оптового рынка электрической энергии (мощности) переходного периода", утвержденные постановлением Правительства Российской Федерации от 24.10.2003 N 643, действовавшие в 2006 году, норм, на которые ссылается инспекция о составлении актов безучетного и бездоговорного потребления и учета их данных в составе полезного отпуска не содержат, и не ограничивают общество в выборе правил учета безучетного или бездоговорного потребления энергии по соглашению со сбытовой организацией.

В проверенный период общество было вправе устанавливать правила учета безучетного или бездоговорного потребления энергии по соглашению со сбытовой организацией, не противоречащему положениям статьи 32 Федерального закона "Об электроэнергетике" и нормам Гражданского кодекса Российской Федерации.

Изменения, внесенные в пункт 3 статьи 32 Федерального закона "Об электроэнергетике" пунктом 25 статьи 1 Федерального закона от 04.11.2007 N 250-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по реформированию Единой энергетической системы России", согласно которым приобретение электроэнергии для компенсации потерь может регулироваться не только правилами оптового, но и правилами розничного рынка электроэнергии, вступили в силу лишь с 01.04.2008.

Согласно пункту статьи 32 Федерального закона "Об электроэнергетике" (в редакции, действовавшей в 2006 году), а также пункту 37 "Правил недискриминационного доступа к услугам по передаче электрической энергии и оказания этих услуг...", утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 27.12.2004 N 861 (в редакции, действовавшей в 2006 году), общество, являясь сетевой организацией, было обязано компенсировать весь объем фактических потерь электроэнергии в его сетях, неучтенных в тарифе на электроэнергию, то есть приобрести и поставить в сеть тот объем электроэнергии, который поступил в сеть общества от поставщика, но не дошел до потребителя электроэнергии.

Пунктом 36 указанных "Правил недискриминационного доступа" установлено, что фактические потери электрической энергии в электрических сетях определяются как разница между объемом электрической энергии, поставленной в электрическую сеть из других сетей или от производителей электрической энергии, и объемом электрической энергии, потребленной энергопринимающими устройствами, присоединенными к этой сети, а также переданной в другие сетевые организации.

Положения указанных "Правил недискриминационного доступа" также не выделяют каких-либо отдельных видов потерь, которые должна компенсировать сетевая организация, указывая на обязанность компенсировать весь объем фактических потерь в сети.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 7 статьи 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения прибыли приравниваются технологические потери при производстве и (или) транспортировке.

Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

В подпункте 3 пункта 7 статьи 254 НК РФ не содержится указаний на то, что расходы принимаются в пределах каких-либо норм. Главой 25 НК РФ не установлены особенности учета технологических потерь в целях налогообложения прибыли для отдельных отраслей экономики.

Таким образом, вывод арбитражных судов обеих предыдущих инстанций о недействительности оспоренного решения налогового органа в описанной части ввиду несоответствия требованиям действующего законодательства соответствует правильно примененным и приведенным выше нормам законодательства, регулирующим сложившиеся по делу отношения, и не противоречит исследованным и оцененным судами в соответствии со статьей 71 АПК РФ доказательствам и установленным обстоятельствам. Кроме того, такой вывод арбитражных судов соответствует и позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 01.04.2003 N 9194/02, согласно которой при отсутствии в законодательстве установленных нормативов (лимитов) налогоплательщики вправе включать в состав расходов весь объем фактически образовавшихся потерь при транспортировке электроэнергии.

Другим основанием для доначисления налога на прибыль налоговым органом указано неправомерное отнесение на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по этому налогу, затраты общества за оказанные ему возмездные услуги по обслуживанию автомобильным транспортом командированных в г. Москву сотрудников общества, произведенные по договору от 29.10.2004 N 29/10, заключенному с обществом с ограниченной ответственностью "Кэбмен" на аренду автомобиля, в сумме 138830 руб. По мнению налогового органа, данные затраты не подтверждены документально, поскольку не представлены путевые, маршрутные листы, заявки на представление транспортных средств с водителем, а также эти затраты не соответствуют требованиям пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Правомерно признавая данные доводы налогового органа несоответствующим требованиям налогового законодательства (статьям 252, 264 НК РФ) арбитражные суды обеих предыдущих инстанций исходили из того, что налогоплательщиком в ходе проверки и суду были представлены все необходимые документы, подтверждающие законность и обоснованность спорных затрат и отнесения их на расходы, которые были исследованы судами. Расходы по данному договору относятся к уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ как прочие расходы.

Отказ налогового органа принять в качестве расходов по налогу на прибыль затраты заявителя в сумме 469200 руб. по агентскому договору от 27.09.2006 N 3, заключенному с обществом с ограниченной ответственностью "Фортуна Гранд" на организацию соревнования профмастерства бригад распределительных электрических сетей, основан на том, что, по мнению ответчика, налогоплательщиком не представлены первичные документы, а сами затраты не отвечают требованиям пункта 1 статьи 252 НК РФ.

Арбитражным судом установлено, что налогоплательщиком в подтверждение затрат представлены все необходимые документы: агентский договор, смета затрат на подготовку и проведение соревнований бригад распределительных сетей, отчет агента об исполнении поручения, акт сдачи-приема выполненных работ (услуг), платежные документы, в связи с чем довод налогового органа о документальном неподтверждении налогоплательщиком своего права на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль нельзя признать обоснованным.

Кроме того, арбитражными судами установлен факт нарушения налоговым органом требований статей 100, 101 НК РФ, что является основанием о признании спорного решения налогового органа недействительным, в том числе и в описанной выше части.

Согласно положениям подпунктов 12 и 13 пункта 3 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

Согласно пункту 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 НК РФ, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

Однако в решении от 06.10.2008 N 11-144 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (далее - решение N 11-144), принятом заместителем начальника ИФНС России по Кировскому району г. Астрахани после рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 01.09.2008 N 11-33 и возражений налогоплательщика от 19.09.2008 (входящий N 5902) на данный акт, не указаны установленные в акте, или иные обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения дополнительных мероприятий, указанных в решении N 11-144.

По сути, проведение дополнительных мероприятий явилось повторной проверкой, направленной на выявление иных оснований для доначисления заявителю налогов, кроме тех, что были выявлены проверяющими в ходе проверки и отражены в акте N 11-33.

Проведение такой дополнительной (повторной) проверки и установление новых обстоятельств, не нашедших отражения в составленном проверяющими акте проверки, не предусмотрено налоговым законодательством.

Все обстоятельства, установленные лицами, проводившими проверку, должны быть указаны в акте проверки.

Согласно положениям пункта 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Пунктом 14 статьи 101 НК РФ предусмотрено, что к таким существенным условиям, нарушение которых является безусловным основанием для отмены решения налогового органа, относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

ОАО "МРСК Юга" было приглашено телефонограммой "для рассмотрения результатов проведенных дополнительных мероприятий" на 05.11.2008.

Однако каких-либо документов, которые содержали бы новые основания для доначисления налогов кроме тех, которые были указаны в акте от 01.09.2008 N 11-33, налогоплательщику предоставлено не было.

Новый акт проверки или дополнения к акту N 11-33 налогоплательщику представлены не были, результаты дополнительных мероприятий инспекцией никак не оформлены, притом, что, как выяснилось из решения N 11-33, по результатам дополнительных мероприятий установлены иные, новые основания для доначисления налогов, ранее не указанные в акте.

Таким образом, налогоплательщик был лишен возможности ознакомиться с результатами дополнительных мероприятий и представить свои возражения по ним.

Решение налогового органа N 11-33, имеет ссылку на новые основания для начисления налога на прибыль и НДС и иные суммы доначисленных налогов.

О новых основаниях доначисления налогов налогоплательщик впервые узнал из решения N 1133, врученного ОАО "МРСК Юга" 06.11.2008.

Таким образом, налогоплательщику не была обеспечена возможность представить возражения по новым основаниям доначисления налогов, защитить свои права и законные интересы, что является безусловным основанием для признания спорного решения налогового органа недействительным.

Доводы кассационных жалоб инспекции и управления ранее приводились ответчиками и являлись предметом судебной оценки. Фактически эти доводы направлены на переоценку доказательств и сделанных судами выводов, что согласно статьи 286 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции, в связи с чем не могут быть приняты во внимание.

При таких обстоятельствах, при правильном применении судом норм материального права, полном и всестороннем исследовании имеющихся в деле документов и обстоятельств дела принятые по делу судебные акты являются законными и обоснованными.

Правовых оснований для их отмены не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь статьей 282, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа постановил:

решение Арбитражного суда Астраханской области от 20.05.2009 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.07.2009 по делу N А06-1198/2009 оставить без изменения, кассационные жалобы без удовлетворения.

Принять отказ открытого акционерного общества "Межрегиональная распределительная сетевая компания Юга" от кассационной жалобы. Производство по кассационной жалобе прекратить.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.