Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 22 декабря 2009 г. N Ф09-10179/09-С3 Истцу неправомерно доначислены налог на доходы физических лиц, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, налог, уплачиваемый при применении упрощенной системы налогообложения, поскольку нерациональность использования бумаги для принтера для покрытия пола сама по себе не свидетельствует об экономической необоснованности затрат на приобретение такой бумаги (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 22 декабря 2009 г. N Ф09-10179/09-С3

Дело N А60-13283/2009-С6

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Глазыриной Т.Ю., судей Дубровского В.И., Гусева О.Г.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Орджоникидзевскому району г. Екатеринбурга (далее -инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 13.07.2009 по делу N А60-13283/2009-С6 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.09.2009 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

индивидуального предпринимателя Ивановой Татьяны Владимировны (далее - предприниматель, налогоплательщик) - Зайкова Э.Р. (доверенность от 23.04.2009), Яшина Е.П. (доверенность от 01.02.2008);

инспекции - Валова В.П. (доверенность от 31.12.2008 N 08-09/80841), Кузнецова В.Г. (доверенность от 16.06.2009 N 08-09/18843).

Предприниматель обратился в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 14.11.2008 N 12-10/68481 в части привлечения к налоговой ответственности в виде взыскания штрафов в суммах 717 руб. 60 коп. и 27 367 руб. 43 коп. , доначисления налога на доходы физических лиц за 2006-2007 годы в сумме 3588 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в 2005 году в сумме 199 руб. 86 коп. , налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения, в сумме 136 837 руб. 15 коп. , начисления пеней в сумме 12 955 руб. 88 коп.

Решением суда от 13.07.2009 (судья Колосова Л.В.) требования предпринимателя удовлетворены полностью. Признано недействительным решение инспекции от 14.11.2008 N 12-10/68481 в части предложения уплатить налог на доходы физических лиц в сумме 3588 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в суммах 1094 руб. 33 коп. и 2205 руб. 77 коп. , налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 136 837 руб. 15 коп. и пени в соответствующей сумме, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 199 руб. 86 коп. , штрафы в сумме 717 руб. 60 коп. и в сумме 27 367 руб. 43 коп.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.09.2009 (судьи Грибиниченко О.Г., Голубцов В.Г., Гулякова Г.Н.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит судебные акты отменить, ссылаясь на то, что участник, ведущий учет доходов и расходов простого товарищества, определяет доходы по методу начисления, при котором доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, не зависимо от фактического поступления денежных средств. По мнению налогового органа, налогоплательщиком занижена выручка, указанная по строке 010 отчета о прибылях и убытках в связи с невключением в доходы за 2007 год выручки, прошедшей через контрольно-кассовые машины (далее - ККМ) за 31.12.2007 в сумме 1 609 473 руб. 99 коп. Также инспекция считает, что обоснованность включения в расходы затрат на закупку 83 коробок бумаги предпринимателем не подтверждена распорядительными документами с указанием целевого характера расходования бумаги, и данные затраты экономически не оправданы.

В отзыве на кассационную жалобу предприниматель просит оставить судебные акты без изменения, ссылаясь на их законность и обоснованность.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки предпринимателя по вопросу правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности перечисления налога на доходы физических лиц в бюджет за период с 01.01.2005 по 31.12.2007; страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005 по 31.12.2007; полноты, правильности и своевременности представления сведений по форме 2-НДФЛ за 2005, 2006, 2007 годы; по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах по единому налогу, уплачиваемому при применении упрощенной системы налогообложения, по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование с доходов предпринимателя за период с 09.02.2005 по 31.12.2007 составлен акт от 25.09.2008 N 44 и с учетом возражений налогоплательщика вынесено решение от 14.11.2008 N 12-10/68481 о привлечении к ответственности, предусмотренной ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц в 2005-2007 годах в виде взыскания штрафа в сумме 717 рублей 60 копеек, на основании ст. 122 Кодекса за неуплату налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения, за 2007 год в результате занижения налоговой базы в виде взыскания штрафа в сумме 27 367 руб. 43 коп. , доначислении налогов и сборов в сумме 140 625 руб. 45 коп. , в том числе: налог на доходы физических лиц в сумме 3588 руб., налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 136 837 руб. 15 коп. , страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 199 руб. 86 коп. , страховые взносы в виде фиксированного платежа в размере 0 руб. 44 коп. , а также пени по налогам и сборам в сумме 16 684 руб. 52 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Свердловской области от 29.01.2009 N 1235/08 решение инспекции от 14.11.2008 N 12-10/68481 оставлено без изменения.

Считая решение инспекции от 14.11.2008 N 12-10/68481 недействительным в части привлечения к налоговой ответственности в виде взыскания штрафов в суммах 717 руб. 60 коп. и 27 367 руб. 43 коп. , доначисления налога на доходы физических лиц за 2006-2007 годы в сумме 3588 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в 2005 году в сумме 199 руб. 86 коп. , налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения, в сумме 136 837 руб. 15 коп. , начисления пеней в сумме 12 955 руб. 88 коп. , предприниматель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из того, что выручка за смену с 31.12.2007 года по 01.01.2008 года правомерно сформирована предпринимателем 01.01.2008 года, вывод налогового органа о занижении заявителем доходов в 2007 году является ошибочным. Также суды считают, что произведенные предпринимателем расходы на приобретение бумаги являются экономически обоснованными.

Согласно ст. 346.14, 346.15 Кодекса объектами налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения являются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком. Налогоплательщики, являющиеся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, применяют в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. При определении объекта налогообложения учитываются доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 Кодекса и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 Кодекса.

В соответствии со ст. 249 Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей гл. 25 Кодекса в соответствии со ст. 271 или ст. 273 данного Кодекса. Особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями гл. 25 Кодекса.

В соответствии с п. 9 ст. 250 Кодекса внереализационными доходами признаются доходы, распределяемые в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе, учитываемого в предусмотренном п. 3 ст. 278 Кодекса порядке: участник товарищества, осуществляющий учет доходов и расходов этого товарищества для целей налогообложения, обязан определять нарастающим итогом по результатам каждого отчетного (налогового) периода прибыль каждого участника товарищества пропорционально доле соответствующего участника товарищества, установленной соглашениями, в прибыли товарищества, полученной за отчетный (налоговый период от деятельности всех участников в рамках товарищества. О суммах причитающихся (распределяемых) доходов каждому участнику товарищества участник товарищества, осуществляющий учет доходов и расходов, обязан ежеквартально в срок до 15-го числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом, сообщать каждому участнику этого товарищества.

В соответствии со ст. 271 Кодекса доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления). Если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) организации без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал, организация в соответствии с п. 1 ст. 273 Кодекса имеет право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу; при этом датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом (кассовый метод). Если налогоплательщик, перешедший на определение доходов и расходов по кассовому методу, в течение налогового периода превысил предельный размер суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг), установленный п. 1 данной статьи, то он обязан перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в течение которого было допущено такое превышение. В случае заключения договора простого товарищества участники указанных договоров, определяющие доходы и расходы по кассовому методу, обязаны перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в котором был заключен такой договор.

Судами установлено, что в период с 01.01.2007 по 31.12.2007 заявитель применял упрощенную систему налогообложения, осуществляя предпринимательскую деятельность в качестве участника простого товарищества по договору от 15.02.2005 совместно с обществом с ограниченной ответственностью "Пикник". В рамках договора товарищами в магазине "Пикник" осуществлялась розничная торговля продуктами питания круглосуточно.

В магазине осуществлялась торговля 31.12.2007 и 01.01.2008; при этом вся выручка, полученная магазином с 09 часов утра 31.12.2007 до 09 часов утра 01.01.2008 (рабочая смена магазина) была снята 01.01.2008 и, соответственно, включена в доходы 2008 года. Инспекция считает, что поступившие (согласно чеков ККМ) денежные средства 31.12.2007, должны учитываться в доходах 2007 года, а действия предпринимателя привели к занижению доходов в 2007 году.

Техническими требованиями к контрольно - кассовым машинам, утвержденными Решением Государственной межведомственной экспертной комиссии по ККМ от 23.06.1995 определено, что ККМ должна контролировать продолжительность смены, которая должна быть ограничена календарными сутками либо составлять не более 24 часов. Таким образом, начало рабочей смены продолжительностью 24 часа может не совпадать с началом календарных суток. При проведении операции закрытия смены должна быть обеспечена безусловная запись итоговой информации о денежных расчетах с населением в фискальную память.

Все денежные средства, принятые кассиром-операционистом в течение рабочего дня, находятся под его материальной ответственностью. В конце смены вся дневная выручка принимается в кассу организации на основании итогового чека (Z-отчета) и составляется приходный кассовый ордер.

Записи в журнале кассира-операциониста производятся в соответствии с Типовыми правилами эксплуатации контрольно - кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением, утвержденными Минфином России 30.08.1993 N 104 после окончания рабочего дня (смены) с указанием показаний контрольных и суммирующих денежных счетчиков и выручки. Журнал кассира - операциониста должен отражать достоверную и полную информацию о полученной ежесменной выручке по данной контрольно - кассовой машине.

В кассовой книге выручка отражается согласно внутреннему распоряжению руководителя или целиком на день снятия Z-отчета, или целиком за предыдущий день.

Поскольку журналы, Z-отчет, приходный кассовый ордер составляются на конец рабочей смены, которая в данном случае при круглосуточной работе магазина не совпадает с началом календарных суток, материалами дела подтверждается снятие Z-отчета по смене 31.12.2007 - 01.01.2008 в 13 час. 03 мин. 01.01.2008 и составление приходного кассового ордера, подтверждающего поступление денежных средств 01.01.2008, то суды пришли к обоснованному выводу о том, что предпринимателем выручка правомерно сформирована 01.01.2008 и учтена в составе доходов 2008 года.

При таких обстоятельствах занижения дохода за 2007 год налогоплательщиком не допущено.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, гл. 25 Кодекса при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, исходя из действующего налогового законодательства, предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Отличительным признаком расходов, связанных с производством и реализацией (ст. 253-255, 260-264 Кодекса), является их направленность на развитие производства и сохранение его прибыльности. В частности, подп. 24, 49 п. 1 ст. 264 Кодекса установлена возможность для отнесения налогоплательщиками в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, расходов на канцтовары и других расходов, связанные с производством и реализацией.

При этом Кодекс не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Судами установлено, что предпринимателем приобретена бумага для принтера на сумму 107 810 руб. (457 500 листов).

Расходы на бумагу, использованную предпринимателем для представления налоговой отчетности, составления договоров, оформление платежных ведомостей и тому подобного налоговый орган посчитал обоснованными.

Представленные налогоплательщиком документы в подтверждение использования бумаги в своей деятельности: акты о списании материалов, канцтоваров от 04.07.2007, от 30.11.2007, объяснительную начальника участка Оленбергера Г.А. о вызванной обстоятельствами необходимости использования бумаги для принтера на защиту пола, налоговый орган не принял.

Налоговый орган, не принимая в расходы затраты предпринимателя на приобретение 456 063 листов бумаги, исходил из экономической необоснованности затрат и недоказанности того факта, что покупка бумаги для принтера в количестве 456 063 листов направлена на получение дохода.

Из объяснительной начальника участка Оленбергера Г.А. о вызванной обстоятельствами необходимости использования бумаги для принтера на защиту пола, видно, что использование бумаги вызвано необходимостью избежать убытков, которые в случае порчи паркета и плитки собственника помещения могли возникнуть.

Учитывая изложенное, суды пришли к обоснованному выводу о том, что нерациональность использования бумаги для принтера для покрытия пола сама по себе не свидетельствует об экономической необоснованности затрат на приобретение такой бумаги.

Основания для переоценки доказательств, подтверждающих вышеуказанные обстоятельства, у суда кассационной инстанции отсутствуют в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нормы материального права применены судами правильно, выводы судов соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием к отмене судебного акта, не выявлено.

Доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе, о нарушении порядка учета доходов и необоснованности произведенных предпринимателем расходов, не могут быть приняты во внимание и подлежат отклонению, поскольку не опровергают выводов судов, основанных на установленных фактических обстоятельствах дела, которым судами дана оценка, соответствующая требованиям, предусмотренным ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного и исходя из конкретных фактических обстоятельств дела, установленных судами, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 13.07.2009 по делу N А60-13283/2009-С6 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.09.2009 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Орджоникидзевскому району г. Екатеринбурга - без удовлетворения.