Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 6 июля 2009 г. N А56-50333/2008 Суд, удовлетворяя требования заявителя о признании недействительным решения инспекции, исходил из того, что по результатам проведенной проверки не установлены обстоятельства, свидетельствующие о нецелевом использовании средств целевых поступлений, в том числе об использовании средств целевых поступлений на осуществление предпринимательской деятельности

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 6 июля 2009 г. N А56-50333/2008

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Пастуховой М.В., судей Боглачевой Е.В., Кочеровой Л.И., при участии от муниципального фонда экономического развития и поддержки малого предпринимательства Тихвинского района Костичева Г.В. (доверенность от 01.02.2009),

рассмотрев 30.06.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.02.2009 по делу N А56-50333/2008 (судья Соколова С.В.),

установил:

Муниципальный фонд экономического развития и поддержки малого предпринимательства Тихвинского района (далее - Фонд) обратился в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 07.10.2008 N 03-05/45770.

Суд первой инстанции решением от 20.02.2009 требования Общества удовлетворил.

В апелляционном суде дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, просит отменить решение.

По мнению подателя жалобы, расходы, произведенные в рамках целевых поступлений, Фонд не вправе распределять между некоммерческой и коммерческой деятельностью.

Для признания расходов на приобретение горюче-смазочных материалов (далее - ГСМ) в целях налогообложения доходов необходимо наличие не только чеков АЗС, но и правильно оформленных путевых листов, подтверждающих фактический расход бензина на цели коммерческой деятельности. Представленные заявителем документы не подтверждают экономическую оправданность затрат на приобретение ГСМ в общей сумме 41 209 руб.

Налоговый орган о времени и месте слушания дела извещен надлежащим образом, однако его представители в судебное заседание не явились, в связи с чем на основании части 3 статьи 284 АПК РФ жалоба рассмотрена в их отсутствие.

В судебном заседании представитель Фонда отклонил доводы жалобы Инспекции, просил оставить ее без удовлетворения.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Фонда за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, по результатам которой составлен акт от 29.08.2008 N 03-05/33 и принято решение от 07.10.2008 N 03-05/45770 о привлечении налогоплательщика, плательщика сбора (налогового агента) к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Названным решением заявитель привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в виде взыскания 10 811 руб. штрафа за неуплату налога на прибыль и 4 642 руб. штрафа за неуплату единого налога, взимаемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - единый налог), ему начислены пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 14 097 руб. и единого налога в размере 15 339 руб., а также предложено уплатить 54 054 руб. налога на прибыль и 23 211 руб. единого налога.

Основанием для принятия указанного решения послужил вывод налогового органа о том, что расходы некоммерческой организации в виде заработной платы административно-управленческого персонала, начислений на заработную плату, коммунальных услуг, транспортных расходов и услуг связи должны производиться за счет целевых средств, поступающих на ведение и содержание организаций. Распределение указанных расходов между некоммерческой и коммерческой деятельностью организации налоговым законодательством не предусмотрено.

Отсутствие в путевом листе сведений о маршруте следования служебного автомобиля не позволяет сделать вывод об использовании автомобиля в производственных целях, не подтверждает несение налогоплательщиком расходов на приобретение ГСМ и запчастей, а также других расходов, связанных с обслуживанием служебного автомобиля.

Фонд, не согласившись с решением Инспекции, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя, исходил из того, что по результатам проведенной проверки не установлены обстоятельства, свидетельствующие о нецелевом использовании средств целевых поступлений, в том числе об использовании средств целевых поступлений на осуществление предпринимательской деятельности. Не установлены также факты учета при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2005-2006 годы расходов, произведенных за счет средств целевых поступлений на содержание Фонда и ведение им уставной деятельности.

В нарушение положений пункта 3 статьи 100, пунктов 5, 8 статьи 101 НК РФ налоговый орган не отразил в акте выездной проверки, при рассмотрении материалов проверки и принятии решения данные о нарушениях законодательства о налогах и сборах в части исчисления единого налога за 2007 год. При рассмотрении дела никаких доказательств в обоснование доначисления названного налога в размере 23 211 руб. Инспекцией также не представлено.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проверив доводы жалобы и выслушав представителя Фонда, считает, что кассационная жалоба налоговой инспекции не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

При рассмотрении настоящего дела судом первой инстанции установлено, что Фонд является не имеющей членства некоммерческой организацией, созданной в целях финансирования программ, проектов и мероприятий, направленных на поддержку и развитие предприятий, в том числе малых, и организаций Тихвинского района. Деятельность Фонда осуществляется за счет членских взносов и доходов от коммерческой деятельности.

В течение 2005-2007 годов заявитель осуществлял как некоммерческие виды деятельности, так и предпринимательскую деятельность, направленную на достижение целей, предусмотренных уставом, что соответствует положениям пункта 2 статьи 24 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" (далее - Закон N 7-ФЗ). Названная норма предусматривает, что некоммерческая организация может осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых она создана. Некоммерческая организация ведет учет доходов и расходов по предпринимательской деятельности (пункт 3 статьи 24 Закона N 7-ФЗ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой для целей главы 25 Кодекса признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

Согласно статье 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью в целях главы 25 признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой (пункт 1 статьи 247 НК РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 251 НК РФ (в редакции Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ) при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К ним относятся целевые поступления из бюджета бюджетополучателям и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из содержания приведенных норм следует, что организации, созданные в установленном законодательством порядке в организационно-правовых формах некоммерческих организаций, для целей исчисления налога на прибыль вправе уменьшать полученные доходы на сумму произведенных расходов на общих основаниях, учитывая, в том числе, установленные условия признания произведенных затрат расходами и порядок составления расчета налоговой базы. Указанный вывод согласуется с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 24.11.2005 N 412-О.

Следовательно, некоммерческие организации при осуществлении налогового учета коммерческой деятельности применяют общие нормы главы 25 Кодекса, регламентирующие порядок определения доходов и расходов.

Таким образом, суд пришел к правильному выводу о том, что некоммерческая организация вправе учитывать в расходах для целей налогообложения прибыли затраты, соответствующие критериям, установленным статьей 252 НК РФ, и не являющимися отчислениями, произведенными за счет средств целевых поступлений.

Суд обоснованно отклонил довод налогового органа, согласно которому расходы некоммерческой организации на выплату заработной платы административно-управленческого персонала, начислений на заработную плату, аренду, оплату коммунальных услуг, транспортных расходов, услуг связи и т.п. должны производиться за счет целевых средств, поступающих на содержание названной организации, поскольку в обжалуемом решении Инспекции не приведены ссылки на нормы законодательства, которые предусматривают указанное ограничение, в то время как из положений статей 251 и 270 НК РФ указанный вывод не следует.

Суд первой инстанции при рассмотрении данного дела принял во внимание действовавший в проверяемом периоде приказ Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20.12.2002 N БГ-3-02/729 "Об утверждении Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй НК РФ", в соответствии с которым ведение некоммерческими организациями учета полученных доходов в виде средств целевого финансирования и произведенных за счет этих доходов расходов, а также сумм доходов и расходов от деятельности, связанной с производством и (или) реализацией товаров, работ, услуг, производится раздельно.

Таким образом, следует признать правильным вывод суда первой инстанции о том, что названными Методическими рекомендациями прямо предусмотрена возможность учета некоммерческой организацией при исчислении налога на прибыль затрат, осуществленных в целях коммерческой деятельности при наличии у налогоплательщика соответствующего раздельного учета. При этом выездной налоговой проверкой не установлено нарушений ведения заявителем раздельного учета доходов и расходов, связанных с некоммерческой деятельностью и с деятельностью по реализации услуг. По результатам проведенной проверки заявителя не выявлены обстоятельства, свидетельствующие о нецелевом использовании средств целевых поступлений, в том числе об использовании средств целевых поступлений на осуществление предпринимательской деятельности, а также факты учета при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2005-2006 годы расходов, произведенных за счет средств целевых поступлений на содержание Фонда и ведение им уставной деятельности.

Налоговое законодательство не устанавливает перечень расходов для некоммерческих организаций, направленных на содержание некоммерческой организации и ведение уставной деятельности, а также не определяет порядок их учета.

Делая вывод о том, что вышеперечисленные расходы на содержание некоммерческой организации должны производиться за счет целевых средств, поступающих на содержание названной организации, суд также учел положения абзаца четвертого пункта 1 статьи 272 Кодекса. Согласно указанной норме расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Как правильно указал суд в обжалуемом решении, иное допускало бы различное применение норм налогового законодательства к коммерческим и некоммерческим организациям и противоречило принципу равенства налогообложения.

В силу пункта 1 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения по упрощенной системе налогообложения признаются доходы и доходы, уменьшенные на величину расходов.

Статьями 346.15 и 346.16 Кодекса определен порядок определения доходов и расходов при применении упрощенной системы налогообложения.

Согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы, исчисляемые в соответствии со статьями 249 и 250 Кодекса, и не учитывают доходы, предусмотренные статьей 251 Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.16 НК РФ расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.

Расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21, 34 пункта 1 статьи 346.16, принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 Кодекса (в редакции Федеральных законов от 31.12.2002 N 191-ФЗ, от 21.07.2005 N 101-ФЗ).

Из данных норм следует, что приведенные выше основания, по которым суд первой инстанции пришел к выводу о неправомерности доначисления заявителю налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа за 2005-2006 годы в полной мере относятся и к доначислению единого налога, соответствующих сумм пеней и штрафа за 2007 год.

Кроме того, при вынесении решения по настоящему делу суд правомерно сослался на то, что в нарушение положений пункта 3 статьи 100, пунктов 5, 8 статьи 101 НК РФ налоговый орган не отразил в акте выездной проверки, при рассмотрении материалов проверки и принятии решения данные о нарушениях законодательства о налогах и сборах в части исчисления единого налога за 2007 год. Налоговым органом при рассмотрении дела судом первой инстанции также не представлено доказательств, обосновывающих доначисление единого налога в размере 23 211 руб.

Как было указано выше, в соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями Кодекса.

Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Из содержания приведенных норм в их совокупности следует, что при исчислении налога полученные налогоплательщиком доходы и произведенные им расходы должны подтверждаться соответствующими первичными документами.

Согласно статье 6 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности утверждаются при принятии организацией учетной политики.

Требования к оформлению организациями документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, установлены статьей 9 Закона N 129-ФЗ. По смыслу статьи 9 указанного закона все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии с пунктом 1.2 постановления Госкомстата РФ от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" и пункту 2 Указаний по применению и заполнению форм (далее - Указания) путевой лист легкового автомобиля формы N 3 является первичным документом по учету работы легкового автотранспорта и основанием для начисления заработной платы водителям.

Таким образом, путевой лист является формой первичной учетной документации по учету работ в автомобильном транспорте, распространяется на юридических лиц всех форм собственности, осуществляющих деятельность по эксплуатации автотранспортных средств (грузовых, легковых, в том числе служебных автомобилей, специализированных и такси) и носит обязательный характер только для автотранспортных организаций, что подтверждается также письмом Министерства финансов Российской Федерации от 20.02.2006 N 03-03-04/1/129.

Судом установлено, что все путевые листы содержат информацию о показаниях спидометра при выезде и возвращении автомобиля, пробеге и фактическом расходе горючего, подтверждающую факт расходования ГСМ при использовании автомобиля в производственной деятельности.

Указывая на неполное заполнение Фондом реквизитов путевых листов, Инспекция ссылается на приказ Министерства транспорта Российской Федерации от 18.09.2008 N 152. Однако в проверенный период (2005-2007 годы) названный приказ не действовал.

В соответствии с пунктом 2 Указаний в путевом листе обязательно должны быть проставлены порядковый номер, дата выдачи, штамп и печать организации, которой принадлежит автомобиль.

Отсутствие в путевых листах указания на цель поездки, место отправления, место назначения, время выезда и отметки о выполненной работе в данном случае не является основанием для признания расходов документально не подтвержденными.

Доказательств использования Фондом автомобилей не в производственных целях Инспекцией не представлено.

Суд, исследовав доказательства, применив приведенные положения закона, установил, что Фондом оформлялись путевые листы по форме N 3, все предусмотренные пунктом 2 Указаний и пунктом 2 статьи 9 Закона N 129-ФЗ реквизиты в путевых листах содержатся.

Согласно статье 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемых ненормативных актов, возложена на орган, принявший решение.

Статья 71 АПК РФ предусматривает, что арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ все приведенные налоговым органом доводы и представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции правильно указал, что Инспекция при рассмотрении данного дела не доказала обоснованность доначисления Фонду налога на прибыль и единого налога, а также непринятия расходов на приобретение ГСМ и правомерно признал недействительным ненормативный акт налогового органа.

Неправильного применения судом норм материального и процессуального права кассационной инстанцией не установлено. Доводы, приведенные Инспекцией в кассационной жалобе, не опровергают выводы суда и направлены на переоценку доказательств и фактических обстоятельств дела, установленных судом первой инстанции, что в силу статьи 286 и части 2 статьи 287 АПК РФ не допускается при рассмотрении спора в суде кассационной инстанции.

С учетом изложенного у кассационной инстанции отсутствуют основания для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа и отмены обжалуемого решения суда.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.02.2009 по делу N А56-50333/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области - без удовлетворения.

Председательствующий

М.В. Пастухова

Судьи

Е.В. Боглачева

Л.И. Кочерова