Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 12 апреля 2010 г. N Ф07-2739/2010 по делу N А21-2919/2009 Не допускается полный учет прямых расходов для целей налогообложения в текущем отчетном (налоговом) периоде, поскольку суммы прямых расходов, приходящихся на остатки готовой продукции, не реализованной в отчетном (налоговом) периоде, не включаются в состав затрат этого периода

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 12 апреля 2010 г. N Ф07-2739/2010 по делу N А21-2919/2009


Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Дмитриева В.В., судей Абакумовой И.Д., Корпусовой О.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду Шишко И.В. (доверенность от 23.04.2009 N 2.04/16837), Бессчетновой О.Н. (доверенность 27.04.2009 N 173/8),

рассмотрев 06.04.2010 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду на решение Арбитражного суда Калининградской области от 04.09.2009 (судья Приходько Е.Ю.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.12.2009 (судьи Будылева М.В., Загараева Л.П., Семиглазов В.А.) по делу N А21-2919/2009,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "БалтВторРесурс" (далее - Общество, ООО "БалтВторРесурс") обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду (далее - Инспекция) от 10.12.2008 N 171 в части доначисления Обществу 40 144 514 руб. налога на прибыль за 2005 год, 22 493 813 руб. налога на прибыль и 60 239 287 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2006 год, начисления соответствующих сумм пеней и налоговых санкций.

Решением суда первой инстанции от 04.09.2009, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 24.12.2009, заявленные Обществом требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, просит отменить решение от 04.09.2009 и постановление от 24.12.2009 в части признания недействительным решения Инспекции от 10.12.2008 N 171 о доначислении Обществу 40 144 514 руб. налога на прибыль за 2005 год, 22 493 813 руб.налога на прибыль и 60 239 287 руб. НДС за 2006 год, начисления соответствующих сумм пеней и взыскания налоговых санкций в общей сумме 18 554 553 руб.

Инспекция указывает на выявленные в ходе проверки обстоятельства, свидетельствующие, по ее мнению, о недобросовестности ООО "БалтВторРесурс", совершении им и поставщиками - ООО "Рассвет-Балт", ООО "АкваБалтикКомпани", ООО "Правдинская ремтехбаза" и ООО "Балтиксудоразделка" согласованных действий, направленных на получение Обществом необоснованной налоговой выгоды. Указанные обстоятельства изложены в решении Инспекции от 10.12.2008 N 171, однако, по мнению налогового органа, суды первой и апелляционной инстанций в нарушение требований статьи 71 АПК РФ не дали надлежащей оценки этим обстоятельствам в совокупности и взаимосвязи.

Податель жалобы также отмечает то, что в Едином государственном реестре юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) отсутствуют сведения о контрагенте заявителя - ООО "Западтрудкомплект", имеющем идентификационный номер налогоплательщика (далее - ИНН) 3903790504, что указывает на отсутствие правоспособности этого юридического лица и недостоверность сведений в представленных Обществом документах, в том числе в счете-фактуре от 03.12.2005 N 10, опровергает реальность хозяйственных операций, совершенных ООО "БалтСтройРесурс" и ООО "Западтрудкомплект", и свидетельствует о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы жалобы.

ООО "БалтВторРесурс" надлежащим образом извещены о времени и месте слушания дела, однако его представители в судебное заседание не явились, поэтому жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную проверку соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налога на прибыль и НДС за период с 01.01.2005 по 31.12.2006.

В ходе проверки налоговым органом выявлен ряд нарушений, о чем составлен акт от 07.10.2008.

По результатам проверки и с учетом представленных налогоплательщиком возражений Инспекция приняла решение от 10.12.2008 N 171, согласно которому Обществу доначислены налоги, в том числе 62 657 141 руб. налога на прибыль и 60 271 186 руб. НДС за 2005 - 2006 годы, начислено 19 166 193 руб. пеней по налогу на прибыль и 21 420 137 руб. пеней по НДС.

Этим же решением ООО "БалтВторРесурс" привлечено к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 20 390 127 руб. налоговых санкций за неуплату указанных сумм налогов.

ООО "БалтВторРесурс" оспорило в судебном порядке решение Инспекции от 10.12.2008 N 171 в части доначисления ему 40 144 514 руб. налога на прибыль за 2005 год, 22 493 813 руб. налога на прибыль и 60 239 287 руб. НДС за 2006 год, начисления соответствующих сумм пеней и налоговых санкций.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили требования Общества.

Кассационная инстанция, проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, установила следующее.

В ходе проверки Инспекция сделала вывод о том, что при исчислении налога на прибыль за 2005-2006 годы Общество неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затраты на приобретение товаров и услуг у ООО "Рассвет-Балт", в том числе 120 982 546 руб. затрат, понесенных в 2005 году, и 54 815 182 руб. - в 2006 году, а также затраты на приобретение товаров и услуг у ООО "АкваБалтикКомпани", которые в 2005 году составили 44 721 337 руб., а в 2006 году - 32 549 080 руб.

Также Инспекция признала неправомерным предъявление Обществом к вычету НДС, уплаченный ООО "Рассвет-Балт", в том числе 14 831 130 руб. - в 2005 году и 26 074 055 руб. - в 2006 году, а также уплаченный ООО "АкваБалтикКомпани", в том числе 7 238 505 руб. - в 2005 году и 11 480 345 руб. - в 2006 году.

По мнению Инспекции, действия ООО "БалтВторРесурс" и его поставщиков - ООО "Рассвет-Балт" и ООО "АкваБалтикКомпани" направлены на получение необоснованной налоговой выгоды. В подтверждение этого вывода Инспекция ссылается на следующие обстоятельства: указанные поставщики не находятся по своим юридическим адресам, не имеют площадей для хранения металлолома, специального оборудования и транспортных средств. Численность сотрудников указанных организаций составляет 1-4 человека. Уставный капитал как ООО "Рассвет-Балт", так и ООО "АкваБалтикКомпани" минимален. Реализация Обществу товара производилась названными поставщиками практически без наценки либо с минимальной наценкой. ООО "Рассвет-Балт" и ООО "АкваБалтикКомпани" имеют недоимки по налогу на прибыль и по НДС при несоразмерном объеме возмещения НДС. Представленные Обществом документы, в том числе счета-фактуры, от лица руководителя ООО "Рассвет-Балт" подписаны Яковлевым О.Б., который не имеет отношения к этой организации. Из показаний учредителя ООО "Рассвет-Балт" Радыгиной С.А., оформленных проколом допроса от 20.03.2007, следует, что она не знала о существовании и деятельности данной организации. ООО "Рассвет-Балт" и ООО "АкваБалтикКомпани" не имеют лицензий на заготовку, переработку и реализацию лома цветных и черных металлов, что подтверждается ответом Министерства экономики Калининградской области от 24.07.2008 N 2.12/25991 на запрос Инспекции от 22.04.2008. В проверяемый период Общество являлось практически единственным контрагентом ООО "Рассвет-Балт" и ООО "АкваБалтикКомпани", что подтверждается анализом движения денежных средств по расчетным счетам заявителя и этих организаций. Снятие денежных средств со счетов организаций, составляющих цепочку поставщиков приобретаемого Обществом товара, производилось преимущественно Ефремовой Ю.И., которая в проверяемый период являлась сотрудником ООО "БалтВторРесурс". Снятие денежных средств осуществлялось в один и тот же день, либо на следующий банковский день в суммах, переводимых со счетов продавцов на счета покупателей, что подтверждается протоколам допроса Ефремовой Ю.И. от 20.03.2009 и Щирого И.В. от 02.04.2009. При этом сотрудники Общества Щирый И.В. и Кахаева В.М. являлись сотрудниками ООО "АкваБалтикКомпани", а учредитель ООО "Рассвет-Балт" Радыгина С.А. являлась работником администрации ООО "БалтВторРесурс", что свидетельствует о взаимозависимости заявителя и названных поставщиков. В отношении Щирого И.В. неоднократно возбуждались административные и уголовные дела. Кроме того, Общество не представило в налоговый орган товарно-транспортные накладные, подтверждающие перевозку и принятие на учет товара, приобретенного у ООО "Рассвет-Балт" и ООО "АкваБалтикКомпани". Представленные Обществом товарные накладные не содержат сведений о товарно-транспортных накладных.

Приведенные обстоятельства, по мнению Инспекции, ставят под сомнение реальность сделок Общества с указанными поставщиками.

Суды первой и апелляционной инстанций признали недействительным оспариваемое решение Инспекции по данному эпизоду, не выявив в действиях Общества признаков недобросовестности.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов в рассматриваемой части.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете) установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными (первичными учетными) документами, которые должны отвечать требованиям достоверности, быть взаимоувязанными и непротиворечивыми. В силу части 4 данной статьи своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Таким образом, приведенные нормы предусматривают учет в составе расходов затрат, связанных с реальными хозяйственными операциями, подтвержденных первичными документами, составленными надлежащим образом и соответствующими фактическим обстоятельствам дела.

В силу статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно статье 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура признается документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации. Счет-фактура должен быть составлен в соответствии с требованиями, изложенными в пунктах 5 и 6 статьи 169 НК РФ. В силу пункта 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением требований пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, из положений статей 169, 171 и 172 НК РФ следует, что налогоплательщик вправе предъявить к вычету налог при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ; наличие документов, подтверждающих оплату поставленного товара (работ, услуг); принятие товара (работ, услуг) на учет; наличие соответствующих первичных документов.

Из содержания норм Налогового кодекса Российской Федерации с учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 15.02.2005 N 93-О, следует, что обязанность подтверждать обоснованность расходов, а также правомерность применения вычетов по НДС первичной документацией возложена на налогоплательщика - покупателе товаров, (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, исчисляющим итоговую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет.

При этом в силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, принявший такой ненормативный акт.

Таким образом, налогоплательщик обязан представить в налоговый орган в установленном порядке документы, подтверждающие обоснованность заявленных налоговых вычетов и расходов, а налоговый орган обязан документально подтвердить правомерность отказа в применении вычета по налогу и принятия затрат в состав расходов.

В рассматриваемом случае налоговый орган обязан документально доказать свои выводы о наличии недостоверных сведений в представленных Обществом документах и о направленности действий налогоплательщика на необоснованное получение налоговой выгоды при осуществлении соответствующих хозяйственных операций, поскольку эти выводы послужили основанием для принятия Инспекцией оспариваемого решения.

Из материалов дела следует и судами установлено, что по договорам купли-продажи от 11.03.2005 N 3/2, от 10.01.2006 N 6/01, от 03.01.2006 N 01/01-05 и от 03.01.2005 N 1/2 Общество в 2005-2006 годах приобрело у ООО "Рассвет-Балт" и ООО "АкваБалтикКомпании товарно-материальные ценности - лом черных металлов и оборудование, в том числе бывшее в употреблении.

Приобретение ООО "БалтВторРесурс" товарно-материальных ценностей у ООО "Рассвет-Балт" и ООО "Аквабалтиккомпани" подтверждается представленными в материалы дела счетами-фактурами и товарными накладными.

Оплата продукции осуществлялась заявителем по факту поставки товара путем перечисления денежных средств на расчетные счета поставщиков. Спорные суммы отражены в книгах покупок ООО "БалтВторРесурс" за 2005-2006 годы, согласно которым указанный в счетах-фактурах товар был принят Обществом на учет в названных налоговых периодах. Получение Обществом товарно-материальных ценностей от поставщиков подтверждается приемо-сдаточными актами и товарными накладными. Товар вывозился силами заявителя, что подтверждается путевыми листами.

Исследовав представленные в материалы дела счета-фактуры, товарные накладные, приемо-сдаточные акты и путевые листы, суды первой и апелляционной инстанций установили, что эти документы свидетельствуют о реальности совершенных Обществом и указанными контрагентами хозяйственных операций, выполнении Обществом требований статей 252, 169, 171 и 172 НК РФ и об отсутствии в намерениях налогоплательщика противоправных действий, направленных на получение налоговой выгоды.

Доводы Инспекции о непредставлении заявителем товарно-транспортных накладных по форме 1-Т правомерно отклонены судами первой и апелляционной инстанций.

Статья 172 НК РФ к условиям вычета сумм налога, предъявленных налогоплательщику при приобретении товаров, относит принятие на учет указанных товаров и наличие соответствующих первичных документов. Принятие товара на учет может быть подтверждено налогоплательщиком товарной накладной формы ТОРГ-12 или иными документами, отвечающими требованиям, установленным статьей 9 Закона о бухгалтерском учете.

В альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденном постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132, имеется такой первичный учетный документ, как товарная накладная формы ТОРГ-12. Эта накладная применяется для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации и составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием для их списания. Второй экземпляр передается сторонней организации и служит основанием для оприходования этих ценностей.

В рассматриваемом случае условиями договоров поставки, заключенных заявителем с ООО "АкваБалтикКомпании" и ООО "Рассвет-Балт", предусмотрена приемка Обществом товаров по количеству и по цене, в соответствии с накладными и счетами-фактурами, выписываемыми на каждую поставку товара, и по акту приема-передачи.

Судами установлено, что приобретенный Обществом товар принят на учет по оформленным в установленном порядке товарным накладным формы ТОРГ-12, которые являются первичными документами. Эти документы представлены налогоплательщиком в Инспекцию и в суд, их недостоверность налоговым органом не доказана.

Доводы налогового органа об отсутствии в представленных Обществом товарных накладных сведений о коде товара, а в приемо-сдаточных актах отдельных реквизитов, не препятствует принятию на учет приобретенных товаров, так как сами товарные накладные, составленные по форме ТОРГ-12, позволяют достоверно установить факт поставки товара, его цену, количество, а также факт его оприходования.

Все приведенные Инспекцией доводы о недобросовестности Общества являлись предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанции, получили надлежащую оценку и обоснованно отклонены с учетом следующего.

Такие обстоятельства как ненахождение ООО "АкваБалтикКомпании" и ООО "Рассвет-Балт" по своим юридическим адресам, наличие у них минимального уставного капитала, отсутствие у этих поставщиков площадей для хранения металлолома, специального оборудования и транспортных средств, а также наличие у них недоимок по налогу на прибыль и НДС при несоразмерном объеме возмещения НДС, не опровергают реальности хозяйственных операций между Обществом и указанными поставщиками, не свидетельствуют о недобросовестности ООО "БалтВторРесурс" и получении им необоснованной налоговой выгоды.

Согласно правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 16.10.2003 N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Со ссылкой на данную правовую позицию суды первой и апелляционной инстанций правильно указали на то, что налоговым законодательством Российской Федерации не предусмотрена ответственность налогоплательщика за неправомерные действия его контрагентов.

Кроме того, материалами дела подтверждается, что само ООО "БалтВторРесурс" имеет производственные мощности и производственные помещения, а также лицензии на переработку цветного и черного металла.

Судами также установлено, что ООО "АкваБалтикКомпани" и ООО "Рассвет-Балт" на момент совершения спорных операций и на момент проверки были зарегистрированы в ЕГРЮЛ, имели расчетные счета в банках, состояли на учете в налоговых органах по месту регистрации и представляли отчетность.

Налоговый орган не представил доказательств, опровергающих данные обстоятельства.

Представленные в материалы дела документы свидетельствуют и о проявлении Обществом должной осмотрительности при выборе указанных организаций в качестве контрагентов.

Довод налогового органа о том, что в проверяемом периоде заявитель являлся практически единственным контрагентом ООО "Рассвет-Балт" и ООО "АкваБалтикКомпани", правомерно отклонен судами, так как данное обстоятельство не влияет на законность заключенных с контрагентами сделок и не доказывает недобросовестность заявителя.

Правомерно отклонен и довод Инспекции о том, что представленные Обществом документы, в том числе счета-фактуры, подписаны от имени директора ООО "Рассвет-Балт" Яковлевым О.Б., который отрицает свое отношение к этой организации.

Материалами дела подтверждается, что все документы бухгалтерской и налоговой отчетности, представленные ООО "Рассвет-Балт" в налоговые органы в период 2005 - 2006, подписаны Яковлевым О.Б., им же подписаны чеки на снятие наличных денежных средств в обслуживающем банке ОАО КБ "Энерготрансбанк".

Судами установлено, что показания Яковлева О.Б., на которые указывает Инспекция, вступают в противоречие с иными представленными по делу доказательствами, в частности, с первичными документами бухгалтерского учета, подтверждающими, что сделки между Обществом и ООО "Рассвет-Балт" фактически имели место.

Инспекция не представила доказательств того, что представленные Обществом документы, в том числе счета-фактуры, подписаны от имени директора ООО "Рассвет-Балт" неуполномоченным лицом.

Представленные налоговым органом сведения о движении денежных средств по цепочке поставщиков и доказательства снятия наличных денежных средств физическими лицами Ефремовой Ю.И., Симмоиз И.Г., Перхуровой Т.В. и Яценко И.В., основанные на их объяснениях, также обоснованно отклонены судами, поскольку Инспекция не представила достоверных доказательств, подтверждающих то, что Общество имело отношение к движению денежных средств после их поступления на счета поставщиков в оплату за поставленный товар, либо имело отношение к конечному получателю по цепочке движения денежных.

Доводы Инспекции о взаимозависимости Общества и его поставщиков - ООО "Рассвет-Балт" и ООО "АкваБалтикКомпани" отклонены судами как недоказанные.

Заявляя о взаимозависимости Общества и его поставщиков, налоговый орган не обосновал, каким образом она повлияла на результаты заключенных между ними сделок. В деле отсутствуют сведения об использовании Инспекцией предоставленного ей подпунктом 1 пункта 2 статьи 40 НК РФ права проверки правильности применения сторонами цен по сделкам.

Кроме того, заключение сделок между взаимозависимыми лицами действующим законодательством не запрещено.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума N 53) также указано, что такое обстоятельство, как взаимозависимость участников сделок, само по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Суды первой и апелляционной инстанций в соответствии со статьей 71 АПК РФ исследовали все представленные сторонами доказательства и сделали обоснованный вывод о том, что Инспекция не представила доказательств, свидетельствующих о совершении Обществом и его контрагентами - ООО "Рассвет-Балт" и ООО "АкваБалтикКомпани" согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для получения налоговой выгоды.

Доводы налогового органа по данному эпизоду, приведенные в кассационной жалобе, были предметом рассмотрения в судах обеих инстанций и им дана надлежащая правовая оценка.

Кассационная инстанция не находит оснований для переоценки представленных в материалы дела доказательств и установленных судами нижестоящих инстанций обстоятельств.

В ходе проверки налоговым органом сделан вывод о неправомерном предъявлении Обществом к вычету 311 963 руб. НДС, уплаченных ООО "Правдинская ремтехбаза" при приобретении судна БП "Такелажник". Инспекция ссылается на то, что указанная сумма налога предъявлена Обществом к вычету по счету-фактуре от 03.08.2005 N 74, которая отражена в книге покупок за август 2005 года, однако не представлена Обществом в ходе проверки.

Вместе с тем судами установлено, что счет-фактура от 03.08.2005 N 74 отражен Обществом в книге покупок ошибочно. Фактически сделка купли-продажи судна БП "Такелажник" была заключена заявителем с ООО "Рассвет-Балт" (договор от 26.06.2005), Обществу выставлен счет-фактура от 03.08.2005 N 52 на сумму 9 079 961 руб. 52 коп. (в том числе 1 385 078 руб. 88 коп. НДС), оформлена товарная накладная от 03.08.2005 N 79.

Факт оплаты заявителем счета-фактуры от 03.08.2005 N 52 подтверждается материалами дела и не оспаривается налоговым органом.

Как обоснованно указали суды, статья 172 НК РФ связывает право налогоплательщика на применение налоговых вычетов с наличием счета-фактуры и доказательств его оплаты. Наличие ошибки в книге покупок при указании наименования поставщика не опровергает факта приобретения и оплаты заявителем товара.

Доводам Инспекции по данному эпизоду дана надлежащая оценка. Выводы судов о правомерном предъявлении Обществом к вычету 311 963 руб. НДС, уплаченного ООО "Правдинская ремтехбаза", соответствуют фактическим обстоятельствам дела. Оснований для отмены обжалуемых судебных актов по данному эпизоду не имеется.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что при исчислении налога на прибыль за 2005 год ООО "БалтСтройРесурс" неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, 1 564 926 руб. расходов на оплату услуг по текущему ремонту, оказанных ООО "Западтрудкомплект".

Также Инспекция признала неправомерным предъявление Обществом к вычету 303 287 руб. НДС по счету-фактуре от 03.12.2005 N 10, выставленному ООО "Западтрудкомплект" на оплату указанных услуг.

Инспекция сделала вывод об отсутствии реальных хозяйственных операций между ООО "БалтСтройРесурс" и ООО "Западтрудкомплект", недостоверности сведений в представленных Обществом документах, в том числе в счете-фактуре от 03.12.2005 N 10.

Указанный вывод Инспекции основан на выявленных ею в ходе проверки следующих обстоятельствах.

- в ЕГРЮЛ отсутствуют сведения об ООО "Западтрудкомплект", имеющем ИНН 3903790504;

- в ЕГРЮЛ имеются сведения лишь об одной организации с идентичным названием (ООО "Западтрудкомплект"), но имеющей иной ИНН - 3905043790, прекратившей деятельность 17.05.2007, генеральным директором которой с момента создания являлся Моногаев Геннадий Ахметович, в то время как представленные Обществом договор и счет-фактура от 03.12.2005 N 10, выставленный ООО "Западтрудкомплект" (ИНН 3903790504), подписаны иным лицом.

- представленные налогоплательщиком первичные документы не отражают ни указания на конкретные оказанные услуги, ни их характер, не позволяют установить какие услуги были оказаны Обществу, в каком объеме, и с какой целью.

Приведенные обстоятельства свидетельствуют, по мнению Инспекции, о том, что представленные Обществом документы содержат недостоверные сведения, счет-фактура от 03.12.2005 N 10 оформлен с нарушением требований пункта 6 статьи 169 НК РФ,

Суды первой и апелляционной инстанций отклонили доводы Инспекции, указав на то, что в обоснование правомерности заявленных вычетов и произведенных затрат ООО "БалтВторРесурс" представило договор от 01.03.2005, счет-фактуру от 03.12.2005 N 10, справку о стоимости выполненных работ от 03.10.2005, смету на текущий ремонт бокса и акт о приемке выполненных работ от 03.12.2005, которые, по мнению судов, подтверждают как факт выполнения ООО "Западтрудкомплект" работ, так и их оплаты заявителем.

Суды также отметили, что указание в документах ИНН продавца (ООО "Западтрудкомплект") с ошибкой не препятствуют идентификации этого продавца, возможности проверки реальности совершенных им сделок и фактического перечисления этим поставщиком НДС в бюджет, а также не влечет возникновения последствий, предусмотренных пунктом 2 статьи 169 НК РФ, поскольку в ЕГРЮЛ имеются сведения об организации с полным идентичным наименованием, и налоговым органом не представлено результатов проверки ООО "Западтрудкомплект", опровергающих реальность спорных сделок.

Кроме того, как указали суды, положения Налогового кодекса Российской Федерации не обязывают налогоплательщика при заключении сделки проверять, включена ли организация-поставщик в ЕГРЮЛ и выполняет ли она свои налоговые обязательства; проверять достоверность ИНН, указанного контрагентом в счетах-фактурах.

Кассационная инстанция считает, что судами не учтено следующее.

Как разъяснено в пунктах 1 и 2 Постановления Пленума N 53, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пункте 10 Постановления Пленума N 53 также указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Согласно статье 48 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) указано, что юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

В силу части 2 статьи 51 ГК РФ юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ.

Правоспособность юридического лица возникает в момент его создания и прекращается в момент завершения его ликвидации (статья 49 ГК РФ).

В статье 1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" указано, что государственная регистрация юридических лиц - акты уполномоченного федерального органа исполнительной власти, осуществляемые посредством внесения в государственные реестры сведений о создании, реорганизации и ликвидации юридических лиц.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 17.05.2002 N 319 Министерство Российской Федерации по налогам и сборам с 01.07.2002 уполномочено осуществлять государственную регистрацию юридических лиц.

Как следует из пункта 3 статьи 83 НК РФ, постановка на учет организации в налоговом органе по месту нахождения осуществляется на основании сведений, содержащихся в ЕГРЮЛ.

Пунктом 7 статьи 84 НК РФ предусмотрено, что каждому налогоплательщику присваивается единый по всем видам налогов и сборов и на всей территории Российской Федерации ИНН.

Присвоенный организации ИНН не подлежит изменению и не может быть повторно присвоен другой организации или другому физическому лицу. Каждый налогоплательщик указывает свой идентификационный номер в подаваемых в налоговый орган декларации, отчете, заявлении или ином документе, а также в иных случаях, предусмотренных законодательством.

Следовательно, указание продавцом в документах, в том числе в счетах-фактурах, ИНН, который, по данным налогового органа, был присвоен другому налогоплательщику, свидетельствует о несоответствии этих документов требованиям Закона о бухгалтерском учете, а счетов-фактур - требованиям пункта 5 статьи 169 НК РФ, что влечет для налогоплательщика правовые последствия, в том числе предусмотренные пунктом 2 статьи 169 НК РФ.

Таким образом, выводы судов о том, что неправильное указание в документах, в том числе счете-фактуре от 03.12.2005 N 10, ИНН поставщика и отсутствие сведений о поставщике в ЕГРЮЛ не влияют на обоснованность заявленной налогоплательщиком налоговой выгоды, не основаны на нормах материального права.

В данном случае суды не дали надлежащей оценки доводам Инспекции о том, что в ЕГРЮЛ отсутствуют сведения о контрагенте заявителя - ООО "Западтрудкомплект", имеющем ИНН 3903790504.

Делая вывод об ошибке, допущенной в указании в документах ИНН поставщика, суды не дали оценки и доводам Инспекции о том, что директором организации с идентичным названием (ООО "Западтрудкомплект"), но имеющей другой ИНН - 3905043790, о которой имеются сведения в ЕГРЮЛ являлся Моногаев Геннадий Ахметович с момента создания этой организации, в то время как представленные Обществом договор и счет-фактура от 03.12.2005 N 10 подписаны иным лицом. Не дана оценка и доказательствам, представленным Инспекцией в подтверждение этих доводов.

Поэтому обжалуемые судебные акты по данному эпизоду подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции для проверки доводов Инспекции и установления обстоятельств, имеющих существенное значение для дела.

В ходе проверки Инспекция сделала вывод о необоснованном включении Обществом в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, 20 014 360 руб. расходов на оплату услуг по демонтажу металлоконструкций, оказанных ООО "Рассвет-Балт" в 2006 году. Кроме того, Инспекция признала неправомерным предъявление ООО "БалтВторРесурс" к вычету 3 455 432 руб. НДС, уплаченных названному контрагенту.

В обоснование указанного вывода Инспекция ссылается на выявленные в ходе контрольных мероприятий обстоятельства, свидетельствующие, по мнению налогового органа, о невозможности ООО "Рассвет-Балт" оказания Обществу названных услуг с учетом времени, места нахождения имущества и объема экономически необходимых материальных ресурсов. К числу таких обстоятельств, по мнению Инспекции, относится следующее:

- среднесписочная численность ООО "Рассвет-Балт" - 1 человек;

- стоимость основных средств указанной организации по состоянию на 01.04.2008 составляла 28 000 руб.;

- задолженность ООО "Рассвет-Балт" по уплате НДС составляет 2 726 931 руб.;

- представленные Обществом первичные документы (счета-фактуры, акты выполненных работ) не отражают объем выполненных работ и количественных показателей выполненных работ, носят обезличенный характер, не содержат расчета стоимости оказанных услуг;

- ООО "Рассвет-Балт" имеет минимальный уставный капитал, что подтверждается выпиской из ЕГРЮЛ.

Указанные обстоятельства позволили налоговому органу сделать вывод о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Кассационная инстанция считает, что суды первой и апелляционной инстанций правомерно признали указанные доводы Инспекции несостоятельными, установив следующее.

Из материалов дела следует, что в обоснование правомерности заявленных расходов и налоговых вычетов ООО "БалтВторРесурс" представило в налоговый орган договор от 16.06.2006 N 16-06-06, заключенный с ООО "Рассвет-Балт", счет-фактуру от 30.11.2006 N 00000139, акт выполненных работ от 30.11.2006 N 00000031, а также сметы затрат на проведение работ по демонтажу металлоконструкций и оборудования.

Факт оплаты Обществом выполненных ООО "Рассвет-Балт" услуг по указанному договору налоговый орган не оспаривает.

Кроме того, в заседание суда первой инстанции заявителем представлен акт сверки расчетов и анализ субконто по контрагенту ООО "Рассвет-Балт", свидетельствующие о несении Обществом реальных затрат и надлежащим отражении этих хозяйственных операций в бухгалтерском учете.

Доводы налогового органа о том, что представленные Обществом документы содержат указания на конкретные оказанные услуги, на их характер и объем, правомерно отклонены судами.

Из материалов дела следует, что выполненные работы принимались Обществом по актам выполненных работ. В указанных актах указаны цена оказываемых услуг и сумма оплаты, а также запись "Работы выполнены в полном объеме в установленные сроки. Заказчик претензий по объему, качеству и срокам оказания услуг не имеет". Данные сведения с учетом предмета заключенного договора (разделка металла) признаны судами достаточными для определения содержания хозяйственной операции. Так, из данных документов следует, что Обществу оказаны услуги по демонтажу металлоконструкций.

В результате исследования и оценки представленных в материалы дела документов (договора, счета-фактуры, акта выполненных работ, сметы затрат на проведение работ по демонтажу металлоконструкций и оборудования) суды первой и апелляционной инстанций сделали вывод, что понесенные Обществом затраты на оплату услуг по демонтажу металлоконструкций документально подтверждены и экономически обоснованны (направлены на получение дохода).

Обстоятельства, на которые ссылается налоговый орган в обоснование своих доводов о недобросовестности ООО "БалтВторРесурс" и совершении им действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, всесторонне оценены судами и правомерно отклонены.

Нормами Налогового кодекса Российской Федерации право налогоплательщика на применение налоговых вычетов не ставится в зависимость от рентабельности заключенных сделок, среднесписочной численности работников организации - поставщика, отсутствия у поставщика складских помещений, управленческого и технического персонала, основных средств, производственных активов и транспортных средств.

Налоговым законодательством Российской Федерации не предусмотрена ответственность налогоплательщика за неправомерные действия его контрагентов.

Материалами дела подтверждается и судами установлено, что ООО "Рассвет-Балт" зарегистрировано в ЕГРЮЛ, состоит на учете в налоговом органе. Сделки Общества с названной организацией в установленном законом порядке не оспорены.

Из ответа Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Калининградской области от 12.08.2009 на запрос суда первой инстанции следует, что последняя выездная налоговая проверка ООО "Рассвет-Балт" проведена в 2004 году, последняя налоговая отчетность представлена за 1-е полугодие 2008 года (не нулевая).

Налоговым органом не представлено доказательств невозможности реального осуществления заявителем спорных хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества и отсутствия для этого необходимых условий.

Не представлено Инспекцией и доказательств, свидетельствующих об умышленном искусственном создании налогоплательщиком оснований для необоснованного возмещения НДС, а также доказательств того, что Общество не проявило должной осмотрительности при выборе контрагента.

Учитывая изложенное, заявленные Обществом требования по данному эпизоду правомерно удовлетворены судами.

В ходе проверки Инспекция признала неправомерным включение ООО "БалтВторРесурс" в 2006 году в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, 142 105 руб. затрат на оплату услуг, оказанных Обществу ООО "Балтиксудоразделка" по договору от 05.10.2005 N 05.10.

Налоговый орган указывает на то, что представленные Обществом в подтверждение обоснованности произведенных расходов документы не содержат указания на вид оказанных услуг и их характер, поэтому не позволяют установить, какие услуги были оказаны Обществу, в каком объеме и с какой целью. Стоимость оказанных заявителю услуг по договору (362 100 руб.) не соответствует сумме (142 105 руб.), включенной им в состав прочих расходов согласно налоговому регистру "Учет прочих расходов текущего периода" за 2006 год.

Таким образом, по мнению Инспекции, налогоплательщиком нарушены требования пункта 1 статьи 252 НК РФ и статьи 9 Закона о бухгалтерском учете.

Кассационная инстанция считает, что суды первой и апелляционной инстанций правомерно признали выводы Инспекции необоснованными, установив следующее.

Из материалов дела следует, что в обоснование включения в состав расходов 142 105 руб. затрат на оплату услуг, оказанных ООО "Балтиксудоразделка", Общество предоставило следующие документы: договор от 05.10.2005 N 05.10, согласно которому стоимость услуг составила 362 100 руб.; счет-фактуру от 30.12.2005 N 24 на сумму 120 000 руб.; акт выполненных работ от 30.12.2005 N 15 на сумму 120 000 руб.; налоговый регистр "Учет прочих расходов текущего периода" за 2006 год, согласно которому в состав прочих расходов включена сумма 142 105 руб.

В заседание суда первой инстанции заявителем представлен счет-фактура от 16.02.2006 N 00000004 на сумму 142 105 руб. (в том числе 25 578 руб. 91 коп. НДС), акт выполненных работ от 16.02.2006 N 00000003, письмо директора ООО "Балтиксудоразделка", в котором определены виды работ.

Принимая во внимание пункт 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5, в котором разъяснено, что суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу, указанные документы правомерно приняты и оценены судом первой инстанции.

Исследовав и оценив представленные заявителем названные документы, суды первой и апелляционной инстанций установили, что ими подтверждается реальность оказания услуг Обществу по договору от 05.10.2005 N 05.10, заключенному с ООО "Балтиксудоразделка", и несение заявителем 142 105 руб. расходов на оплату этих услуг.

В силу статьи 286 АПК РФ кассационная инстанция не находит оснований для переоценки указанного вывода. Оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.

В ходе проверки Инспекция сделала вывод о завышении Обществом в 2006 году на 6 217 853 руб. прямых расходов, уменьшающих доходы от реализации, и в связи с этим неуплате им 1 492 284 руб. налога на прибыль за 2006 год.

Налоговый орган указывает на то, что в декларации по налогу на прибыль за 2006 год заявлено 204 245 070 руб. прямых расходов, что не соответствует сумме прямых расходов - 198 027 217 руб., отраженной в налоговом регистре "Учет прямых расходов на производство" за 2006 год, представленном в ходе проверки.

По мнению налогового органа, ООО "БалтВторРесурс" не представило первичные документы, подтверждающие обоснованность включения указанной суммы затрат в состав прямых расходов организации.

Суды первой и апелляционной инстанций признали доказанным Обществом правильность исчисления им величины прямых расходов, в связи с чем отклонили доводы Инспекции.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов по данному эпизоду.

В соответствии со статьей 315 НК РФ расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с нормами, установленными главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года. Расчет налоговой базы должен содержать данные о сумме расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации, в том числе расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства, а также расходов, понесенных при реализации имущества, имущественных прав, за исключением расходов, указанных в подпунктах 2 - 6 пункта 3 статьи 315 НК РФ.

При этом общая сумма расходов уменьшается на суммы остатков незавершенного производства, остатков продукции на складе и продукции отгруженной, но не реализованной на конец отчетного (налогового) периода, определяемых в соответствии со подпунктом 1 пункта 3 статьи 315 НК РФ.

Статьей 318 НК РФ установлен порядок определения суммы расходов на производство и реализацию в случае исчисления налогоплательщиком доходов и расходов по методу начисления. В силу пункта 1 статьи расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

Согласно пункту 2 статьи 318 НК РФ прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии с требованиями статьи 319 НК РФ.

Исходя из приведенных положений, не допускается полный учет прямых расходов для целей налогообложения в текущем отчетном (налоговом) периоде, поскольку суммы прямых расходов, приходящихся на остатки готовой продукции, не реализованной в отчетном (налоговом) периоде, не включаются в состав затрат этого периода.

Таким образом, регистр налогового учета "Учет прямых расходов" соответствует стоимости изготовления готовой продукции, а показателю строки 010 налоговой декларации "Прямые расходы, относящиеся к реализованным товарам, работам, услугам" соответствует регистр налогового учета "Регистр учета стоимости продукции, списанной в отчетном, налоговом периоде".

Заявитель представил в суд первой инстанции "Регистр учета стоимости продукции, списанной в отчетном, налоговом периоде", согласно которому сумма прямых расходов, приходящаяся на реализованную продукцию, составляет 204 245 070 руб., что соответствует 010 строки представленной Обществом декларации по налогу на прибыль за 2006 год.

В рассматриваемом случае Инспекция не подтвердила доказательствами свои выводы о завышении Обществом на 6 217 853 руб. прямых расходов в 2006 году.

Принимая во внимание изложенное, обжалуемые судебные акты подлежат отмене по эпизоду включения Обществом в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, 1 564 926 руб. расходов на оплату услуг по текущему ремонту, оказанных ООО "Западтрудкомплект", а также предъявления к вычету 303 287 руб. НДС, уплаченных этой организации, с направлением дела по этому эпизоду на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В остальной части судебные акты отмене не подлежат.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Калининградской области от 04.09.2009 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.12.2009 по делу N А21-2919/2009 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду от 10.12.2008 N 171 о доначислении обществу с ограниченной ответственностью "БалтВторРесурс" налога на прибыль и налога на добавленную стоимость по эпизоду приобретения услуг у общества с ограниченной ответственностью "Западтрудкомплект".

Дело в названной части передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд Калининградской области.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.


Председательствующий

В.В. Дмитриев

Судьи

И.Д. Абакумова


О.А. Корпусова


Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты по НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами приобретенных товаров (работ, услуг) на территории РФ. При этом вычет НДС осуществляется только после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

По мнению налогоплательщика, он имеет право применить вычет по НДС в отношении выполненных подрядной организацией работ, поскольку им представлены все необходимые согласно п. 1 ст. 172 НК РФ документы: договор, счет-фактура, акты КС-2, КС-3. Отсутствие такой организации с указанным в документах ИНН не препятствует получению вычета.

Суды первой и апелляционной поддержали позицию налогоплательщика

Суд кассационной инстанции занял противоположную позицию, посчитав доводы налогоплательщика необоснованными.

Для подтверждения права на вычет по НДС представленные налогоплательщиком документы должны не только по форме соответствовать законодательству, но и содержать достоверную информацию о хозяйственной операции.

В данном случае счет-фактура не соответствует требованиям ст. 169 НК РФ, поскольку содержит недостоверные сведении об ИНН, директоре организации-подрядчика, не соответствующие данным ЕГРЮЛ.

Кроме того, ввиду того, что сведения о контрагенте не соответствуют ЕГРЮЛ, налогоплательщика нельзя признать добросовестным при совершении спорной хозяйственной операции и применении вычета по ней.

Судами первой и апелляционной инстанций не выяснено, имела ли место реальная хозяйственная операция с организацией, включенной в ЕГРЮЛ, имела ли место ошибка в указании ИНН либо недостоверный ИНН указан намеренно, почему документы подписаны лицом, не указанным в ЕГРЮЛ в качестве директора.

На основании изложенного суд кассационной инстанции удовлетворил кассационную жалобу налогового органа в части вычета по НДС по спорному договору подряда и направил дело на новое рассмотрение.


Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 12 апреля 2010 г. N Ф07-2739/2010 по делу N А21-2919/2009


Текст постановления предоставлен Федеральным арбитражным судом Северо-Западного округа по договору об информационно-правовом сотрудничестве


Документ приводится с сохранением орфографии и пунктуации источника


Откройте нужный вам документ прямо сейчас или получите полный доступ к системе ГАРАНТ на 3 дня бесплатно!

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.