Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 19 декабря 2012 г. N Ф02-5588/12 по делу N А19-6354/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 12 декабря 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 19 декабря 2012 года.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Левошко А.Н.,

судей: Новогородского И.Б., Парской Н.Н.,

при участии в судебном заседании представителей Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Ангарску Иркутской области Петровой Виктории Геннадьевны (доверенность N 05-23/024577 от 27.11.2012, паспорт), общества с ограниченной ответственностью "САБВЕЙ+" Горбуновой Елены Ананьевны (доверенность N 3/12 от 23.04.2012, паспорт),

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "САБВЕЙ+" на постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 20 сентября 2012 года по делу N А19-6354/2012 Арбитражного суда Иркутской области (апелляционный суд: Никифорюк Е.О., Басаев Д.В., Желтоухов Е.В.),

установил:

общество с ограниченной ответственностью "САБВЕЙ+" (далее - ООО "САБВЕЙ+", общество) (ОГРН 1083801003219, место нахождения: г. Ангарск) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании недействительными решений Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Ангарску Иркутской области (далее - инспекция) (ОГРН 1043800546437, место нахождения: г. Ангарск) от 05.12.2011 N 2182 и N 2183 в части взыскания налога на добавленную стоимость.

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 21 июня 2012 года заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда 20 сентября 2012 года решение суда первой инстанции отменено, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым по делу постановлением апелляционного суда, общество обратилось с кассационной жалобой в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа, в которой просит его отменить, заявленные требования удовлетворить.

Заявитель кассационной жалобы оспаривает выводы апелляционного суда о необходимости раздельного налогового учета операций, осуществляемых на основании договора коммерческой концессии от 07.04.2008, а также о неприменении освобождения от налогообложения операции по реализации прав на использование средств индивидуализации, поскольку переданный обществу комплекс принадлежащих правообладателю неразрывно связанных исключительных прав не предполагает раздельное использование секретов производства (ноу-хау) без индивидуализации посредством знака обслуживания SUBWAYR, который в рассматриваемом случае является необходимым условием применения и составной частью секретов производства и на него не может устанавливаться отдельная лицензионная плата.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция, указывая на законность и обоснованность выводов апелляционного суда об отсутствии правовых оснований для признания оспариваемых решений недействительными, просила обжалуемый судебный акт оставить без изменения.

В судебном заседании Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа представитель ООО "САБВЕЙ+" Горбунова Е.А. настаивала на удовлетворении требований кассационной жалобы, представитель инспекции Петрова В.Г., ссылаясь на необоснованность доводов, изложенных в кассационной жалобе, считала ее не подлежащей удовлетворению.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проверив в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в пределах доводов кассационной жалобы правильность применения апелляционным судом норм материального права и норм процессуального права, соответствие выводов суда о применении норм права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта в связи со следующим.

Как установлено судами и следует из материалов дела, компанией SUBWAY RUSSIA FRANCHISING COMPANY, LLC, зарегистрированной в штате Невада (США) (компания) и ООО "САБВЕЙ+" (лицензиат) заключен договор коммерческой концессии от 07.04.2008, по условиям которого компания как единственный в Российской Федерации владелец лицензии на интеллектуальную собственность, включая "Систему" и "Марки" (в том числе коммерческое обозначение и знак обслуживания SUBWAYR) передает лицензиату неэксклюзивное право на использование указанной интеллектуальной собственности в предпринимательской деятельности лицензиата.

Согласно разделу I преамбулы договора коммерческой концессии от 07.04.2008 "Система" включает в себя коммерческое обозначение и знак обслуживания SUBWAYR, другие торговые марки и наименования, знаки обслуживания, коммерческие объявления (слоганы) и связанные с ними изображения (логотипы) (далее - по тексту в совокупности именуемые Марками); нематериальные активы, связанные с Марками; форменную одежду; рецепты; формулы; процедуры приготовления пищи; методы, форму и политику предпринимательской деятельности; коммерческие тайны; знания, технологии и инновации.

В соответствии с разделом II преамбулы договора компания предоставляет коммерческую концессию на эксплуатацию ресторанов SUBWAYR с использованием "Системы", включая "Марки", на которые у компании имеется лицензия.

Пунктом 2 договора от 07.04.2008 предусмотрено, что лицензиат выплачивает компании лицензионную плату в размере восьми процентов от валового объема продаж любого ресторана SUBWAY, которые он эксплуатирует в соответствии с условиями настоящего договора.

ООО "САБВЕЙ+" во исполнение обязанностей по договору коммерческой концессии от 07.04.2008 во втором и третьем кварталах 2009 года уплачены лицензионные платежи в размере 198 240 рублей 48 копеек и 158 446 рублей 88 копеек соответственно.

Общество, руководствуясь тем, что данные платежи не подлежат налогообложению по правилам главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, представило в налоговый орган уточненные налоговые декларации за второй, третий кварталы 2009 года, согласно которым налоговые обязательства по налогу на добавленную стоимость в качестве налогового агента уменьшило на сумму 35 686 рублей и 19 541 рубль соответственно.

Решениями от 05.12.2011 N 2182 и N 2183, принятыми по результатам проведения камеральных налоговых проверок указанных уточненных деклараций по налогу на добавленную стоимость, инспекция начислила к взысканию налог в размере 35 683 рубля 29 копеек и 28 520 рублей 44 копейки соответственно исходя из того, что общество неправомерно применило положения подпункта 26 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации к лицензионной плате по договору коммерческой концессии от 07.04.2008.

По результатам рассмотрения апелляционных жалоб налогоплательщика Управлением Федеральной налоговой службы по Иркутской области вынесено решение от 03.02.2012 N 26-16/68527, N 26-16/68528, согласно которым решения инспекции от 05.12.2011 N 2182 и N 2183 оставлены без изменения и утверждены.

ООО "САБВЕЙ+", ссылаясь на нарушение решениями инспекции от 05.12.2011 N 2182 и N 2183 в части взыскания налога его прав и законных интересов, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании их недействительными в указанной части.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования со ссылкой на положения статей 1027, 1233, 1465 Гражданского кодекса Российской Федерации, статей 146, 148, 149 Налогового кодекса Российской Федерации, пришел к выводу о том, что реализация предоставленного ООО "САБВЕЙ+" по договору от 07.04.2008 исключительного права на использование ноу-хау не облагается налогом на добавленную стоимость, а поскольку стоимость прав на подпадающее под указанный режим налогообложения использование обществом коммерческого обозначения, знака обслуживания, торговых марок учтена согласно условиям договора в стоимости прав на использование ноу-хау, то последнему удерживать налог на добавленную стоимость в качестве налогового агента при перечислении лицензионных платежей иностранному контрагенту не следует.

Отменяя решение суда первой инстанции, апелляционный суд пришел к выводу о том, что при отсутствии у налогоплательщика раздельного учета операций, подлежащих налогообложению, и операций, не подлежащих налогообложению, инспекцией правомерно начислен к взысканию налог на добавленную стоимость, исходя из общего размера лицензионной платы, предусмотренной договором коммерческой концессии от 07.04.2008.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает, что изложенные выводы Четвертого арбитражного апелляционного суда основаны на правильном применении норм материального права и соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

По договору коммерческой концессии одна сторона (правообладатель) обязуется предоставить другой стороне (пользователю) за вознаграждение на срок или без указания срока право использовать в предпринимательской деятельности пользователя комплекс принадлежащих правообладателю исключительных прав, включающий право на товарный знак, знак обслуживания, а также права на другие предусмотренные договором объекты исключительных прав, в частности на коммерческое обозначение, секрет производства (ноу-хау) (пункт 1 статьи 1027 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Исчерпывающий перечень результатов интеллектуальной деятельности и приравненных к ним средств индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий содержится в пункте 1 статьи 1225 Гражданского кодекса Российской Федерации.

К результатам интеллектуальной деятельности данный перечень, в том числе, относит секреты производства (ноу-хау), которые статьей 1465 Гражданского кодекса Российской Федерации определяются как сведения любого характера (производственные, технические, экономические, организационные и другие), в том числе о результатах интеллектуальной деятельности в научно-технической сфере, а также сведения о способах осуществления профессиональной деятельности, которые имеют действительную или потенциальную коммерческую ценность в силу неизвестности их третьим лицам, к которым у третьих лиц нет свободного доступа на законном основании и в отношении которых обладателем таких сведений введен режим коммерческой тайны.

Под средствами индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий согласно указанному перечню понимаются: фирменные наименования; товарные знаки и знаки обслуживания; наименования мест происхождения товаров; коммерческие обозначения.

Исходя из положений статьи 1477 Гражданского кодекса Российской Федерации, под товарным знаком понимается обозначение, служащее для индивидуализации товаров юридических лиц или индивидуальных предпринимателей; под знаком обслуживания - обозначение, служащее для индивидуализации выполняемых юридическими лицами либо индивидуальными предпринимателями работ или оказываемых ими услуг.

Также, согласно пункту 1 статьи 1538 Гражданского кодекса Российской Федерации, юридические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность (в том числе некоммерческие организации, которым право на осуществление такой деятельности предоставлено в соответствии с законом их учредительными документами), а также индивидуальные предприниматели могут использовать для индивидуализации принадлежащих им торговых, промышленных и других предприятий коммерческие обозначения, не являющиеся фирменными наименованиями и не подлежащие обязательному включению в учредительные документы и единый государственный реестр юридических лиц.

Исходя из содержания приведенных норм права и буквального значения условий и смысла договора коммерческой концессии от 07.04.2008 следует, что ООО "САБВЕЙ+" имеет право использовать в своей предпринимательской деятельности комплекс исключительных прав, включающих право на секреты производства (ноу-хау), а также право на средства индивидуализации, в том числе коммерческое обозначение и знак обслуживания SUBWAYR, правообладателем которых является SUBWAY RUSSIA FRANCHISING COMPANY, LLC.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

При приобретении прав на использование результатов интеллектуальной деятельности у иностранных лиц в целях определения места реализации услуг следует руководствоваться статьей 148 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой в целях уплаты налога на добавленную стоимость передача прав на использование результатов интеллектуальной деятельности относится к услугам.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 148 Налогового кодекса Российской Федерации местом реализации услуг по передаче, предоставлению патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав признается территория Российской Федерации, если покупатель услуг осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. В связи с этим местом реализации услуг по передаче прав на использование результатов интеллектуальной деятельности по лицензионным (сублицензионным) договорам, оказываемых иностранной организацией российской организации, признается территория Российской Федерации.

В пункте 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации указаны операции, которые в целях главы 21 Кодекса освобождаются от налогообложения на территории Российской Федерации, в частности, подпунктом 26 пункта 2 названной статьи к их числу отнесена реализация исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

Пункт 4 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации обязывает налогоплательщика вести раздельный учет операций, подлежащих налогообложению, и операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения).

Поскольку для операций по реализации прав на использование средств индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий положениями статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации исключений в виде освобождения от налогообложения не установлено, апелляционный суд пришел к обоснованному выводу о том, что общество, руководствуясь требованиями пункта 4 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, обязано вести раздельный учет операций, осуществляемых на основании договора коммерческой концессии от 07.04.2008.

Пунктом 1 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации таких товаров (работ, услуг) с учетом налога.

В силу пункта 1 статьи 24, пункта 2 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации ООО "САБВЕЙ+" является налоговым агентом, на которого возложена обязанность по исчислению, удержанию у иностранного контрагента - SUBWAY RUSSIA FRANCHISING COMPANY, LLC с доходов, полученных на основании договора коммерческой концессии от 07.04.2008, и перечислению бюджетную систему Российской Федерации сумм налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 4 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров (работ, услуг), перечисленных в статье 161 Кодекса, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, упомянутыми в статье 161 Кодекса.

Пунктом 3 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривается, что общая сумма налога на добавленную стоимость не исчисляется налогоплательщиками - иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика, и соответствующая сумма налога, подлежащего уплате, исчисляется налоговыми агентами отдельно по каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации

Из приведенных норм следует, что общество, исполняя обязанности налогового агента, обязано было, исходя из суммы определенного в договоре вознаграждения иностранной компании, исчислить сумму налога и уплатить ее в бюджет вне зависимости от того, что в составе лицензионных платежей по договору от 07.04.2008 стоимость прав на использование секретов производства (ноу-хау) (операции, освобождаемые от налогообложения) отдельно от стоимости прав на использование средств индивидуализации (операции, подлежащие налогообложению) не выделена. При этом, ввиду отсутствия раздельного учета и невозможности самостоятельного определения размера лицензионных платежей, приходящихся на операции, подлежащие налогообложению, инспекция правомерно исчислила сумму налога на добавленную стоимость, определив в качестве налоговой базы всю сумму лицензионных платежей по указанному договору за каждый налоговый период, что соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 08.06.2010 N 1650/10.

Таким образом, законными и обоснованными являются выводы апелляционного суда о том, что условия заключенного с иностранным лицом договора коммерческой концессии, предметом которого в силу пункта 1 статьи 1027 Гражданского кодекса Российской Федерации является возмездная передача пользователю права использования именно комплекса принадлежащих правообладателю исключительных прав, при фактическом осуществлении операций, как подлежащих налогообложению, так и не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), не должны влиять на исполнение российской организацией, состоящей на учете в налоговых органах, обязанности по ведению раздельного учета указанных операций, исчислению, удержанию из выплачиваемых контрагенту доходов и перечислению в бюджет сумм налога на добавленную стоимость. Указанной обязанности налогового агента корреспондирует право на применение вычета налога на добавленную стоимость в размере уплаченного налога в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу изложенного, доводы заявителя кассационной жалобы, оспаривающие данные выводы отклоняются судом кассационной инстанции, как основанные на неправильном применении вышеприведенных норм материального права в их системном толковании с учетом конкретных обстоятельств настоящего спора.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены обжалуемого судебного акта, судом кассационной инстанции не установлено.

По результатам рассмотрения кассационной жалобы Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к выводу о том, что обжалуемый судебный акт основан на полном и всестороннем исследовании имеющихся в деле доказательств, принят с соблюдением норм материального и процессуального права, в связи с чем на основании пункта 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит оставлению без изменения.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 20 сентября 2012 года по делу N А19-6354/2012 Арбитражного суда Иркутской области оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

А.Н. Левошко

Судьи

Н.Н. Парская И.Б. Новогородский