Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 29 сентября 2017 г. N Ф02-4663/17 по делу N А33-26110/2016

город Иркутск

29 сентября 2017 г.

Дело N А33-26110/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 28 сентября 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 29 сентября 2017 года.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Загвоздина В.Д.,

судей: Соколовой Л.М., Сонина А.А.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Степаненко Р.А.,

при участии в судебном заседании, проводимом с использованием систем видеоконференц-связи, присутствующих в Арбитражном суде Красноярского края представителей индивидуального предпринимателя Железняковой Людмилы Георгиевны - Раковой М.А. (доверенность от 03.11.2016) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю - Давыдовой Д.А. (доверенность от 23.12.2016),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Железняковой Людмилы Георгиевны на решение Арбитражного суда Красноярского края от 03 апреля 2017 года по делу N А33-26110/2016, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 30 июня 2017 года по тому же делу (суд первой инстанции - Сысоева О.В., суд апелляционной инстанции: Иванцова О.А., Морозова Н.А. Юдин Д.В.),

установил:

индивидуальный предприниматель Железнякова Людмила Георгиевна (ИНН 245506568937, ОГРН 316245500050710, далее - ИП Железнякова Л.Г., предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 24.06.2016 N 17 в части доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 1 581 645 рублей 65 копеек, начисления пени в сумме 456 737 рублей 35 копеек и штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в размере 52 721 рубля 52 копеек.

Определением от 21 ноября 2016 года заявление принято к производству Арбитражного суда Красноярского края.

15.03.2017 от инспекции поступило встречное заявление о взыскании с предпринимателя НДФЛ, пеней и санкций, начисленных по решению от 24.06.2016 N 17 и оспариваемых налогоплательщиком в настоящем деле.

Определением Арбитражного суда Красноярского края от 17 марта 2017 года встречное заявление принято к производству суда.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 03 апреля 2017 года, оставленным без изменения постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 30 июня 2017 года, в удовлетворении заявления ИП Железняковой Л.Г. отказано. Встречные требования налогового органа удовлетворены, с предпринимателя в доходы соответствующих бюджетов взыскан НДФЛ в сумме 1 581 645 рублей 65 копеек, пени в сумме 456 737 рублей 35 копеек и штраф в размере 52 721 рубля 52 копеек, а также в доход федерального бюджета взыскана государственная пошлина в сумме 33 456 рублей.

Суды пришли к выводу, что инспекцией доказано занижение налогоплательщиком налоговой базы по НДФЛ, неправомерное применение имущественного вычета в отношении доходов от реализации земельных участков в рамках осуществляемой предпринимательской деятельности.

Налогоплательщик, не согласившись с решением суда первой инстанции и постановлением суда апелляционной инстанции, обратился в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности и обоснованности в связи с неправильным применением судом норм материального права, просит обжалуемые судебные акты отменить, решение инспекции признать незаконным, в удовлетворении встречных требований налоговому органу отказать.

Заявитель кассационной жалобы полагает, что реализованные в 2012 году земельные участки получены в 2008 году вне связи с предпринимательской деятельностью, а потому имущественный вычет в отношении продажи данного имущества применен обоснованно.

Судами не дана оценка выводам инспекции, касающимся деятельности предпринимателя за 2009-2011 годы и не входившим в предмет выездной проверки.

При доначислении НДФЛ налоговый орган в нарушение подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса не применил расчетный метод и не установил сумму расходов, связанных с получением спорных доходов.

Инспекция представила отзыв на кассационную жалобу, в котором считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными.

В судебном заседании представитель предпринимателя поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе, представитель налогового органа дал пояснения согласно отзыву на кассационную жалобу.

Кассационная жалоба рассмотрена в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проверив соответствие выводов судов установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии судебных актов в обжалуемой части и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к следующим выводам.

Как установлено судами двух инстанций и подтверждается имеющимися в материалах дела доказательствами, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ИП Железняковой Л.Г. по вопросу правильности исчисления налогов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой с соблюдением положений статей 100, 101 Кодекса составлен акт от 12.01.2016 N 17 и принято решение от 24.06.2016 N 17.

Указанным решением предпринимателю доначислен НДФЛ за 2012-2014 годы в сумме 1 581 645 рублей 65 копеек, начислены пени и штраф за неуплату указанного налога.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что Железнякова Л.Г. в 2012-2014 годах осуществляла сделки купли-продажи земельных участков физическим лицам. Данные участки ранее использовались Железняковой Л.Г. в предпринимательской деятельности по сдаче их в аренду.

По результатам выездной проверки инспекция пришла к выводу, что предприниматель занизила доходы для целей исчисления НДФЛ за 2012 год на сумму 9 900 000 рублей (реализация 3 земельных участков), за 2013 год на сумму 1 770 000 рублей (реализация 6 земельных участков). В 2014 году налогоплательщик включил в налоговую базу по НДФЛ реализацию 26 земельных участков на сумму 6 160 000 рублей, однако неправомерно уменьшил базу на имущественный вычет в сумме 1 000 000 рублей, поскольку соответствующая деятельность по приобретению и продаже земельных участков является предпринимательской.

Установленный статьями 69, 70, 138 Кодекса досудебный порядок урегулирования спора предпринимателем и налоговым органом соблюден.

При рассмотрении дела суды согласились с выводами инспекции о занижении доходов за 2012-2013 годы и неправомерном применении имущественного вычета за 2014 год в отношении имущества, использованного при осуществлении предпринимательской деятельности, в связи с чем отказали предпринимателю в признании решения инспекции недействительным и взыскали спорные суммы в доход соответствующего бюджета.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа не находит основания для отмены обжалуемых судебных актов в связи со следующим.

Судами установлено, что в период с 06.07.2009 по 02.07.2012 Железнякова Л.Г. была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя.

Налогоплательщик до утраты статуса предпринимателя применял упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) с объектом налогообложения - доходы, по виду деятельности: сдача в наем собственного нежилого недвижимого имущества.

06.07.2012 Железняковой Л.Г. представлена налоговая декларация по УСН за 2012 год, в которой отражен доход в размере 53 000 рублей от сдачи в аренду земельных участков с кадастровыми номерами: 24:25:0801002:0777, 24:25:0801002:1041, 24:25:0801002:979, 25:25:080100:976, 24:25:0801002:975.

В 2013 году Железнякова Л.Г. продолжала осуществлять предпринимательскую деятельность по сдаче в наем собственного нежилого недвижимого имущества в отношении земельного участка с кадастровым номером 24:25:0801002:1723, несмотря на официальное прекращение деятельности в качестве индивидуального предпринимателя. В результате получен доход в размере 23 000 рублей, который отражен в декларации по НДФЛ за 2013 год.

Железнякова Л.Г. в 2012 - 2014 годах после утраты статуса индивидуального предпринимателя также осуществляла реализацию земельных участков физическим лицам на основании договоров купли-продажи.

В 2012 году налогоплательщиком получен доход в сумме 9 900 000 рублей от продажи 3 земельных участков, в 2013 году получен доход в сумме 1 770 000 рублей от реализации 6 земельных участков, в 2014 году получен доход в размере 6 160 000 рублей от реализации 26 земельных участков.

За 2012 год Железнякова Л.Г. налоговую декларацию по НДФЛ не представила.

За 2013 год Железнякова Л.Г. в налоговой декларации отражен доход лишь от сдачи земельных участков в аренду.

За 2014 год налогоплательщиком представлена декларация, в которой отражен доход от реализации земельных участков, Железнякова Л.Г. воспользовалась правом на имущественный налоговый вычет, как физическое лицо, не занимающееся предпринимательской деятельностью, установленным подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 23 Гражданского кодекса Российской Федерации гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. При этом гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требований пункта 1 настоящей статьи, не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем. Суд может применить к таким сделкам правила настоящего Кодекса об обязательствах, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 27 декабря 2012 года N 34-П указано, что отсутствие государственной регистрации само по себе не означает, что деятельность гражданина не может быть квалифицирована в качестве предпринимательской, если по своей сути она фактически является таковой.

Пунктом 2 статьи 11 Кодекса закреплено, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них настоящим Кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 18 июня 2013 года N 18384/12, о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать, в частности, изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации, хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок, взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок.

В соответствии с пунктом 1 статьи 207 Кодекса плательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В силу подпункта 5 пункта 1 статьи 208 Кодекса для целей исчисления НДФЛ к доходам от источников в Российской Федерации относятся доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных настоящей главой.

Согласно пункту 17.1 статьи 217 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за соответствующий налоговый период от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более.

Положения настоящего пункта не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от продажи ценных бумаг, а также на доходы от продажи имущества, непосредственно используемого индивидуальными предпринимателями в предпринимательской деятельности

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 Кодекса при определении размера налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 настоящего Кодекса налогоплательщик имеет право на получение имущественных налоговых вычетов в суммах, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 1 000 000 рублей, а также в суммах, полученных в налоговом периоде от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающих в целом 250 000 рублей.

Вместо использования права на получение имущественного налогового вычета, предусмотренного настоящим подпунктом, налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов, за исключением реализации налогоплательщиком принадлежащих ему ценных бумаг.

Согласно абзацу 4 подпункта 1 пункта 1 статьи 220 Кодекса (в редакции, действовавшей в 2012-2013 годах) положения настоящего подпункта не распространяются на доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от продажи имущества в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности.

Подпунктом 4 пункта 2 статьи 220 Кодекса (в редакции, вступившей в силу с 01.01.2014) установлено, что имущественный налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 1 пункта 1 настоящей статьи, не применяются в отношении доходов, полученных от продажи недвижимого имущества и (или) транспортных средств, которые использовались в предпринимательской деятельности.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, суды правильно применили указанные выше нормы права и пришли к обоснованному выводу о квалификации деятельности Железняковой Л.Г. по продаже земельных участков в качестве предпринимательской, поскольку после приобретения земельных участков налогоплательщиком осуществлялось изменение их категории из земель сельскохозяйственного назначения в категорию земель населенных пунктов, производилось межевание участков, информирование покупателей о продаже участков посредством рекламы (установка баннера), земельные участки приобретались с целью их последующей реализации, сдачи в аренду и извлечения прибыли.

Судами также правильно учтено, что реализация земельных участков в 2012- 2014 годах не являлась разовой сделкой и носила систематический характер, направленный на получение дохода.

Принимая во внимание изложенное, суды обоснованно согласились с позицией инспекции о доначислении НДФЛ лицу, фактически осуществлявшему предпринимательскую деятельность, без учета права на имущественные вычеты, предусмотренного подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 Кодекса.

При этом вопрос о применении профессиональных налоговых вычетов в порядке статьи 221 Кодекса налоговым органом и судами рассмотрен. Указанный вычет предоставлен инспекций в размере фактических затрат на приобретение реализованных земельных участков (часть участков получена налогоплательщиком безвозмездно). Соответствующие выводы о наличии у налогоплательщика расходов, связанных с продажей земельных участков, подробно изложены в обжалуемых судебных актах.

Поскольку в рассматриваемом случае у налогоплательщика не имелось иных расходов, которые были связаны с получением дохода от продажи земельных участков, оснований для определения расходов (профессиональных вычетов) расчетным путем не имелось.

Исследование и оценка доказательств осуществлены судами по правилам главы 7 и статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, выводы судов соответствуют содержанию имеющихся в деле доказательств и установленным по делу обстоятельствам.

На основании изложенного являются правильными выводы судов о законности решения инспекции, а также взыскании соответствующих сумм НДФЛ, пеней и санкций за неуплату налога по результатам рассмотрения встречного иска налогового органа.

Приведенные в кассационной жалобе доводы свидетельствуют не о нарушении судами норм материального и процессуального права, а о несогласии заявителя жалобы с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судами доказательств.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены принятых по делу судебных актов, не установлено.

По результатам рассмотрения кассационной жалобы Арбитражный суд Восточно- Сибирского округа приходит к выводу о том, что обжалуемые судебные акты на основании пункта 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат оставлению без изменения.

Судебные расходы налогоплательщика по уплате государственной пошлины за подачу кассационной жалобы в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на указанное лицо, поскольку соответствующая жалоба оставлена без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Красноярского края от 03 апреля 2017 года по делу N А33-26110/2016, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 30 июня 2017 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

В.Д. Загвоздин

Судьи

Л.М. Соколова А.А. Сонин