Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 7 декабря 2018 г. N Ф04-5078/18 по делу N А70-463/2018

г. Тюмень

7 декабря 2018 г.

Дело N А70-463/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 05 декабря 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 декабря 2018 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Перминовой И.В.

судей Буровой А.А.

Кокшарова А.А.

при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Славянская" на решение от 16.04.2018 Арбитражного суда Тюменской области (судья Коряковцева О.В.) и постановление от 10.08.2018 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Грязникова А.С., Иванова Н.Е., Кливер Е.П.) по делу N А70-463/2018 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Славянская" (626158, Тюменская область, г. Тобольск, микрорайон 9, 1, ОГРН 1107232032654, ИНН 7206043441) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N7 по Тюменской области (626150, Тюменская область, г.Тобольск, 10-й мкр., 50, ОГРН 1047200157091, ИНН 7206025202), (625009, Тюменская область, г.Тюмень, ул.Товарное шоссе, дом 15, ОГРН 1047200667051, ИНН 7204087130) о признании незаконным решения от 11.09.2017 N 11 и требования от 05.12.2017 N 5077.

В заседании приняли участие представители:

от общества с ограниченной ответственностью "Славянская" - Рыльцын А.Ю. по доверенности от 23.10.2018, Колмаков А.Г. по доверенности от 20.11.2018;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области - Дорина Г.А. по доверенности от 29.12.2017 N 75/17, Абайдулина А.М. по доверенности от 29.03.2018 N 103/18, Байбиесова А.Е. по доверенности от 24.01.2018 N 89/18;

от Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области - Байбиесова А.Е. по доверенности от 29.12.2017 N 04-14/22373.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Славянская" (далее - Общество, ООО "Славянская") обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области (далее - Инспекция, налоговый орган) и Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - УФНС России по Тюменской области, Управление) о признании незаконным решения Инспекции от 11.09.2017 N 11 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в редакции решения Управления от 17.11.2017 N 101, о признании незаконным требования от 05.12.2017 N 5077.

Решением от 16.04.2018 Арбитражного суда Тюменской области, оставленным без изменения постановлением от 10.08.2018 Восьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество обратилось с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты и принять новый судебный акт.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция считает доводы Общества несостоятельными, а судебные акты - законными и обоснованными, в связи с чем просит оставить их без изменения.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, изучив доводы жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция не находит оснований для ее удовлетворения.

Судами установлено и подтверждено материалами дела, что ООО "Славянская" зарегистрировано в качестве юридического лица (ОГРН 1107232032654); юридический адрес согласно сведениям Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ): Тюменская область, г. Тобольск, Микрорайон 9, д. 1. Руководителем Общества является генеральный директор Колмаков А.Г. Учредитель Общества - Вашуркин О.А.

Основным видом деятельности согласно ЕГРЮЛ является деятельность гостиниц и прочих мест для временного проживания, дополнительные виды деятельности - торговля розничная преимущественно пищевыми продуктами, включая напитки, и табачными изделиями в неспециализированных магазинах, деятельность ресторанов и услуги по доставке продуктов питания, деятельность ресторанов и кафе с полным ресторанным обслуживанием, кафетериев, ресторанов быстрого питания и самообслуживания.

С 21.09.2010 ООО "Славянская" применяет упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015; налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2013 по 30.06.2016, о чем составлен акт от 21.07.2017 N 09-44/11.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией принято решение от 11.09.2017 N 11 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), пункту 1 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в общем размере 24 646 708 руб.; налогоплательщику доначислен налог на прибыль, налог на добавленную стоимость (далее - НДС), налог на имущество организаций, УСН и НДФЛ в общем размере 42 066 730 руб.; начислены пени за неуплату налогов в общем размере 13 234 336,99 руб.

Не согласившись с решением Инспекции, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в УФНС России по Тюменской области.

Решением Управления от 17.11.2017 N 101 решение Инспекции от 11.09.2017 N 11 отменено в части привлечения к налоговой ответственности по налогу на прибыль организаций по пункту 1 статьи 119 НК РФ в размере 3 347 145,90 руб., по НДС по пункту 1 статьи 119 НК РФ в размере 547 969,20 руб., по налогу на имущество по пункту 1 статьи 119 НК РФ в размере 24 081,90 руб., по УСН по пункту 1 статьи 119 НК РФ в размере 272 369,70 руб. и по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 237 359,60 руб., в части начисления пени по УСН в размере 217 490,86 руб. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

На основании решения налоговым органом в адрес налогоплательщика выставлено требование от 05.12.2017 N 5077, в соответствии с которым ООО "Славянская" обязано уплатить недоимку на общую сумму 42 066 730 руб., пени в размере 13 016 846,13 руб. и штрафы в размере 20 079 795,50 руб.

Не согласившись с решением Инспекции в редакции решения Управления, с требованием от 05.12.2017 N 5077, Общество оспорило их в судебном порядке.

Исходя из доводов кассационной жалобы основанием для доначисления Обществу налогов по общей системе налогообложения, соответствующих сумм пени, штрафа послужил вывод налогового органа об утрате налогоплательщиком права на применение УСН и получения необоснованной налоговой выгоды в результате создания схемы перераспределения доходов с взаимозависимыми организациями, в частности путем заключения между ООО "Славянская" и ООО "Гостиница "Славянская" агентского договора, не имеющего реальной деловой и экономической цели.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, арбитражные суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 45, 52, 346.11, 346.13, 346.14, 346.15, 346.17 НК РФ, пункта 1 статьи 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации, с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", разъяснений Конституционного Суда Российской Федерации, содержащихся в Определении от 16.10.2003 N 329-О, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводу о правомерном доначислении Обществу налогов по общей системе налогообложения.

Суд кассационной инстанции, поддерживая вывод судов двух инстанций, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных судами.

Судами установлено, что 21.09.2010 учредителем Вашуркиным Олегом Александровичем создано ООО "Славянская" (Тюменская область, г. Тобольск, Микрорайон 9, д. 1); ОКВЭД - деятельность гостиниц.

Учредителем Лысых Екатериной Викторовной 16.02.2009 создано ООО "Святослав" (Тюменская область, Тобольский район, с.Абалак); ОКВЭД - деятельность туристических агентств.

Учредителем Вашуркиной Ниной Николаевной 15.09.2010 созданы ООО "Ресторан "Анастасия" и ООО "Рестораны Бары и Кафе" (Тюменская область, г. Тобольск, Микрорайон 9, д. 1); ОКВЭД - деятельность ресторанов и кафе.

31.01.2011 учредителем Вашуркиным О.А. создается ООО "Гостиница "Славянская" (Тюменская область, г. Тобольск, Микрорайон 9, д. 1);

ОКВЭД - деятельность гостиниц.

При этом все вышеперечисленные организации применяют УСН.

В подтверждение взаимозависимости данных организаций Инспекция указывает на следующие обстоятельства:

- в проверяемом периоде директором всех перечисленных организаций являлся Колмаков Алексей Геннадьевич. С 21.09.2010 по 06.10.2010 директором ООО "Славянская" являлась Лысых Екатерина Викторовна; она же являлась директором ООО "Ресторан "Анастасия" с 15.09.2010 по 08.02.2012;

- в ООО "Славянская", ООО "Гостиница "Славянская" и ООО "Святослав" главным бухгалтером является Артемова О.Л.;

- ООО "Славянская" и ООО "Гостиница "Славянская" имеют общие телефоны службы бронирования, а также единый сайт в Интернете;

- адресом регистрации ООО "Славянская", ООО "Гостиница "Славянская", ООО "Ресторан "Анастасия" и ООО "Рестораны, Бары и Кафе" (далее - ООО "РБК") значится Тюменская область, г. Тобольск, 9 микрорайон, д. 1. При этом собственником указанного здания является Вашуркин А.О., который передал его ООО "Славянская" (Арендатор) во временное владение и пользование за плату на основании договора аренды от 01.01.2013. По условиям договора арендная плата составляет 2 000 000 руб. в месяц, в стоимость арендной платы не входит оплата коммунальных услуг. Арендатор обязан заключить с предприятиями ЖКХ договоры на оплату поставляемых услуг теплоснабжения, горячего и холодного водоснабжения и иных услуг, включая услуги связи. Расходы на содержание названного здания несет ООО "Славянское".

Данные обстоятельства Обществом не опровергнуты.

Судами также установлено, что между ООО "Славянская" (Принципал) и ООО "Гостиница "Славянская" (Агент) заключены агентские договоры на оказание услуг от 01.01.2013, от 01.01.2014 и от 01.01.2015, в соответствии с которыми Агент обязуется совершать следующие услуги: аренда автотранспорта, конференцзала и оборудования, аренда сейфа и сауны, проживание в гостинице "Славянская", экскурсионное обслуживание, услуги бизнес-центра, прачечной, фитнес-центра и прочие. На основании агентских договоров Принципал обязуется уплатить Агенту вознаграждение в размере 4% за выполнение этого поручения.

Согласно отчету Агент удерживает из полученной суммы агентское вознаграждение согласно пункту 1.1 договора, а причитающиеся Принципалу денежные средства перечисляются Агентом в безналичном порядке на банковский счет Принципалу либо наличными денежными средствами в кассу Агента.

Руководствуясь положениями статьи 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации, статей 346.15, 346.17 НК РФ, суды правомерно исходили из того, что датой получения доходов для принципала (поставщика товара, работ, услуг) будет являться день оплаты клиентами оказанных им услуг (приобретенных товаров), то есть день поступления платежей от клиентов согласно агентскому договору на счета в банках и (или) в кассу агента или через платежный терминал, соответственно все денежные средства, поступившие на счет ООО "Гостиница "Славянская" (Агента) в рамках агентского договора, заключенного с ООО "Славянская" (Принципала), являются доходом ООО "Славянская", который подлежит учету для определения налоговый базы по УСН.

Судами установлено, что по агентскому договору на расчетный счет и в кассу Агента за 2013 год поступила сумма 72 704 041 руб., а перечислено Принципалу 51 669 102, 29 руб.; ООО "Гостиница "Славянская" не перечислило в рамках агентского договора от 01.01.2013 сумму 21 034 968 руб.; кредиторскую задолженность ООО "Гостиница "Славянская" перед ООО "Славянская" подтвердила главный бухгалтер Артемова О.Л. на допросе в налоговом органе.

Сумма доходов налогоплательщика с учетом неучтенных денежных средств, поступивших от ООО "Гостиница "Славянская" за 2013 год, составила 80 373 280,88 руб., из которых 72 704 041 руб. - денежные средства, поступившие на расчетный счет и в кассу ООО "Гостиница "Славянская", и 7 669 239,88 руб. - денежные средства, поступившие на расчетный счет и в кассу ООО "Славянская" за субаренду помещений и размещение банкоматов.

21.03.2014 ООО "Славянская" была представлена первичная декларация по УСН за 2013 год с суммой полученных доходов за налоговый период - 59 338 342 руб., при этом налогоплательщиком не отражена в составе доходов сумма 21 034 968 руб., поступившая в кассу и на расчетный счет ООО "Гостиница "Славянская" и причитающиеся налогоплательщику как Принципалу по агентскому договору от 01.01.2013.

Установив, что сумма доходов ООО "Славянская" превысила установленный порог в 60 000 000 руб., суды обоснованно поддержали позицию налогового органа об утрате налогоплательщиком права на применение УСН.

Довод Общества о том, что судами при исчислении доходов Принципала не принят во внимание срок расчетов сторон агентского соглашения, несостоятелен, поскольку агентские договоры не содержат условия о конкретных сроках перечисления агентом денежных средств.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на письма Минфина Российской Федерации от 24.05.2011 N 03-11-06/2/80, от 29.07.2016 N 03-11-06/2/44819, указывает, что датой получения доходов для принципала признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу принципала; средства, не зачисленные на счет (в кассу) налогоплательщика, не признаются доходом в целях начисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН.

Кассационная инстанция отклоняет данный довод в качестве основания для отмены судебных актов, поскольку данные письма имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и в силу статьи 1 НК РФ не являются нормативными правовыми актами о налогах и сборах, обязательным к применению налогоплательщиками. В названных письмах указано, что данные разъяснения не препятствуют налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в письмах.

Более того, принимая решение, суды учли конкретные обстоятельства настоящего дела и представленные сторонами доказательства, свидетельствующие о создании "схемы" перераспределения доходов между взаимозависимыми организациями путем заключения агентских договоров, не имеющих реальной деловой и экономической цели.

Исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства в совокупности с обстоятельствами, установленными Инспекцией в ходе проверки, принимая во внимание показания свидетелей - работников Общества: Романюк Т.С. (старший администратор), Маркусфельд М.А. (администратор), Артемовой О.Л. (главный бухгалтер), Маленковой Н.В. (начальник службы маркетинга), оценив все доводы и возражения сторон, пришли к правильным выводам об отсутствии экономической обоснованности заключения между ООО "Гостиница "Славянская" и ООО "Славянская" агентских договоров об оказании услуг; направленности действий Общества на уменьшение доходов в целях сохранения права на применение УСН.

Формулируя данный вывод, суды исходили из следующего:

- у ООО "Гостиница "Славянская" отсутствуют трудовые ресурсы, имущество и транспортные средства, с ООО "Гостиница "Славянская" не заключался договор субаренды здания, расположенного по адресу: Тюменская область, г. Тобольск, 9 микрорайон, д. 1;

- в штате ООО "Гостиница "Славянская" числится два работника: генеральный директор Колмаков А.Г. и главный бухгалтер Артемова О.Л.;

на ресепшене работают сотрудники ООО "Славянская";

- организация мероприятий и конференций, поиск корпоративных клиентов входили в должностные обязанности начальника службы маркетинга ООО "Славянская" Маленковой Н.В.;

- ООО "Славянская" само могло оказывать услуги гостиниц как лицо, обладающее соответствующими материальными и трудовыми ресурсами и арендующее здание гостиницы.

В кассационной жалобе Общество, не соглашаясь с выводом судов об отсутствии договора субаренды с ООО "Гостиница "Славянская", ссылается на факт поступления в кассу и на расчетный счет ООО "Славянская" денежных средств в размере 7 669 239,88 руб. за субаренду, что отражено в акте проверки.

Кассационная инстанция отклоняет данный довод, поскольку в кассационной жалобе Общество не указывает, из каких доказательств усматривается тот факт, что в указанную сумму входит оплата за субаренду именно ООО "Гостиница "Славянская", учитывая, что в материалах дела имеются договоры субаренды с другими организациями.

Более того, сам по себе факт наличия (отсутствия) договора субаренды между Обществом и ООО "Гостиница "Славянская" не может свидетельствовать о реальности исполнения агентского договора, заключенного между этими же лицами.

Исходя из изложенного, суды пришли к обоснованному выводу о том, что заключение агентских договоров ООО "Славянская" с ООО "Гостиница "Славянская" не имело реальной деловой и экономической цели, а было направлено на регулирование денежных потоков между взаимозависимыми лицами и сохранение прав ООО "Славянская" на применение УСН, что свидетельствует о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

При этом судами также учтено, что между ООО "Гостиница "Славянская" (Агент) и взаимозависимыми лицами ООО "Святослав", ООО "Ресторан "Анастасия" и ООО "РБК" (Принципалы) также были заключены агентские договоры на оказание услуг, не имеющие экономической цели, что установлено в ходе мероприятий налогового контроля.

Доводы Общества, изложенные в кассационной жалобе, относительно того, что разделение бизнеса это законное действие, имеющее целью привлечь клиентов и покупателей; что выбор агентских отношений в случае оказания гостиничных услуг в широком смысле был сделан с целью удобства и разумности для клиентов - получение услуг и их оплата в одном месте одним чеком; что выбранные отношения имеют цель получения дохода при осуществлении реальной экономической деятельности, отличную от получения налоговой выгоды; что взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной; что действующее законодательство не ограничивает право граждан на создание юридических лиц, в том числе подпадающих под применение льготного режима налогообложения; что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, в силу принципа свободы экономической деятельности, не опровергают вышеуказанные выводов судов, а фактически направлены на их переоценку относительно установленных по делу обстоятельств, что в силу статьи 286 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Кассационная инстанция считает, что при принятии обжалуемых судебных актов судами обеих инстанций с достаточной полнотой установлены все обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора; правильно применены нормы материального права, регулирующие эти отношения, и не допущено нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены принятого судебного акта.

Доводов относительно признания недействительным требования от 05.12.2017 N 5077 кассационная жалоба не содержит.

При таких обстоятельствах оснований для отмены судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Согласно подпунктам 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ, пункту 34 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" при обжаловании судебных актов в кассационном порядке по делам о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов незаконными государственная пошлина для юридических лиц составляет 1 500 руб.

На основании статьи 104 АПК РФ, подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 и подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ излишне уплаченная государственная пошлина подлежит возврату заявителю кассационной жалобы.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 16.04.2018 Арбитражного суда Тюменской области и постановление от 10.08.2018 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А70-463/2018 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Славянская" из федерального бюджета излишне уплаченную по чеку-ордеру от 18.09.2018 государственную пошлину в размере 1 500 (одна тысяча пятьсот) рублей.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

И.В. Перминова

Судьи

А.А. Бурова А.А. Кокшаров