Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 23 декабря 2021 г. N Ф09-7990/21 по делу N А76-12316/2020

Екатеринбург

23 декабря 2021 г.

Дело N А76-12316/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 23 декабря 2021 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 декабря 2021 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Жаворонкова Д. В.,

судей Сухановой Н. Н., Кравцовой Е. А.

при ведении протокола помощником судьи Кармацкой О.Л. рассмотрел в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Челябинской области кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Уральский механический завод" (далее - ООО "Уральский механический завод", общество, налогоплательщик, заявитель) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 04.02.2021 по делу N А76-12316/2020 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2021 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

ООО "Уральский механический завод" - Колесникова М.Ю. (доверенность от 19.10.2021);

Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска - Холодов П.И. (доверенность от 20.12.2020), Киреева О.В. (доверенность от 02.12.2020).

ООО "Уральский механический завод" обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска (далее - ИФНС России по Центральному району г. Челябинска, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 18.11.2019 N 17/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления:

- налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1-4 кварталы 2015 года и 1, 4 кварталы 2016 года в сумме 18 841 845 рублей, а также соответствующей пени по НДС, налога на прибыль организаций за 2015-2016 годы в размере 19 057 860 рублей, пени по налогу на прибыль организаций в размере 8 913 525,09 рублей;

- штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, НК РФ) за неуплату НДС за 4 квартал 2016 года в размере 203 388 рублей;

- штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату налога на прибыль организаций за 2015, 2016 годы в размере 7 623 144 рублей;

- штрафа по статье 123 Налогового кодекса за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный Налоговым кодексом Российской Федерации срок сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2016 год, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в размере 332 215,20 рублей;

- штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговый орган документов в размере 1 769 500 рублей (с учетом уточнения заявленных требований в порядке, предусмотренном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - Арбитражный процессуальный кодекс, АПК РФ)).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрайонная Инспекция Федеральной налоговой службы N 22 по Челябинской области (далее - третье лицо).

Решением суда первой инстанции от 04.02.2021 заявление ООО "Уральский механический завод" удовлетворено частично; оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части взыскания штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату НДС в сумме 203 388 рублей, начисления налога на прибыль организаций за 2015, 2016 года в сумме 12 877 098 рублей, соответствующих пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса, штрафа по статье 123 Налогового кодекса за несвоевременное перечисление НДФЛ в сумме 233 736,60 рублей признано недействительным, в удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2021 решение суда первой инстанции решение отменено в части признания недействительным оспариваемого решения инспекции в части начисления налога на прибыль организации за 2015, 2016 годы в сумме 12 877 098 руб., соответствующих пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса. В удовлетворении заявленных требований в указанной части отказано. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит обжалуемые судебные акты в части выводов судов в отношении сделок с контрагентами - обществами с ограниченной ответственностью "Гуд Тест Компани", "Логистика" (далее - ООО "Гуд Тест Компани", ООО "Логистика", контрагенты) отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований, приводя следующие доводы.

В части взаимоотношений общества с ООО "Гуд Тест Компании" в рамках договора поставки суды необоснованно возлагают на заявителя негативные последствия (отказ в праве на налоговые вычеты по НДС и расходы по налогу на прибыль организаций) вследствие отсутствия наценки у ООО "Гуд Тест Компании" по сделке с ООО "Уральский Металлургический Завод". Судами не дана надлежащая оценка доводам заявителя о том, что материалами проверки не доказана согласованность и подконтрольность спорных поставщиков общества, соответственно, не являясь участником указанной сделки, заявитель не имел никакой возможности повлиять на ООО "Гуд Тест Компани" по вопросу установления цены сделки. Налогоплательщик не согласен с выводом суда апелляционной инстанции о том, что реальным поставщиком титановых поковок является ООО "Уральский Металлургический Завод".

В части взаимоотношений общества с ООО "Гуд Тест Компании" и ООО "Логистика" в рамках договоров подряда налогоплательщик отмечает, что судами не обоснованно не приняты его доводы в отношении работ, выполненных указанными контрагентами по доработке оснасток деталей, обработке деталей, с учетом того, что заключением технической экспертизы ООО "Техноком Инвест" подтверждена невозможность выполнения данных работ силами заявителя; при этом данное заключение не исследовалось судом должным образом, и ему не давалась соответствующая оценка.

Налогоплательщик считает, что в данном деле не установлено отношений взаимозависимости, согласованности и подконтрольности спорных контрагентов и общества. Инспекция, а затем и суды ограничились общими замечаниями об отсутствии у контрагентов налогоплательщика условий для осуществления предпринимательской деятельности; возможной незаконной минимизации ими налоговых обязательств и т.п. По мнению заявителя, данные факты не могут свидетельствовать об отсутствии предпринимательской деятельности названных организаций.

Налогоплательщик указывает на то, что суды не учли его доводов о необходимости исключения из налогооблагаемых оборотов по НДС сумм реализации по встречной поставке товара от общества в адрес ООО "Гуд Тест Компании", что привело к завышению налоговых обязательств общества в проверяемом периоде.

Заявитель просит суд кассационной инстанции учесть данные доводы и произвести корректировку налоговых обязательств общества как на сумму вычетов от реального поставщика, так и налоговой базы на сумму реализации от заявителя реальному поставщику. В данном случае реальность спорных сделок подтверждена документально - фактическим наличием товара у заявителя и его дальнейшей реализацией покупателям (заказчикам) общества.

ООО "Уральский механический завод" полагает, что позиция суда апелляционной инстанции о лишении заявителя реально понесенных затрат, определенных судом первой инстанции как фактических сделок с ООО "Уральский Металлургический Завод", и толковании таким образом положений части 2 статьи 54.1 Налогового кодекса носит сугубо формальный характер, при котором не учтено то, что данная норма не устанавливает те последствия невыполнения указанных в ней требований, которые вменены налогоплательщику в рамках настоящего дела. Запрет на проведение так называемой "налоговой реконструкции" налогового обязательства по налогу на прибыль организаций путем установления расходной части расчетным путем на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса в рассматриваемой норме отсутствует.

Инспекция в представленном на кассационную жалобу отзыве просит оставить ее без удовлетворения.

В силу части 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Проверив законность обжалуемых судебных актов в порядке, предусмотренном статьями 274, 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2016 составлен акт от 27.08.2018 N 19 и принято решение от 18.11.2019 N 17/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в резолютивной части которого налогоплательщик привлечен к ответственности:

- по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС за 4 квартал 2016 года в результате неправильного исчисления налога, совершенного умышленно, в виде штрафа в размере 203 388 рублей;

- по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций за 2015, 2016 годы в результате занижения налоговой базы, совершенного умышленно, в виде штрафа в размере 8 242 511,6 рублей;

- по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный НК РФ срок сумм НДФЛ за 2016 год, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 332 215,20 рублей;

- по пункту 1 статьи 126 НК РФ с учетом п. 3 ст. 114 НК РФ за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговый орган документов в количестве 17 695 шт. в виде штрафа в размере 1 769 500 рублей;

- по пункту 1 статьи 126.1 НК РФ с учетом п. 3 ст. 114 НК РФ за представление налоговым агентом налоговому органу документов, предусмотренных НК РФ, содержащих недостоверные сведения, в виде штрафа в размере 750 рублей.

Кроме того, налогоплательщику начислен НДС за 1-4 кварталы 2015 года и 1, 4 кварталы 2016 года в сумме 19 397 699 рублей, налог на прибыль организаций за 2015-2016 годы в размере 20 606 279 рублей, НДФЛ за 2015-2016 годы в размере 3 418 610 рублей, а также пени по НДС в размере 8 450 933,07 рублей, пени по налогу на прибыль организаций в размере 9 218 467,88 рублей, пени по НДФЛ в размере 1 050 490,75 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 05.11.2019 N 16-07/006082, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, указанное решение инспекции отменено в части:

- начисления штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций за 2015 год в размере 619 367,60 рублей, начисления налога на прибыль организаций за 2015 год в размере 1 548 419 рублей, пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации, в размере 304 942,79 рублей,

- начисления штрафа по статьи 123 НК РФ за несвоевременную уплату НДФЛ в сумме 9 936,69 рублей.

Не согласившись с принятым по результатам проверки решением, общество обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с соответствующим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в части признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в части доначислений по НДС, суд первой инстанции исходил из правомерности выводов инспекции о создании налогоплательщиком формального документооборота по спорным контрагентам. При этом суд исчислил действительный размер налоговых обязательств общества по налогу на прибыль организаций исходя из его затрат без учета необоснованной наценки со стороны ООО "Гуд Тест Компани" по ценам реального изготовителя в размере 64 385 488 руб., определенных на основании счетов-фактур, выставленных ООО "Уральский Металлургический Завод" в адрес ООО "Гуд Тест Компани". В результате оспариваемое решение инспекции признано судом первой инстанции недействительным в части начисления налога на прибыль организаций за 2015, 2016 годы в сумме 12 877 098 руб., соответствующих пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции, изменяя решение суда первой инстанции, пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требований заявителя, посчитав оспариваемое решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль организаций за 2015, 2016 г.г. в сумме 12 877 098 руб., соответствующих пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ законным и не подлежащим признанию недействительным.

Суд округа пришел к следующим выводам.

Согласно пункту 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях НК РФ признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии со статьей 252 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик в целях исчисления налога на прибыль уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В силу статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

По смыслу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ налогоплательщик отвечает за искажения сведений о фактах хозяйственных деятельности (совокупности таких фактов), в которых он участвовал.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота, в упомянутых в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщен6ости и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума N 53), в признании обоснованности получения налоговой выгоды может быть отказано, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность (пункты 4 и 9).

Принимая во внимание изложенное, к обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком - покупателем, помимо данного факта также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик - покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597, от 28.05.2020 N 305-ЭС19-16064).

Изложенный выше правовой подход к разрешению споров, связанных с получением необоснованной налоговой выгоды за счет вычета (возмещения) НДС, нашел отражение в пункте 35 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2020), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 25.11.2020.

На налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Иными словами, налоговым органом при вменении налогоплательщику создание формального документооборота (пункт 9 постановления N 53) должно быть доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) налогоплательщиком не имело места в действительности, либо спорный товар (работы, услуги) хотя и был получен налогоплательщиком, но фактически поставлен иными лицами (определение Верховного Суда Российской Федерации от 20.07.2016 N 305-КГ16-4155).

Предъявляя расходы по налогу на прибыль организаций и к вычету НДС по операции с контрагентом, налогоплательщик должен доказать, как факт реального приобретения товара (услуг), как и то, что он приобретен непосредственно у того контрагента, который заявлен в представленных в налоговый орган документах.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган, что не исключает обязанности налогоплательщика доказать те обстоятельства, на которые он ссылается в обоснование своих возражений.

Из материалов дела следует, что основанием для доначисления обществу спорных сумм НДС, налога на прибыль организаций, соответствующих пеней и штрафов послужили выводы налогового органа об умышленном создании налогоплательщиком формального документооборота и о недостоверности сведений, содержащихся в документах, представленных заявителем по взаимоотношениям с ООО "Гуд Тест Компани" и ООО "Логистика" в рамках договоров поставки и подряда.

Инспекцией в ходе мероприятий налогового контроля установлено, что между налогоплательщиком и ООО "Гуд Тест Компани" подписаны договоры:

1. Договор поставки б/н от 16.12.2014, заключенный между ООО "Уральский механический завод" (Поставщик) в лице генерального директора Киселева Валерия Владимировича и ООО "Гуд Тест Компани" (Покупатель) в лице представителя по доверенности от 30.06.2014 Пестерева Владимира Михайловича.

По условиям данного договора Поставщик поставит, а Покупатель примет и оплатит продукцию: наименование, количество, цена, порядок оплаты, срок изготовления и поставки, порядок поставки определены в Спецификациях. Условие поставки: силами и за счет Покупателя (самовывоз), если иное не предусмотрено Спецификациями. Условия оплаты согласовываются сторонами в спецификациях.

2. Договор б/н от 16.12.2014, заключенный между ООО "Гуд Тест Компани" (Поставщик) в лице представителя по доверенности от 30.06.2014 Пестерева Владимира Михайловича и ООО "Уральский механический завод" (Покупатель) в лице генерального директора Киселева Валерия Владимировича. По условиям данного договора Поставщик изготовит и поставит, а Покупатель примет и оплатит продукцию: наименование, количество, цена, порядок оплаты, срок изготовления и поставки, порядок поставки определены в Спецификациях или товарных накладных. Сторонами подписаны спецификации N 1-10 на поставку продукции - Круг ВТЗ-1 ф150 мм.

3. Договор б/н б/д, заключенный между ООО "Уральский механический завод" (Заказчик) в лице генерального директора Киселева Валерия Владимировича и ООО "Гуд Тест Компани" (Подрядчик) в лице представителя по доверенности от 30.06.2014 Пестерева Владимира Михайловича.

По условиям данного договора подрядчик обязуется по заданию заказчика выполнить следующие виды работ в соответствии с конструкторско-технологической документацией, переданной Заказчиком Подрядчику одновременно с подписанием договора: доработка оснастки картера черт. 830-20-750; доработка оснастки картера черт. 830-14-150; доработка комплекта модельно-стержневой оснастки (МСО) на деталь картер 693-12-1; проведение механической обработки детали "Крышка клапанов" черт. 1851601-05-041 в количестве 25 штук.

В результате анализа данных бухгалтерской отчетности и выписки по расчетному счету, сведений из официальных источников налоговым органом установлено, что ООО "Гуд Тест Компани" не имело трудовых и материальных ресурсов, у организации отсутствуют основные средства, транспорт, оборудование, иное имущество, необходимые для осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности. В результате анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО "Гуд Тест Компани" перечислений за оплату телефонной связи, интернета не установлено. Перечисления заработной платы сотрудникам, снятие денежных средств на выплату заработной платы также не осуществлялись. Организация в период проведения проверки относилась к числу организаций, не представляющих налоговую отчетность в налоговый орган. Последняя бухгалтерская и налоговая отчетность представлена за 2016 г. При анализе налоговых деклараций ООО "Гуд Тест Компани" по НДС и налогу на прибыль установлено, что суммы расходов и вычетов составляют 99%; налоговая база по НДС и по налогу на прибыль организаций не совпадают.

На основании вышеуказанного, проведенных допросов и полученных свидетельских показаний работников налогоплательщика и спорного контрагента инспекция пришла к выводу номинальности контрагента ООО "Гуд Тест Компани".

Налоговым органом установлено, что реальным покупателем титановых слитков, поставленных согласно представленным документам налогоплательщиком в адрес ООО "Гуд Тест Компани", а также реальным поставщиком кругов ВТЗ-1 (поковок, прутков), поставленных согласно представленным документам ООО "Гуд Тест Компани" в адрес налогоплательщика, является ООО "Уральский Металлургический Завод".

Выводы инспекции подтверждаются также собранными налоговым органом сведениями о перевозке товаров непосредственно между налогоплательщиком и ООО "Уральский Металлургический Завод".

Инспекцией установлено, что работы в рамках договора подряда с ООО "Гуд Тест Компани" выполнены собственными силами налогоплательщика, а также с привлечением иных контрагентов - ООО "УралСпецАрматура", ООО "Инжетех".

По взаимоотношениям общества с ООО "Логистика" в ходе проверки налогоплательщиком представлены договор, счета-фактуры, товарные накладные, акты выполненных работ, согласно которым ООО "Уральский механический завод" приобретало у ООО "Логистика" товары (работы, услуги).

Согласно договору поставки б/н от 15.01.2015, заключенному между ООО "Логистика" (Поставщик) и ООО "Уральский механический завод" (Покупатель), поставщик (ООО "Логистика") обязуется изготовить и поставить, а покупатель принять и оплатить продукцию, наименование, количество, цена, порядок срок изготовления и поставки, порядок поставки которой определяется сторонами в спецификациях или товарных накладных, являющихся неотъемлемой частью настоящего договора.

Налоговым органом установлено, что ООО "Логистика" по адресу регистрации не находится, "номинальный" руководитель организации отрицает причастность к финансово-хозяйственной деятельности данного контрагента. При анализе данных бухгалтерской отчетности и выписки по расчетному счету ООО "Логистика" установлено, что организация в проверяемом периоде не имела собственных, офисов и складов, в организации отсутствуют основные средства, транспорт, оборудование, иное имущество, необходимые для осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности. В результате анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО "Логистика" перечислений за оплату телефонной связи, интернет, за аренду помещений, оборудования, наем персонала не установлено. Перечисления заработной платы сотрудникам, снятие денежных средств на выплату заработной платы также не осуществлялись. Организация в период проведения проверки относилась к числу налогоплательщиков, не представляющих налоговую отчетность в налоговый орган. Последняя бухгалтерская и налоговая отчетность представлена за 2016 г. Согласно представленным декларациям доля расходов в сумме доходов составляет 99,8%, удельный вес вычетов по НДС за 2015 г. в размере более чем 99,5%.

Инспекцией установлено, что работы в рамках договора подряда с ООО "Логистика" выполнены собственными силами налогоплательщика.

Согласно полученным данным, время и даты выхода в сеть к доступу к расчетным счетам ООО "Логистика", ООО "Гуд Тест Компани" практически совпадают, что подтверждает выводы налогового органа о том, что проблемные контрагенты используются одной и той же группой лиц.

Анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Логистика" сходен с движением денежных средств по расчетным счетам ООО "Гуд Тест Компани", в том числе установлено перечисление денежных средств одним и тем же организациям и физическим лицам. Данный финансовый поток характерен для организаций, не осуществляющих реальной финансово-хозяйственной деятельности, денежные средства по счетам которых не направлены реальным исполнителям, а через цепочку перечислений снимаются в конечном итоге со счетов, что в свою очередь свидетельствует об умышленных действиях ООО "Уральский механический завод" по созданию формального документооборота.

Расчетные счета ООО "Гуд Тест Компани", ООО "Логистика" управлялись одним лицом (в виду совпадения IP-адресов) использовались в качестве транзитных для перечисления и обналичивания средств, а реквизиты спорных контрагентов, соответственно, использовались для создания фиктивного документооборота по закупу товара и выполнению работ.

В настоящем случае налоговый орган доказал формальное участие ООО "Гуд Тест Компани", ООО "Логистика" в спорных отношениях, исключительно с целью оформления первичных бухгалтерских документов, дающих право на получение налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль.

Учитывая установленные обстоятельства, суды согласились с выводами налогового органа о невозможности фактического исполнения ООО "Гуд Тест Компани" и ООО "Логистика" договоров с учетом отсутствия у них необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Суды пришли к обоснованному выводу о том, что представленные налоговом органом доказательства в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют об отсутствии реальных хозяйственных отношений общества с заявленными контрагентами ООО "Гуд Тест Компани", ООО "Логистика" как в рамках сделок по движению стальных слитков и прутков, так и по выполнению работ по доработке модельно стержневых оснасток деталей, обработке деталей.

С учетом установленных обстоятельств налоговый орган и суды пришли к верному выводу о том, что ООО "Уральский Механический Завод" умышленно искажало факты хозяйственной жизни, бухгалтерскую и налоговую отчетность, включая в цепочку контрагентов между реальным контрагентом и собой номинальных контрагентов с целью уменьшения размера подлежащих уплате в бюджет налогов, чем нарушены положения пункта 1 статьи 54.1 НК РФ. Отражение в учете данных сделок совершено с единственной целью - неуплата налогов, что в силу подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ является недопустимым.

Оценив установленные инспекцией обстоятельства, суды признали документально подтвержденными выводы налоговых органов о создании налогоплательщиком в результате формального документооборота ситуации, позволяющей получить налоговые выгоды в виде права на вычет по НДС и завышение расходов по налогу на прибыль организаций вне связи с реальной предпринимательской (иной экономической) деятельностью с ООО "Гуд Тест Компани" и ООО "Логистика".

Так как в рамках настоящего дела судами установлено, что сделки по изготовлению, обработке и доработке деталей исполнены не заявленными контрагентами ООО "Гуд Тест Компани" и ООО "Логистика", и налогоплательщик умышленно использовал формальный документооборот в целях сокрытия фактических правоотношений и неправомерного уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организации и завышения налоговых вычетов по НДС, суды правомерно признали оспариваемое решение налогового органа в указанной части законным.

Данные выводы суда согласуются с позицией Верховного суда Российской Федерации, изложенной в определении от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981 по делу N А76-46624/2019, согласно которой расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ) может быть применен исключительно если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иным лицом, однако, не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (пункт 10 Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53). Если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно самим налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности не отвечает предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций.

Таким образом, поскольку обществом в ходе проведения налоговой проверки, рассмотрения ее результатов, а равно при рассмотрении дела в суде не были раскрыты сведения и доказательства, позволяющие установить реальный размер понесенных расходов на основании сведений и документов об условиях реального исполнения сделок по выполнению работ по доработке модельно стержневых оснасток деталей, обработке деталей, на налогоплательщика ложатся негативные последствия в виде отказа в вычетах по НДС и непринятия спорных расходов в целях налогообложении прибыли в части взаимоотношений с ООО "Гуд Тест Компани" и ООО "Логистика" в рамках договоров подряда (оказания услуг (работ)).

Вместе с тем при определении налоговых обязательств общества в рамках договора поставки, заявленной от имени контрагента ООО "Гуд Тест Компани", суд кассационной инстанции считает необходимым отметить следующее.

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 541 Налогового кодекса, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (необлагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981).

Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.

Если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

Аналогичный подход к разрешению споров о получении необоснованной налоговой выгоды за счет встраивания "технических" компаний в цепочку поставки товаров ранее был поддержан Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133, от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432 и сохраняет свою актуальность, поскольку в силу пункта 3 статьи 541 Налогового кодекса подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

По настоящему делу инспекцией и судами установлено, что в действительности приобретенная налогоплательщиком продукция (поковки, прутки) поставлялась напрямую ее изготовителем - ООО "Уральский Металлургический Завод".

Суд первой инстанции, учитывая, что налоговым органом установлена реальная схема движения товара и реальный контрагент, который осуществлял приобретение титановых слитков, их переработку и реализацию полученных поковок в адрес налогоплательщика, а именно ООО "Уральский Металлургический Завод", пришел к правомерному выводу о том, что в рассматриваемом случае необходимо определить объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, в связи с чем признал обоснованными расходы общества по налогу на прибыль организаций на приобретение титановых поковок по ценам реального изготовителя ООО "Уральский Металлургический Завод", определенных на основании счетов-фактур, выставленных последним в адрес ООО "Гуд Тест Компани" до наценки последнего.

Вместе с тем суд, установив лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделкам (ООО "Уральский Металлургический Завод") в рамках легального хозяйственного оборота, уплатившее налоги при поставке товара (поковки, прутки) налогоплательщику в соответствующем размере, при определении размера недоимки по налогу НДС эти сведения фактически во внимание не принял, что могло привести к произвольному завышению сумм НДС, пени и штрафов, начисленных инспекцией в оспариваемом решении по результатам налоговой проверки (определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005 по делу N А40-131167/2020).

Кроме того при определении реальных налоговых обязательств общества судом не дана оценка доводу заявителя о встречной поставке товара от налогоплательщика в адрес ООО "Гуд тест компании".

Исходя из того, что для принятия обоснованного и законного судебного акта требуется исследование и оценка доказательств, установление всех имеющих значение для дела обстоятельств, что невозможно в арбитражном суде округа в силу пределов его полномочий, дело в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса подлежит передаче на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела судам следует учесть изложенную в определении Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005 по делу N А40-131167/2020 правовую позицию, дать оценку доводам налогоплательщика и возражениям налогового органа относительно правильности определения доначисленных сумм налога на прибыль организаций, НДС, соответствующих пени и штрафов по взаимоотношениям налогоплательщика с ООО "Уральский Металлургический Завод" в рамках договоров поставки, установить все имеющие существенное значение для дела обстоятельства с учетом изложенного в настоящем постановлении, исходя из полного и всестороннего исследования представленных сторонами доказательств в их совокупности и взаимосвязи, и на основании их правовой оценки вынести законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 04.02.2021 по делу N А76-12316/2020 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2021 по тому же делу отменить в части отказа в признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска от 18.11.2019 N 17/16 в части доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, соответствующих пени и штрафов по взаимоотношениям общества с ограниченной ответственностью "Уральский механический завод" с обществом с ограниченной ответственностью "Гуд Тест Компани" в рамках договоров поставки.

Дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Челябинской области.

В остальной части судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Уральский механический завод" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Д.В. Жаворонков

Судьи

Н.Н. Суханова Е.А. Кравцова