Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 10 ноября 2011 г. N Ф06-9375/11 по делу N А06-1875/2011

г. Казань

10 ноября 2011 г.

Дело N А06-1875/2011

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хакимова И.А.,

судей Гатауллиной Л.Р., Логинова О.В.,

при участии представителей:

заявителя - Олейниковой О.В., доверенность от 30.09.2011,

в отсутствие:

ответчика - извещен, не явился,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу негосударственного образовательного учреждения дополнительного профессионального образования Астраханская автомобильная школа Общероссийской общественно-государственной организации "Добровольное общество содействия армии, авиации и флоту России", г. Астрахань,

на постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.08.2011 (председательствующий судья - Александрова Л.Б., судьи: Борисова Т.С., Жевак И.И.)

по делу N А06-1875/2011

по заявлению негосударственного образовательного учреждения дополнительного профессионального образования Астраханская автомобильная школа Общероссийской общественно-государственной организации "Добровольное общество содействия армии, авиации и флоту России", г. Астрахань, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Астраханской области, г. Астрахань, о признании недействительным решения от 27.12.2010 N 08-24606/10547349,

УСТАНОВИЛ:

негосударственное образовательное учреждение дополнительного профессионального образования Астраханская автомобильная школа Общероссийской общественно-государственной организации "Добровольное общество содействия армии, авиации и флоту России" (далее - заявитель, учреждение) обратилось в Арбитражный суд Астраханской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Астрахани от 27.12.2010 N 08-24606/10547349.

В ходе производства по делу, судом в порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации произведена замена Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Астрахани на ее правопреемника - Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 6 по Астраханской области.

Решением Арбитражного суда Астраханской области от 20.05.2011 требования заявителя удовлетворены. Суд признал недействительным решение инспекции от 27.12.2010 N 08-24606/10547349. С инспекции в пользу учреждения взысканы расходы по госпошлине в сумме 4000 руб.

Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.08.2011 решение Арбитражного суда Астраханской области от 20.05.2011 отменено. Решение инспекции от 27.12.2010 N 08 - 24606/10547349 в части привлечения учреждения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в сумме 33 437,20 руб. признано недействительным.

В остальной части в удовлетворении требований учреждения отказано.

Учреждение, не согласившись с принятым судебным актом, обратилось в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит указанный судебный акт отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, заслушав представителя заявителя, проверив в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемого судебного акта, не находит оснований для его отмены.

Как следует из материалов дела, инспекцией в отношении налогоплательщика проведена камеральная налоговая, представленной 20.10.2010 уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за III квартал 2008 года (номер корректировки 2), зарегистрированной за номером 10296942.

По результатам камеральной налоговой проверки составлен акт от 24.11.2010 N 08- 20305/10420388.

Инспекцией установлено, что налогоплательщик в 2008 году пользовался льготой по НДС, предусмотренной подпунктом 14 пункта 2 статьи 149 НК РФ. Кроме того, заявитель применял освобождение от уплаты НДС на основании пункта 1 статьи 145 НК РФ, исходя из того, что выручка от реализации услуг освобождена от уплаты НДС и не входит в состав выручки, которая исчисляется в целях статьи 145 НК РФ, а сумма выручки учреждения от иных видов деятельности за три последовательно предшествующих месяца не превышала двух миллионов рублей.

Учреждение представило в инспекцию уточненную налоговую декларацию по НДС за третий квартал 2008 года, согласно которой сумма НДС, исчисленная к уплате в бюджет, составила 0 руб.

В ходе камеральных проверок представленных заявителем документов инспекция установила, что в феврале и марте 2008 года сумма выручки учреждения от реализации товаров (работ, услуг) составила 2 491 800 руб., то есть превысила 2 000 000 руб. Инспекция посчитала, что с 01.03.2008, то есть с первого числа месяца, в котором имело место превышение, учреждение утратило право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС в соответствии с пунктом 1 статьи 145 НК РФ.

Инспекцией 27.12.2010, с учетом возражений налогоплательщика, принято решение N 08-24606/10547349 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 43 437,2 руб. Инспекцией доначислен НДС в сумме 217 186руб., начислена пени в сумме 54 704,31 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Астраханской области от 05.03.2011 N 96-Н решение инспекции оставлено без изменения.

Заявитель, не согласившись с решением налогового органа, обратился в арбитражный суд, которым приняты вышеуказанные судебные акты.

Кассационная инстанция находит выводы апелляционного суда правомерными по следующим основаниям.

Удовлетворяя заявленные обществом требования, суд первой инстанции пришел к выводу о необоснованном доначислении налогоплательщику НДС в сумме 217 186 руб.

Признавая недействительным решение инспекции о доначислении НДС в сумме 217 186 руб., начислении пени в связи с несвоевременной уплатой НДС в сумме 54 704,31 руб. и привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 43 437,20 руб., суд первой инстанции счел правомерным исчисление налогоплательщиком выручки от реализации товаров (работ, услуг) для соблюдения условий, предусмотренных пунктом 1 статьи 145 НК РФ, без учета выручки, полученной от осуществления операций освобождаемых от налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Судами установлено, что в проверяемом периоде учреждение осуществляло операции как облагаемые НДС, так и операции, освобождаемые от налогообложения. В отношений операций, облагаемых НДС, заявитель применял освобождение, предусмотренное статьей 145 НК РФ. В отношений операций освобождаемых от налогообложения НДС налогоплательщик применял льготу, предусмотренную подпунктом 14 пункта 2 статьи 149 НК РФ "Реализация услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного или воспитательного процесса, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче в аренду помещении".

Налоговым органом в ходе камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за III квартал 2008 года установлено, что сумма выручки от реализации облагаемых и необлагаемых НДС товаров (работ, услуг), исчисленная в соответствии с пунктом 1 статьи 145 НК РФ, без учета НДС за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности превысила два миллиона рублей.

Установив вышеизложенные обстоятельства, инспекция пришла к выводу о том, что налогоплательщик неправомерно воспользовался правом на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС и, в соответствии с пунктом 1 статьи 166 НК РФ, произвело доначисление суммы НДС, а также соответствующих сумм штрафных санкций и пени.

Между тем заявитель, полагая, что имеет право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, так как сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) за три предшествующих последовательных календарных месяца не превысила в совокупности два миллиона рублей, находит позицию налогового органа неправомерной, с чем согласился и суд первой инстанции.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции:

1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг);

2) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

4) ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

В соответствии с пунктом 1 статьи 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога (далее в настоящей статье - освобождение), если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) прав а собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Не признается реализацией товаров, работ или услуг в случаях, предусмотренных пунктом 3 статьи 39 НК РФ, в том числе согласно подпункту 9 пункта 3 статьи 39 НК РФ и иные операции в случаях предусмотренных настоящим Кодексом.

Иные случаи предусмотрены пунктом 2 статьи 146 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 146 НК РФ, в редакции, действующей в рассматриваемый период, в целях настоящей главы не признаются объектом налогообложения:

1) операции, указанные в пункте 3 статьи 39 настоящего Кодекса;

2) передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов, специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению);

3) передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации;

4) выполнение работ (оказание услуг) органами, в ходящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления;

5) передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям;

6) операции по реализации земельных участков (долей в них);

7) передача имущественных прав организации ее правопреемнику (правопреемникам);

8) передача денежных средств некоммерческим организациям на формирование целевого капитала, которое осуществляется в порядке, установленном Федеральным законом "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих Организаций";

9) операции по реализации налогоплательщиками, являющимися российскими организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр в соответствии со статьей 3 Федерального закона "Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации", товаров (работ, услуг) и имущественных прав, осуществляемые по согласованию с лицами, являющимися иностранными организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр в соответствии со статьей 3 Федерального закона "Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации", в рамках исполнения обязательств по соглашению, заключенному Международным олимпийским комитетом с Олимпийским комитетом России и городом Сочи на проведение XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи.

Следовательно, операции по предоставлению услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного или воспитательного процесса, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче в аренду помещений, по мнению инспекции, являются объектом налогообложения по НДС.

Позиция инспекции основана на том, что статья 145 НК РФ не ограничивает определение выручки от реализации операциями, подлежащими налогообложению. Суммы, полученные учреждением от реализации не облагаемых НДС товаров (работ, услуг), должны учитываться при определении суммы выручки, дающей право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, по пункту 1 статьи 145 НК РФ.

Удовлетворяя заявленные учреждением требования, суд первой инстанции указал на то, что согласно пункту 1 статьи 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.

В соответствии с подпунктом 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции по предоставлению займов в денежной форме, а также оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме. Согласно положениям пункта 1 статьи 154, пункта 2 статьи 162, пунктов 1 и 4 статьи 166, статьи 173 НК РФ операции, которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации, не учитываются при формировании налоговой базы и исчислении налога на добавленную стоимость к уплате. Поэтому в целях определения суммы выручки для возможности предоставления права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, подлежит учету выручка только от тех операций, которые подлежат включению в налоговую базу, то есть являются основой для исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость.

Между тем инспекция не оспаривает правомерность применения обществом льготы, предусмотренной подпунктом 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ, сумму выручки общества, исчисленную без учета дохода от операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения), не превышающую в совокупности два миллиона рублей, а также факт представления им в налоговый орган полного комплекта документов, предусмотренных пунктом 6 статьи 145 НК РФ.

Однако инспекция не устанавливала факт предоставления займов в денежной форме, а также оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме, то есть суд первой инстанции сослался на обстоятельства, не имеющие отношения к данному спору, на что обоснованно указал апелляционный суд.

Также суд апелляционной инстанции обоснованно признал несостоятельным вывод суда первой инстанции в той части, что налогоплательщик подтвердил право на освобождение его от обязанностей плательщика НДС в спорный период, в связи с чем обоснованно не учитывал в выручке от реализации товаров (работ, услуг) операции, освобожденные от налогообложения НДС, предусмотренные подпунктом 14 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

Объект налогообложения НДС определяется в соответствии со статьей 146 НК РФ.

Статья 149 НК РФ регулирует иные вопросы в сфере налогообложения, а именно определяет операции, не подлежащие налогообложению (освобожденные от налогообложения).

Апелляционный суд правильно указал, что ошибочен вывод суда первой инстанции о том, что операции, поименованные в статье 149 НК РФ, не являются объектом налогообложения при исчислении НДС в соответствии со статьей 146 НК РФ.

Положения пункта 1 статьи 146 НК РФ согласуются с положениями пункта 2 статьи 153 НК РФ, в соответствии с которой при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Из правовых норм, содержащихся в статьях 39, 145, 146, 149, 153 НК РФ следует, что при определении размера выручки, от которой зависит возможность предоставления права на освобождение от обязанностей налогоплательщика НДС, подлежат учету все доходы налогоплательщика, как облагаемые НДС, так и освобожденные от НДС.

То есть, при определении размера выручки, от которого зависит возможность предоставления права на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС, учреждение обязано было учитывать все свои доходы, в том числе и освобожденные от обложения НДС.

Суд апелляционной инстанции правомерно указал на то, что статья 149 НК РФ не регулирует вопросы, связанные с объектом налогообложения и освобождением от исполнения обязанностей налогоплательщиков. В данной статье идет речь об освобождении от налогообложения отдельных операций и приводится их исчерпывающий перечень.

Операции, которые в целях главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ не признаются объектом налогообложения, названы в пункте 2 статьи 146 НК РФ. Операции по реализации услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного или воспитательного процесса, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче в аренду помещений к таковым не отнесены.

То обстоятельство, что ранее налогоплательщик аналогично учитывал выручку от реализации товаров (работ, услуг) при определении права на освобождение от обязанностей налогоплательщика, и налоговым органом при проведении налогового контроля не было выявлено каких-либо нарушений в указанной части, не является основанием полагать, что оспариваемое решение по указанным основаниям является недействительным. Факт не выявления правонарушения не может свидетельствовать о правомерности действий налогоплательщика.

Следовательно, ссылка суда первой инстанции на то, что налоговым органом в 2008 году проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт от 07.08.2008 N 07-27 и принято решение от 02.09.2008 N 07-28, которым подтверждена правильность включения в расчет только выручки, полученной от реализации по операциям, подлежащим обложению НДС, несостоятельна.

Таким образом, доводы кассационной жалобы не опровергают правильность сделанных судами первой и апелляционной инстанций и подтвержденных материалами дела выводов.

При таких обстоятельствах у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для удовлетворения кассационной жалобы.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.08.2011 по делу N А06-1875/2011 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

И.А. Хакимов

Судьи

Л.Р. Гатауллина О.В. Логинов