Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 15 февраля 2012 г. N Ф10-107/12 по делу N А35-1939/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 13 февраля 2012 г.

Полный текст постановления изготовлен 15 февраля 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе:

Председательствующего	Шуровой Л.Ф.
судей:	Ермакова М.Н.
	Леоновой Л.В.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Бакаевым В.Н. В порядке п. 2 ч. 2 ст. 153 АПК РФ явка и полномочия лиц, явившихся в судебное заседание установлены судьей Арбитражного суда Курской области Цепковой Н.О.
При участии в заседании:
от ЗАО Наладочно-монтажное управление "Электроюжмонтаж" 307250, Курская область, г. Курчатов, Промзона АЭС ОГРН 1034686002130	не явились, о дате и времени слушания дела извещены надлежащим образом
от МИ ФНС России N 2 по Курской области 307750, Курская область, г. Льгов, ул. К. Маркса, д. 40	Каталовой Е.В. - представителя, дов. от 10.01.2012 б/н
от УФНС России по Курской области 305000, г. Курск, ул. М. Горького, д. 37	не явились, о дате и времени слушания дела извещены надлежащим образом

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы видеоконференц - связи кассационную жалобу МИ ФНС России N 2 по Курской области на решение Арбитражного суда Курской области от 24.06.2011 (судья Кузнецова Т.В.) и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.10.2011 (судьи Ольшанская Н.А., Скрынников В.А., Михайлова Т.Л.) по делу N А35-1939/2010,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество Наладочно-монтажное управление "Электроюжмонтаж" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Курской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Курской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 07.12.2009 N 13-09/59 в части доначисления НДС в размере 285 644 руб. за 1 квартал 2008 года, налога на прибыль организаций за 2007 год в сумме 157 073 руб., за 2008 год в сумме 2 469 083, 52 руб., начисления пени по НДС в сумме 10 232, 48 руб., по налогу на прибыль организаций в сумме 144 624, 69 руб., начисления штрафа за неполную уплату НДС за 1 квартал 2008 года в сумме 57 128, 80 руб., за неполную уплату налога на прибыль организаций в сумме 525 231, 30 руб. Кроме того, Общество на основании ст.ст. 112, 114 НК РФ просило суд уменьшить размер штрафных санкций, исчисленных по п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату НДС в сумме 230 476, 40 руб. и за неуплату налога на прибыль организаций в части штрафа за 2007 год в сумме 31 414, 60 руб., за 2008 год в сумме 663 119 руб. (с учетом уточнения заявленных требований).

Решением Арбитражного суда Курской области от 24.06.2011 заявление налогоплательщика удовлетворено частично. Суд признал недействительным решение Инспекции от 07.12.2009 N 13-09/59 в части взыскания штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 115 238, 2 руб. за неполную уплату НДС, в размере 609 883, 95 руб. за неполную уплату налога на прибыль организаций; начисления пени за неполную уплату налога на прибыль организаций, зачисляемой в федеральный бюджет в сумме 40 096,39 руб., в бюджет субъекта РФ в сумме 104 528, 30 руб.; предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в федеральный бюджет в сумме 711 251, 25 руб., в бюджет субъекта РФ в сумме 1 914 905, 27 руб.; доначисления налога на прибыль организаций в сумме 2 626 156, 52 руб., в т.ч. за 2007 год - 157 073 руб., за 2008 год - 2 469 083, 52 руб.

В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.10.2011 решение суда первой инстанции оставлено без изменений.

Инспекция обратилась с кассационной жалобой на состоявшиеся по делу судебные акты, в которой, ссылаясь на неправильное применение норм материального права и несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам спора, просит их отменить в части удовлетворенных требований налогоплательщика.

Согласно ч. 1 ст. 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Проверив материалы дела, обсудив доводы жалобы, выслушав пояснения представителя налогового органа, явившегося в судебное заседание, кассационная коллегия не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемых решения и постановления.

Как усматривается из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ЗАО Наладочно-монтажное управление "Электроюжмонтаж" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 30.04.2009, по результатам которой составлен акт от 27.10.2009 N 13-08/39 и вынесено решение от 07.12.2009 N 13-09/59.

Названным решением, оставленным без изменения решением УФНС России по Курской области от 25.01.2010 N 51, Общество привлечено к ответственности за неуплату налогов (сборов), а также ему предложено уплатить соответствующие суммы недоимки и пени.

Полагая, что решение Инспекции от 07.12.2009 N 13-09/59 частично не соответствует законодательству РФ о налогах и сборах, нарушает права и законные интересы налогоплательщика в сфере экономической деятельности, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Разрешая спор по существу по эпизоду включения Обществом в состав расходов за 2007, 2008 г.г. сумм, соответственно, 27 450 руб. и 108 000 руб., уплаченных в качестве арендной платы за проживание двух иногородних сотрудников предприятия, суд правомерно руководствовался следующим.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается полученная налогоплательщиком прибыль - доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Расходы, уменьшающие полученные доходы, должны соответствовать критериям, названным в ст. 252 НК РФ, а именно: расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

На основании п. 2 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

Согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В соответствии с п. 25 ст. 255 НК РФ перечень предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором расходов налогоплательщика, произведенных в пользу работника, учитываемых при исчислении налога на прибыль, является открытым.

Статьей 264 НК РФ установлен перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, который в силу п.п. 49 п. 1 данной статьи также является открытым.

Пунктом 29 ст. 270 НК РФ определено, что к числу расходов, не учитываемых при исчислении налоговой базы, отнесены расходы на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу, и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников.

Из содержания названной нормы следует, что в целях налогообложения налогом на прибыль организаций не подлежат учету расходы, связанные с отдыхом, лечением, организацией досуга работников, а также другие аналогичные расходы.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что согласно трудовым договорам от 30.09.2003 N 1 и от 03.07.2006 N 03/07/06 ЗАО Наладочно-монтажное управление "Электроюжмонтаж" (работодатель) приняло на должности генерального директора и его заместителя соответственно Мазур В.А. и Березина Д.С.

По условиям указанных трудовых договоров работодатель взял на себя обязанность обеспечить названных иногородних работников жильем ввиду отсутствия у них собственного жилья по месту работы.

В подтверждение фактов несения расходов в материалы дела представлены: договоры на аренду квартир; трудовые договоры с сотрудниками; приказы на предоставление конкретному работнику для проживания квартиры с указанием адреса и срока проживания.

Оценив имеющиеся в деле доказательства и фактические обстоятельства спора по правилам ст. 71 АПК РФ, суд пришел к правильному выводу о том, что расходы Общества на оплату аренды жилья для вышеназванных лиц связаны с содержанием этих работников в целях обеспечения выполнения ими трудовых обязанностей, направлены на обеспечение производственного процесса, а не на удовлетворение социальных потребностей данных работников.

В связи с этим довод Инспекции о том, что спорные расходы не подлежат учету в целях налогообложения прибыли на основании п. 29 ст. 270 НК РФ, правомерно отклонен как несостоятельный.

Однако, поскольку затраты на содержание квартир учитывались Обществом как расходы, связанные с производством и реализацией, а не как составная часть расходов на оплату труда, апелляционная коллегия правомерно не согласилась с выводом суда первой инстанции о необходимости учета рассматриваемых расходов по п. 25 ст. 255 НК РФ, обоснованно применив к спорным правоотношениям норму п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Помимо изложенного, судом установлено, что по результатам выездной налоговой проверки Инспекцией не приняты расходы Общества по сверхнормативному питанию и перевозке сотрудников субподрядчика ООО НПП "Харьковэнергоремонт": в 2007 году на общую сумму 558 864, 37 руб., в 2008 году на сумму 1 377 859, 07 руб., поскольку, по мнению налогового органа, указанные услуги фактически оказаны физическим лицам (специалистам ООО НПП "Харьковэнергоремонт", а не работникам Общества) и являются документально неподтвержденными. Инспекция указала, что ЗАО Наладочно-монтажное управление "Электроюжмонтаж" не предъявило стоимость услуг по сверхнормативному питанию и перевозке сотрудников на ТЭЦ рудника "Баренцбург" согласно договору от 21.08.2007 N 66 субподрядчику ООО НПП "Харьковэнергоремонт", который, как указывает налоговый орган, должен был нести указанные расходы собственными силами.

Признавая выводы проверяющих в рассматриваемой части несостоятельными, суд правомерно указал, что гл. 25 НК РФ не содержит закрытого перечня расходов, учитываемых в целях налогообложения, т.е. позволяет уменьшить налоговую базу на любые расходы при условии, что они связаны с деятельностью, направленной на получение доходов.

Из материалов дела усматривается, что между ФГУП Государственный трест "Арктикуголь" (заказчик) и ЗАО Наладочно-монтажное управление "Электроюжмонтаж" (подрядчик) были заключены контракты на выполнение работ: от 20.08.2007 N 030701; от 01.06.2008 N 030801, от 17.01 2008 N 030702, по условиям которых заказчик обеспечивает за счет собственных средств перевозку трудящихся подрядчика (рабочих и ИТР) на рудник "Баренцбург" чартерными рейсами (п. 3.7).

В соответствии с п. 3.9. вышеуказанных контрактов заказчик обеспечивает за счет собственных средств специалистов подрядчика на период выполнения работ жильем, трехразовым питанием из расчета суточных в пределах норм, предусмотренных Правительством РФ.

Дополнительным соглашением от 22.08.2007 N 1/1 к государственному контракту от 20.08.2007 N 030701 стороны предусмотрели, что авиаперелет через территорию Норвегии до места выполнения работ специалистов подрядчика коммерческими авиарейсами обеспечивает подрядчик (Общество) за счет собственных средств. Кроме того, подрядчик на период выполнения работ обеспечивает специалистов за счет собственных средств сверхнормативным питанием.

В свою очередь для выполнения работ по демонтажу и монтажу оборудования ТЭЦ и теплоизоляции действующих тепловых и водопроводных сетей рудника Баренцбург на архипелаге Шпицберген (Норвегия) Общество заключило договор от 21.08.2007 N 66 с ООО НПП "Харьковэнергоремонт" на сумму 24 297 832 руб. (с учетом дополнительного соглашения от 26.12.2008 N 10 общая стоимость выполняемых работ составляет 48 047 120, 73 руб.), срок завершения работ - 31.12.2009. Всего было заключено 14 дополнительных соглашений к данному договору.

Договором от 21.08.2007 N 66 (п.п. 1.4.2.7., 1.7.3.) предусмотрено, что Общество в качестве заказчика по данному договору организует собственными силами и за собственные средства доставку специалистов подрядчика из Москвы до Шпицбергена и обратно, а также проживание и питание специалистов подрядчика. В соответствии с вышеуказанными пунктами договора от 21.08.2007 N 66 взаимоотношения заказчика с подрядчиком регулируются договором.

Пунктами 1.4.2.7, 1.7.3 договора от 21.08.2007 N 66 предусмотрена обязанность заказчика оплатить проезд, питание работников подрядчика.

В приложении к государственному контракту от 20.08.2007 N 030701 имеется конкурсная заявка, где субподрядчик (субисполнитель) ООО НПП "Харьковэнергоремонт" указано как третье лицо для выполнения работ в пользу ФГУП "Государственный Трест "Арктикуголь".

Согласно заключенным контрактам и дополнительному соглашению между ФГУП "Государственный трест "Арктикуголь" и ЗАО Наладочно-монтажное управление "Электроюжмонтаж" последнее приняло на себя обязательства оплатить ФГУП "Государственный трест "Арктикуголь" вышеназванные расходы согласно первичным документам за 2007 год в сумме 558 864, 37 руб., за 2008 год - на сумму 1 377 859, 07 руб., в т.ч. сверхнормативное питание в сумме 1 312 881, 41 руб.

Таким образом, как обоснованно указал суд, ЗАО Наладочно-монтажное управление "Электроюжмонтаж" компенсирует ФГУП "Государственный трест "Арктикуголь" фактические затраты на оплату расходов по перелету, проживанию и питанию специалистов ООО НПП "Харьковэнергоремонт".

Материалами дела подтверждается, что ФГУП "Государственный Трест "Арктикуголь" предъявило ЗАО Наладочно-монтажное управление "Электроюжмонтаж" счет-фактуру от 30.11.2007 N 00000112 и акт от 30.11.2007 N 1189 на сверхнормативное питание сотрудников согласно ведомостей за август, сентябрь, октябрь, ноябрь 2007 года в сумме 453 476,89 руб. и услуги по авиаперелету Москва - Лонгиер 24.09.2007 и 04.09.2007 на сумму 105 387, 48 руб.

ООО НПП "Харьковэнергоремонт" выполняло ремонтные работы электротехнического оборудования на ТЭЦ рудника Баренцбург архипелага Шпицберген (Норвегия), что подтверждено соответствующими актами выполненных работ.

В составе расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации Обществом учтены затраты по питанию, услугам КСК, услугам аптеки, услугам стоматологии сотрудников ООО НПП "Харьковэнергоремонт", предъявленные заказчиком ФГУП "Государственный трест "Арктикуголь".

Вышеуказанные расходы подтверждены первичными документами: копии ведомости на питание работников, табеля учета рабочего времени ООО НПП "Харьковэнергоремонт", экономически обоснованы, связаны с деятельностью, направленной на получение доходов.

При изложенных обстоятельствах суд правомерно признал необоснованным исключение налоговым органом расходов Общества по сверхнормативному питанию и перевозке сотрудников ООО НПП "Харьковэнергоремонт" в 2007 и 2008 г.г. в вышеуказанных суммах.

При этом суд обоснованно отклонил довод Инспекции о необходимости квалификации спорных затрат налогоплательщика в качестве командировочных расходов, которые не могут быть учтены при налогообложении прибыли, поскольку вступая в договорные отношения с субподрядчиком ООО НПП "Харьковэнергоремонт", Общество сформировало цену работ, полагающуюся оплате указанному лицу, с учетом обеспечения его специалистов нормальными условиями труда, включающими достойное питание, проживание, а также организацию перелета. Рассматриваемые расходы налогоплательщика связаны с получением Обществом дохода от заказчика ФГУП "Государственный трест "Арктикуголь".

Кассационная коллегия полагает необходимым согласиться также с выводом суда о правомерности учета Обществом при налогообложении прибыли затрат по оформлению лицензий и сертификата соответствия единовременно, а не равными частями в течение срока действия указанных документов.

Как следует из материалов дела, в целях налогового учета в 2007 году Инспекцией не приняты расходы Общества по оформлению лицензии на эксплуатацию блоков атомных станций (АС), в части выполнении работ и оказания услуг эксплуатирующей организации при ремонте, реконструкции и модернизации АС N ЦО-03-101-3735 от 23.08.2007, а также расходы на оформление лицензии на сооружение блоков атомных станций (АС), в части выполнения работ и оказания услуг эксплуатирующей организации при строительстве АС N ЦО-02-101-3736 от 23.08.2007 в общей сумме 123 855 руб.

За 2008 год из состава расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, инспекцией исключены затраты по оформлению лицензии N ГС-1-77-01-27-0-4634007540-033007-1 в сумме 125 365, 25 руб. сроком действия 5 лет и затраты по оформлению Сертификата Соответствия N СДП.ТП.СМК.002763-08, выданного 28.07.2008 на 3 года.

При этом Инспекция, ссылаясь на п. 5.9.1 учетной политики Общества для целей бухгалтерского учета на 2008 год (применение метода начисления), пришла к выводу об отражении налогоплательщиком в составе затрат расходов по сертификации единовременно как нарушение ст. 264 НК РФ.

С учетом положений п.п. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ для целей налогообложения прибыли плата за оформление лицензий на строительную деятельность представляет собой лицензионный сбор и учитывается для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.

В соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на сертификацию продукции и услуг.

Абзацем 1 п. 1 ст. 272 Кодекса установлено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318-320 данного Кодекса.

В соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Положения абз. 3 п. 1 ст. 272 НК РФ устанавливают что, в случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

В силу п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные работы (оказанные услуги) является дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.

Анализируя положения п. 1 ст. 272 НК РФ в их взаимосвязи суд обоснованно указал, что названные предписания касаются учета расходов, возникающих из гражданско-правовых обязательств (сделок), к которым выдача лицензии не относится.

Поскольку государственная пошлина является федеральным сбором (п. 2. ст. 8, п. 10. ст. 13 НК РФ), ее сумма признается в расходах единовременно в момент начисления (п.п. 1 п. 1 ст. 264, п.п. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ), что согласуется с учетной политикой Общества в проверяемом периоде.

Согласно п. 1 ст. 318 НК РФ расходы по приобретению лицензий и расходы на сертификацию продукции являются косвенными расходами, подлежащими в соответствии с п. 2 ст. 318 НК РФ отнесению в полном объеме к расходам текущего (отчетного, налогового) периода.

Оснований для переоценки выводов судов в указанной части у кассационной коллегии не имеется.

В отношении довода Инспекции о том, что при исчислении размера штрафа, подлежащего признанию неправомерно начисленным, суд вышел за пределы заявленных требований, судебная коллегия учитывает, что обращаясь к суду Общество просило применить положения ст.ст. 112, 114 НК РФ и уменьшить размер всей суммы штрафных санкций, доначисленных по решению Инспекции от 07.12.2009 N 13-09/59, в т.ч. и в части, доначисление налогов по которой не оспаривалось.

Фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, отвечающих признакам относимости, допустимости и достаточности.

Доводы кассационной жалобы Инспекции основаны на ином понимании вышеуказанных законодательных норм и направлены на переоценку выводов суда, подтвержденных соответствующими доказательствами. Названные доводы являлись обоснованием позиции налогового органа по делу в ходе рассмотрения спора в судах первой и апелляционной инстанций и обоснованно отклонены как несостоятельные.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 АПК РФ, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Курской области от 24.06.2011 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.10.2011 по делу N А35-1939/2010 оставить без изменений, а кассационную жалобу МИ ФНС России N 2 по Курской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Председательствующий

Л.Ф. Шурова

Судьи

М.Н. Ермаков Л.В. Леонова