Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 13 мая 2011 г. N Ф08-2334/11 по делу N А32-24703/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 10 мая 2011 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 мая 2011 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Драбо Т.Н. и Калашниковой М.Г., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Торговый Дом Солнечный" (ИНН 2310086192, ОГРН 1032305703583) - Лукьянова Д.В. (доверенность от 28.02.2011), от заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару (ИНН 2310023604, ОГРН 1042305724405) - Вишницкой А.С. (доверенность от 11.10.2010), Ткаченко И.А. (доверенность от 18.01.2011), рассмотрев кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару на постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2011 по делу N А32-24703/2010 (судьи Винокур И.Г., Андреева Е.В., Шимбарева Н.В.), установил следующее.

ООО "Торговый Дом Солнечный" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Краснодару (далее - налоговая инспекция) от 13.05.2010 N 14/32-25 в части:

I) доначисления:

- 176 919 рублей налога на прибыль (федеральный бюджет) по сроку уплаты 28.03.2007, 28.03.2009 и 30.03.2009;

- 476 319 рублей налога на прибыль (бюджет субъекта) по сроку уплаты 28.03.2007, 28.03.2009 и 30.03.2009;

- 285 619 рублей налога на добавленную стоимость;

II) привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс):

- за неуплату налога на прибыль (федеральный бюджет) в сумме 19 865 рублей штрафа за 2007 год, в сумме 9049 рублей - за 2008 год;

- за неуплату налога на прибыль (бюджет субъекта) в сумме 53 482 рублей штрафа за 2007 год, в сумме 24 363 рублей - за 2008 год;

- за неуплату НДС в сумме 39 552 рублей штрафа за октябрь 2007 года, 14 521 рубль - за ноябрь 2007 года;

- 278 163 рублей 60 копеек за IV квартал 2008 года в связи с невыполнением условий, установленных подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 Кодекса;

III) начисления пени:

- 39 603 рублей по налогу на прибыль (федеральный бюджет);

- 9847 рублей по налогу на прибыль (бюджет субъекта);

- 847 рублей по НДС.

Решением суда от 15.10.2010 (судья Руденко Ф.Г.) заявленные требования удовлетворены полностью.

При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции общество в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнило требования, просило признать недействительным решение налоговой инспекции в части:

I) предложения уплатить недоимку:

- 28 118 рублей по налогу на прибыль (федеральный бюджет);

- 411 713 рублей 95 копеек по налогу на прибыль (бюджет субъекта);

- 285 619 рублей по НДС;

II) предложения уплатить штраф:

- 65 523 рубля 99 копеек по налогу на прибыль (бюджет субъекта);

- 54 073 рубля по НДС;

- 253 208 рублей по статье 81 Кодекса.

Общество просило снизить штраф в сумме 107 135 рублей 01 копейки.

В остальной части общество от требований отказалось.

Постановлением апелляционной инстанции от 21.02.2011 изменено решение суда от 15.10.2010, резолютивная часть изложена в следующей редакции: признать недействительным решение налоговой инспекции от 13.05.2010 N 14/32-25 в части:

I) предложения уплатить недоимку:

- 28 118 рублей по налогу на прибыль (федеральный бюджет)

- 411 713 рублей 95 копеек по налогу на прибыль (бюджет субъекта);

- 285 619 рублей по НДС;

II) предложения уплатить штраф:

- 65 523 рубля 99 копеек по налогу на прибыль (бюджет субъекта);

- 54 073 рубля по НДС;

- 253 208 рублей по статье 81 Кодекса;

- 87 135 рублей 01 копейки (снижение штрафных санкций с суммы 107 135 рублей 01 копейки до 20 тыс. рублей).

Производство по делу в части отказа от требований прекращено.

В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Судебные акты мотивированы тем, что реальное осуществление хозяйственной операции с ООО "Строймонолит" подтверждено материалами дела. У налоговой инспекции отсутствовали основания для привлечения общества к налоговой ответственности по статье 122 Кодекса за неуплату НДС в виде 54 073 рублей штрафа, за неуплату налога на прибыль (бюджет субъекта) в виде 65 523 рублей 99 копеек штрафа. На момент подачи (17.11.2009) уточненной декларации по НДС за IV квартал 2008 года (с отражением к доплате 1 595 542 рублей) у общества имелась переплата в сумме 1 266 042 рублей, поэтому штраф с учетом суммы НДС по уточненной декларации составляет 65 900 рублей, т. е. 20 % от 329 500 рублей (1 595 542 рублей - 1 266 042 рублей), а не 319 108 рублей. Ввиду наличия смягчающих ответственность обстоятельств начисление 87 135 рублей 01 копейки штрафа признано судом незаконным.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит постановление апелляционной инстанции в части удовлетворения требований отменить, а в остальной части - оставить без изменения. Податель жалобы указывает, что ООО "Строймонолит" не является реальным поставщиком продукции. Документы, представленные обществом для получения налоговой выгоды, являются недостоверными, поскольку подписаны ненадлежащим лицом Авраменко В.А., который отрицал свою причастность к деятельности ООО "Строймонолит". Применение налоговых вычетов возможно при наличии реального осуществления хозяйственных операций и уплаты НДС в федеральный бюджет поставщиком. Налоговая инспекция считает, что обществу обоснованно начислены налоги без учета переплат на дату принятия решения, оно правомерно привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса. Суд апелляционной инстанции не принял во внимание положения статьи 81 Кодекса: общество подало декларацию по НДС после назначения выездной налоговой проверки, а также не уплатило недостающую сумму налога и соответствующие пени. В дополнениях к кассационной жалобе налоговая инспекция ссылается на согласие общества с начислением 24 955 рублей 60 копеек штрафа по статье 81 Кодекса, что, по ее мнению, свидетельствует о признании правонарушения. Общество не выполнило условия по части 4 статьи 81 Кодекса, поэтому отсутствуют смягчающие ответственность обстоятельства. Суд апелляционной инстанции допустил противоречие при отмене доначислений по налогу на прибыль (бюджет субъекта), одновременно признав обоснованно начисленным налог на прибыль (федеральный бюджет) с той же налогооблагаемой базы.

Отзыв на кассационную жалобу не представлен.

В судебном заседании представители налоговой инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представитель общества в судебном заседании просил постановление апелляционной инстанции оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, дополнения к ней, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов, за исключением НДФЛ и ЕСН, за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, о чем составлен акт от 14.04.2010 N 14-32/18.

По итогам рассмотрения материалов проверки и возражений общества налоговая инспекция приняла решение от 13.05.2010 N 14/32-25 о привлечении общества к налоговой ответственности в виде 479 740 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса, начислении 50 297 рублей пени и 938 857 рублей недоимки по НДС, налогу на прибыль.

Решением УФНС России по Краснодарскому краю от 15.07.2010 N 16-12-758 оставлено без изменения решение налоговой инспекции от 13.05.2010 N 14/32-25.

Общество, не согласившись с решением налоговой инспекции, обратилось в арбитражный суд.

Суд апелляционной инстанции установил, что общество оспаривало правомерность доначислений НДС и налога на прибыль только по операциям с контрагентом ООО "Строймонолит", с доначислениями по остальным эпизодам согласилось не оспаривало, заявляя лишь о наличии у него переплат по соответствующим налогам.

По мнению налоговой инспекции, общество необоснованно применило налоговые вычеты по НДС в мае 2006 года и неправомерно отнесло на расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, стоимость товара, приобретенного у ООО "Строймонолит". Налоговая инспекция приняла во внимание, что согласно протоколу осмотра по указанному в накладной ООО "Строймонолит" от 25.05.2006 N 208 адресу (г. Краснодар, ул. Красная, 174) такая организация не находилась. По документам директором и единственным учредителем ООО "Строймонолит" являлась Ковбаса Ю.С., обязанности директора выполнял Авраменко В.А. Однако данные лица свою причастность к деятельности ООО "Строймонолит" отрицали. В ходе проведенных органами МВД России по уголовному делу N 692614 допросов, установлено, что Ковбаса Ю.С. за определенную плату согласилась предоставить свои паспортные данные для регистрации ООО "Строймонолит", Авраменко В.А. не имеет отношения к ООО "Строймонолит". По данным МВД России ООО "Строймонолит" представляло декларации с заведомо ложными сведениями, а с III квартала 2006 года не представляло отчетность в налоговые органы, на расчетные счета поступали денежные средства, которые сняты наличными по чековой книжке (письмо ОРЧ N 2 по ЛНП при ГУВД по Краснодарскому краю от 13.11.2008 N 22/2/1/22-5067).

Вместе с тем налоговая инспекция не опровергла факт регистрации ООО "Строймонолит" в Едином государственном реестре юридических лиц, сдачу им налоговой отчетности в I полугодии 2006 года (период совершения и исполнения сделки с обществом). ООО "Строймонолит" снято с регистрационного учета по решению регистрирующего органа 04.12.2008, т. е. после совершения хозяйственных операций с обществом.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 10 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" разъяснил, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Кодекса.

Суды правильно применили к установленным по делу обстоятельствам пункт 1 статьи 171, статью 172 Кодекса (в редакции, действовавшей в рассматриваемый период), статью 252 Кодекса и на основании совокупной оценки представленных в материалы дела доказательств по операциям с ООО "Строймонолит" пришли к обоснованному выводу, что общество выполнило предусмотренные налоговым законодательством условия для применения налогового вычета по НДС и правомерно включило в расходы затраты по сделке с ООО "Строймонолит". Реальность хозяйственных операций, оформленных представленными обществом в подтверждение сделки договором, накладной, счетом-фактурой, подтверждена материалами дела и документально налоговым органом не опровергнута.

Приобретенный фильтр-пресс использовался в облагаемой НДС деятельности, оплата за товар произведена в безналичном порядке платежным поручением от 04.05.2006 N 147, товар получен от поставщика и оприходован на склад, ООО "Строймонолит" выставило счет-фактуру от 23.05.2006 N 15 с указанием в нем суммы НДС. Приобретенный товар реализован обществом третьему лицу - ООО "Консервный комбинат "Солнечный"", в ходе выездной налоговой проверки которого приобретение фильтр-пресса не оспорено.

Довод налоговой инспекции о несоответствии счета-фактуры требованиям пункта 6 статьи 169 Кодекса, со ссылкой на подписание неуполномоченным лицом, правомерно отклонен судами.

При реальности произведенного сторонами исполнения по сделке то обстоятельство, что сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагента налогоплательщика оформлены за подписью лица, отрицающего их подписание, само по себе в отсутствие иных фактов и обстоятельств, не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

При установлении этого обстоятельства в применении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, а также в признании расходов, понесенных в связи с оплатой данных работ, может быть отказано при условии, если налоговым органом будет доказано, что общество действовало без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знало или должно было знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что контрагентом по договору является лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности по сделкам, оформляемым от его имени (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09).

Такие доказательства в материалах дела отсутствуют. Налоговая инспекция не доказала, что общество знало или должно было знать о неправомерном поведении своего поставщика, не представила достаточные доказательства недобросовестности общества и совершения им с ООО "Строймонолит" действий, являющихся согласованными и направленными на получение необоснованной налоговой выгоды.

По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

В нарушение требований части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговая инспекция не представила доказательств, свидетельствующих о том, что общество не проявило должной осмотрительности и осторожности при выборе поставщика, а также о согласованности их действий для получения обществом необоснованной налоговой выгоды.

Кроме того, налоговая инспекция в ходе проведения выездной налоговой проверки не воспользовалась правом, предусмотренным статьей 95 Кодекса, в целях предоставления достоверных доказательств подписания счета-фактуры неустановленным лицом.

Таким образом, вывод судов о незаконности решения в части доначисления 15 254 рублей НДС и 20 339 рублей 04 копеек налога на прибыль за 2006 год обоснован.

Как правильно указал суд апелляционной инстанции, налоговая инспекция, предлагая уплатить 285 619 рублей НДС и 176 919 рублей налога на прибыль (федеральный бюджет) и 476 319 рублей налога на прибыль (бюджет субъекта), не учла переплату, перекрывающую полностью сумму доначислений по НДС и в части - по налогу на прибыль.

Общество, не оспаривая доначисление НДС и налога на прибыль по остальным эпизодам, указало на неправомерность предложения уплатить недоимку в размере 28 118 рублей по налогу на прибыль (федеральный бюджет) и 411 713 рублей 95 копеек (бюджет субъекта), 285 619 рублей по НДС и необоснованность доначисления по этому основанию 65 523 рублей 99 копеек штрафа по налогу на прибыль (бюджет субъекта), 54 073 рублей штрафа по НДС ввиду наличия переплат по соответствующим налогам, в том числе на момент принятия оспариваемого решения.

Удовлетворяя требования общества в этой части, суд апелляционной инстанции принял во внимание позицию, изложенную в пункте 42 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", согласно которой при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действия или бездействия).

Суд апелляционной инстанции на основании актов сверок расчетов с бюджетом по налогу на прибыль и НДС установил наличие у общества по состоянию на 13.05.2010 891 615 рублей 49 копеек переплаты по НДС, 411 713 рублей 95 копеек переплаты по налогу на прибыль (бюджет субъекта), 28 118 рублей переплаты по налогу на прибыль (федеральный бюджет).

Переплата по НДС полностью перекрывала доначисленную налоговой инспекцией недоимку в сумме 285 619 рублей и не привела к возникновению задолженности перед бюджетом, у налоговой инспекции отсутствовали основания предлагать к уплате недоимку по НДС и привлекать общество к налоговой ответственности по статье 122 Кодекса за неуплату НДС в сумме 54 073 рублей.

Суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу, что поскольку при доначислении 176 919 рублей налога на прибыль (федеральный бюджет) не учтено 28 118 рублей переплаты, налоговая инспекция вправе предложить к уплате только 148 801 рубль налога на прибыль (федеральный бюджет) и начислить штраф лишь на эту сумму.

При доначислении 476 319 рублей налога на прибыль (бюджет субъекта) не учтено 411 713 рублей 95 копеек переплаты. Налоговая инспекция вправе предложить к уплате только 64 605 рублей 05 копеек налога на прибыль (бюджет субъекта) и начислить штраф только на эту сумму.

Непроведение налоговой инспекцией зачета излишне уплаченного налога в счет недоимки привело к искусственному созданию условий, повлекших необоснованное привлечение общества к налоговой ответственности в завышенном размере.

В части привлечения общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неуплату или неполную уплату НДС за IV квартал 2008 года в сумме 319 108 рублей штрафа, суд апелляционной инстанции также принял во внимание позицию, изложенную в пункте 42 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Суд апелляционной инстанции установил, что в ходе проведения налоговой проверки 17.11.2009 общество повторно представило уточненную налоговую декларацию по НДС за IV квартал 2008 года. Сумма НДС к уплате по уточненной декларации составила 9 030 693 рубля, поэтому необходимо дополнительно уплатить в бюджет 1 595 542 рубля НДС. Налоговая инспекция исчислила штраф в размере 319 108 рублей от суммы 1 595 542 рублей, полагая, что общество не выполнило условия пункта 4 статьи 81 Кодекса для освобождения от ответственности. Однако по состоянию на 16.11.2009 у общества имелась переплата в размере 1 266 042 рублей, что не учтено налоговой инспекцией. Таким образом, обязанность по доплате в бюджет НДС на дату подачи уточненной декларации составила 329 500 рублей = 1 595 542 рубля - 1 266 042 рубля.

Как правильно указал суд апелляционной инстанции, поскольку правонарушение по статье 122 Кодекса необходимо рассматривать с учетом суммы НДС к доплате в бюджет по уточненной декларации, то налоговая инспекция вправе начислить штраф в размере 20 % от 329 500 рублей, т. е. 65 900 рублей, а штраф в сумме 253 208 рублей является незаконным.

Кроме того, суд апелляционной инстанции удовлетворил заявление общества о снижении размера штрафа с суммы 107 135 рублей 01 копейки до 20 тыс. рублей ввиду наличия смягчающих ответственность обстоятельств.

По пункту 4 статьи 112 Кодекса обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза, по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса (пункт 3 статьи 114 Кодекса).

Право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо статьей 112 Кодекса, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе и кратность размера, снижения налоговых санкций, установленных законом, предоставлено суду.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дел о взыскании санкций за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Кодекса, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса.

Суд апелляционной инстанции признал смягчающими ответственность следующие обстоятельства: общество ранее к ответственности не привлекалось; неосторожную форму вины и наличие постоянной переплаты в бюджет по налогам.

Обстоятельства, признанные судом смягчающими ответственность, соответствуют материалам дела и документально не опровергнуты налоговой инспекцией.

Оценив представленные в материалы дела доказательства и доводы общества, суд апелляционной инстанции сделал правильный вывод о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность и уменьшил размер штрафа с суммы 107 135 рублей 01 копейки до 20 тыс. рублей, признав по этому основанию решение налоговой инспекции недействительным в части 87 135 рублей 01 копейки штрафа.

Допущенная судом апелляционной инстанции ошибка при исчислении суммы штрафа по налогу на прибыль (бюджет субъекта) не привела к принятию неправильного судебного акта. Переплата по данному налогу составила 411 713 рублей 95 копеек, а не 414 713 рублей 95 копеек, как указано в мотивировочной части постановления суда апелляционной инстанции. С учетом доначисления 476 319 рублей налога на прибыль (бюджет субъекта) сумма к уплате должна составить 64 605 рублей 05 копеек налога на прибыль, а 20 % штрафа от нее - 12 921 рубль 01 копейку, что на 600 рублей больше, чем указал суд апелляционной инстанции (12 321 рубль 01 копейка). Вместе с тем поскольку штраф в оставшейся сумме суд апелляционной инстанции снизил до 20 тыс. рублей в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств, признав недействительным решение налоговой инспекции в остальной части штрафа, основания для изменения постановления апелляционной инстанции в связи с допущенной в мотивировочной части ошибкой отсутствуют.

В соответствии со статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить судебный акт лишь в случае, когда такой судебный акт содержит выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом, и имеющимся в деле доказательствам, а также, если он принят с нарушением либо неправильным применением норм материального и процессуального права.

При проверке принятого по рассматриваемому делу постановления суда апелляционной инстанции Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа не установил наличие оснований для его отмены или изменения.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2011 по делу N А32-24703/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.В. Прокофьева

Судьи

Т.Н. Драбо М.Г. Калашникова