Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 13 мая 2014 г. N Ф07-2575/14 по делу N А26-3816/2013

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 13 мая 2014 г. N Ф07-2575/14 по делу N А26-3816/2013

 

13 мая 2014 г.

Дело N А26-3816/2013

 

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Журавлевой О.Р., Корабухиной Л.И.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Строительный участок N 4" Ведюковой Ю.С. (доверенность от 18.06.2013), от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петрозаводску Клименко Т.А. (доверенность от 30.12.2013 N 1.4-20/10) и Максимовой Н.А. (доверенность от 30.12.2013 N 1.4-20/02),

рассмотрев 13.05.2014 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Строительный участок N 4" на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.01.2014 по делу N А26-3816/2013 (судьи Згурская М.Л., Дмитриева И.А., Сомова Е.А.),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Строительный участок N 4", место нахождения: 185005, Республика Карелия, город Петрозаводск, улица Ригачина, дом 37-а, ОГРН 1071001017174 (далее - Общество, ООО "СУ N 4"), обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Петрозаводску, место нахождения: 185910, Республика Карелия, город Петрозаводск, Московская улица, дом 12А, ОГРН 1041000270024 (далее - Инспекция), от 20.03.2013 N 4.3-69 в части доначисления 597 010 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за III квартал 2010 года, начисления соответствующих пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Решением суда первой инстанции от 01.10.2013 (судья Гарист С.Н.) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением апелляционного суда от 20.01.2014 решение от 01.10.2013 отменено, в удовлетворении заявленных Обществом требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение апелляционным судом норм материального права, просит отменить вынесенное им постановление и оставить в силе решение суда первой инстанции по данному делу.

Податель жалобы утверждает, что нормы главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации не запрещают при расчете суммы превышения полученных от участников долевого строительства средств над фактическими затратами по строительству (экономии средств дольщиков) учитывать проценты по договорам займа в фактических затратах на строительство.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемое постановление законным и обоснованным, просит оставить его без изменения.

В судебном заседании представитель ООО "СУ N 4" поддержал доводы кассационной жалобы, а представители налогового органа возражали против ее удовлетворения по мотивам, приведенным в отзыве.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки ООО "СУ N 4" за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 Инспекцией составлен акт от 12.02.2013 N 4.3-28 и с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 20.03.2013 N 4.3-69 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Этим решением Обществу доначислено и предложено уплатить 803 160 руб. НДС и налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), а также пени в размере 166 923 руб. 61 коп., начисленные за нарушение срока уплаты НДС. Кроме того, налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и статьей 119 НК РФ, в виде штрафа в сумме 37 395 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республики Карелия от 15.05.2013 N 13-11/04105 обжалованное Обществом в апелляционном порядке решение налогового органа оставлено без изменения.

ООО "СУ N 4" оспорило решение Инспекции от 20.03.2013 N 4.3-69 в части доначисления 597 010 руб. НДС с соответствующей суммой пеней и штрафа в арбитражном суде.

Суд первой инстанции признал недействительным оспариваемое решение налогового органа в указанной части.

Апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции и отказал Обществу в удовлетворении заявленных требований.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Общество в проверяемый период в качестве заказчика-застройщика осуществляло строительство жилого дома, соответственно, обязано было включить в облагаемую НДС и налогом на прибыль базу сумму превышения полученных от участников долевого строительства средств над фактическими затратами по строительству.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в 2010 году ООО "СУ N 4" заключило с физическими лицами 24 договора участия в долевом строительстве вышеназванного жилого дома на сумму 40 486 724 руб.

В 2010 - 2011 годах Обществом также заключено соответственно 18 договоров купли-продажи квартир на сумму 30 564 000 руб. и 4 договора купли-продажи на сумму 11 198 000 руб.

В соответствии с разрешением на ввод в эксплуатацию от 17.08.2010 N RU 10301000-77/10 блокированный жилой дом по адресу: Республика Карелия, город Петрозаводск, Соломенское шоссе, дом 9, введен в эксплуатацию в III квартале 2010 года, количество жилых помещений (квартир) составляет 46 штук.

В декларации по НДС за III квартал 2010 года Общество по строке 020 отразило выручку от реализации товаров (работ, услуг) в сумме 13 266 067 руб., в том числе доход в виде экономии средств по договорам долевого участия в строительстве жилых помещений в жилом доме. В соответствии с методикой заявителя себестоимость жилых помещений (квартир) по договорам долевого участия в строительстве составила 39 964 495 руб., финансовый результат (экономия средств дольщиков) по жилым помещениям для целей исчисления НДС определен в сумме 653 959 руб., НДС исчислен в сумме 99 756 руб.

По данным Общества доходы, полученные в рамках договоров инвестирования от дольщиков, поступившие в 2010 году в размере 40 486 724 руб. по договорам участия в долевом строительстве жилых помещений, учитывались на счете 76 субсчет 5 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами". Расходы по строительству объекта учтены на счете 08.3 "Строительство объектов основных средств" и составили по данным ООО "СУ N 4" 85 004 864 руб., в том числе 9 162 961 руб. расходов в виде процентов по займам.

Общество к проверке представило расчет определения себестоимости помещений, себестоимости 1 кв. м жилых помещений и определения финансового результата в целях налогообложения по объекту на дату ввода его в эксплуатацию (17.08.2010), из которого следует, что в стоимости строительства жилого дома в целях налогообложения учтены расходы в виде процентов по долговым обязательствам.

По итогам выездной проверки Инспекция признала неправомерным учет расходов в виде процентов по долговым обязательствам при определении себестоимости помещений и финансового результата в виде экономии средств дольщиков в целях налогообложения. Поскольку 9 162 961 руб. расходов в виде процентов по займам необоснованно учтены при расчете стоимости строительства жилого дома, Общество, по мнению налогового органа, соответственно, неправильно определило стоимость 1 кв.м. жилых помещений. Завышение на 4646 руб. 06 коп. стоимости 1 кв.м. жилых помещений привело к неполному отражению доходов от экономии средств дольщиков, являющихся объектом налогообложения при исчислении налога на прибыль и НДС.

В соответствии с методикой Общества Инспекция произвела расчет себестоимости 1 кв.м. жилых помещений без учета расходов в виде процентов по долговым обязательствам, согласно которому себестоимость 1 кв.м. составляет 35 517 руб. 65 коп. Общая площадь жилых помещений (24 квартир) по договорам долевого участия в строительстве равна 995,04 кв.м. Соответственно, стоимость жилых помещений (квартир) составляет 35 341 479 руб. (995,04 кв.м. х 35 517 руб. 65 коп.). Финансовый результат (экономия средств дольщиков) для целей исчисления НДС равен 5 145 245 руб. (40 486 724 руб. - 35 341 479 руб.). НДС с экономии средств дольщиков по результатам проверки исчислен Инспекцией в сумме 784 867 руб.

Занижение Обществом на 4 491 286 руб. дохода от экономии средств дольщиков по жилым помещениям (превышение средств дольщиков над затратами на строительство), являющегося объектом налогообложения при исчислении НДС за III квартал 2010 года, привело к неполной уплате НДС за III квартал 2010 года в сумме 685 111 руб.

Общество в судебном порядке оспорило решение Инспекции от 20.03.2013 N 4.3-69 в части доначисления 597 010 руб. НДС с соответствующей суммой пеней и штрафов, утверждая о том, что расходы в виде процентов по займам обоснованно учтены в составе фактических затрат на строительство жилого дома.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Общества, исходил из того, что Инспекцией допущено расширительное толкование одного и того же понятия расходов в виде процентов по займам: при проверке налога на прибыль спорные расходы признаны обоснованными и не исключены из состава расходов, а при проверке НДС они расценены необоснованными.

Апелляционный суд пришел к правильному выводу, что позиция суда первой инстанции не соответствует действительности.

Как следует из содержания акта проверки и оспариваемого решения Инспекции, по результатам выездной налоговой проверки в отношении налога на прибыль и НДС установлено, что расходы в виде процентов по займам неправомерно отнесены Обществом при определении фактических затрат по строительству жилого дома, поэтому исключены налоговым органом в полном объеме из состава стоимости указанного объекта строительства.

Инспекция также отметила, что расходы в виде процентов по долговым обязательствам, исчисленные в сумме 9 162 961 руб. за 2009 - 2010 год, в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 252, пункта 1 статьи 265, пункта 1 статьи 269, пункта 8 статьи 270 и статьи 272 НК РФ Общество необоснованно не учло в составе внереализационных расходов. При определении налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль за 2009 и 2010 годы налоговый орган учел в составе внереализационных расходов спорные расходы в виде процентов по долговым обязательствам, что отражено на станицах 29 - 30 оспариваемого решения. При этом с учетом всех выявленных нарушений Инспекция указала на то, что по результатам выездной проверки установлено занижение Обществом на 2 163 115 руб. убытка, полученного при исчислении налога на прибыль за 2009 год; за 2010 год исчисление в завышенном размере (на 98 541 руб.) налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет.

Правомерность и обоснованность исключения Инспекцией расходов в виде процентов по займам из состава затрат по строительству и при определении стоимости объекта строительства в целях исчисления налога на прибыль не оспаривалась Обществом. Ни при рассмотрении материалов проверки, ни при подаче апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган, ни при рассмотрении дела в судах Общество не заявляло о том, что сумма превышения полученных от участников долевого строительства средств над фактическими затратами по строительству, подлежащая включению в облагаемую налогом на прибыль базу, определена Инспекцией неправильно.

Как правильно указал суд апелляционный инстанции, финансовый результат от осуществления заявителем инвестиционной деятельности (экономия средств дольщиков) как для целей исчисления налога на прибыль, так и для целей исчисления НДС определяется одинаково.

Денежные средства, полученные выполняющим функции заказчика-застройщика Обществом от дольщиков, в момент их получения НДС не облагаются.

После завершения строительства и передачи застройщиком дольщикам части объекта недвижимости (квартир), если сумма денежных средств, полученных застройщиком от дольщиков, превышает затраты по переданной части объекта недвижимости, на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ сумма превышения, остающаяся в распоряжении застройщика, подлежит обложению НДС.

Условиями договоров участия в долевом строительстве объектов недвижимости, заключенных ООО "СУ N 4" с физическими лицам, предусмотрена обязанность застройщика использовать денежные средства, полученные от дольщиков по целевому назначению, а также указано, что стоимость объекта долевого строительства (квартиры) включает в себя стоимость строительства, коммуникаций и других инженерных сооружений, благоустройства прилегающих территорий, стоимость природоохранных и иных необходимых работ, предусмотренных проектно-сметной и разрешительной документацией.

Расходы в виде процентов по долговым обязательствам (займам) не предусмотрены проектно-сметной и разрешительной документацией, равно как и их компенсация за счет средств инвестирования не установлена в договорах участия в долевом строительстве объектов.

Поддерживая вывод Инспекции о том, что налогоплательщик неправомерно завысил фактические расходы на строительство жилого дома, уменьшающие сумму доходов (выручки) от реализации, поскольку расходы в виде процентов по долговым обязательствам подлежат включению во внереализационные расходы, апелляционный суд также правомерно исходил из следующего.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 названного Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 269 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

Порядок определения первоначальной стоимости амортизируемого имущества установлен статьей 257 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных названным Кодексом.

Таким образом, положения статьи 257 НК РФ не предусматривают включение в первоначальную стоимость амортизируемого имущества процентов, уплаченных по заемным средствам, использованным на приобретение этого имущества, поскольку такие проценты включаются во внереализационные расходы.

Как следует из учетной политики Общества на 2009 - 2011 годы, начисление процентов по заемным обязательствам производится равномерно (ежемесячно) и признается его операционными расходами в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления. Для целей налогообложения расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида относятся к внереализационным расходам в соответствии с пунктом 1 статьи 265 НК РФ.

Более того, Инспекцией установлено и Обществом не опровергнуто, что физические лица - дольщики полностью и своевременно профинансировали строительство своих квартир, поэтому привлекать заемные средства на строительство 24 квартир у заявителя не было необходимости.

Ссылки суда первой инстанции на Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008)", утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.10.2008 N 107н (далее - ПБУ 15/2008), обоснованно отклонены апелляционным судом.

Нормами ПБУ 15/2008 регулируется порядок бухгалтерского учета процентов. При этом, исходя из пункта 7 ПБУ 15/2008, проценты по займам (кредитам) отражаются в бухгалтерском учете в составе прочих расходов. Исключением является только порядок учета процентов по займам (кредитам), израсходованным на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива. Проценты по таким займам (кредитам) подлежат включению в стоимость инвестиционного актива. Следовательно, увеличение стоимости объекта основных средств на сумму процентов по полученным займам (кредитам) предусмотрено только в случае возможного отнесения данного объекта к инвестиционному активу.

Как правильно указал апелляционный суд, для ООО "СУ N 4" 24 квартиры, построенные и переданные по договорам долевого участия, не являются инвестиционным активом. Названные квартиры не приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств ни Обществом, ни дольщиками (физическими лицами).

В статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено правило, отражающее специфику полномочий кассационной инстанции и заключающееся в проверке законности судебных актов с точки зрения материального и процессуального права.

Суд кассационной инстанции проверяет правильность применения судами норм права в конкретном деле применительно к фактическим обстоятельствам спора, установленным судами при рассмотрении дела в первой и апелляционной инстанциях.

Имеющиеся в материалах дела доказательства, представленные сторонами в подтверждение занятых ими позиций, оценены судом апелляционной инстанции полно и всесторонне. Доводы кассационной жалобы Общества повторяют ранее приводимые аргументы, которые были рассмотрены судом и получили надлежащую правовую оценку. Эти доводы не свидетельствуют о неправильном применении апелляционным судом норм материального права, поэтому суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения жалобы ООО "СУ N 4".

При подаче кассационной жалобы Общество неправильно исчислило и уплатило по платежному поручению от 26.02.2014 N 20 государственную пошлину в сумме 2000 руб. вместо 1000 руб. Излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 1000 руб. подлежит возврату Обществу на основании статьи 78 НК РФ из федерального бюджета.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.01.2014 по делу N А26-3816/2013 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Строительный участок N 4" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Строительный участок N 4", место нахождения:185005, Республика Карелия, город Петрозаводск, улица Ригачина, дом 37-а, ОГРН 1071001017174, из федерального бюджета 1000 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от 26.02.2014 N 20.

 

Председательствующий

Н.А. Морозова

 

Судьи

О.Р. Журавлева
Л.И. Корабухина

 

"Как следует из учетной политики Общества на 2009 - 2011 годы, начисление процентов по заемным обязательствам производится равномерно (ежемесячно) и признается его операционными расходами в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления. Для целей налогообложения расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида относятся к внереализационным расходам в соответствии с пунктом 1 статьи 265 НК РФ.

...

Ссылки суда первой инстанции на Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008)", утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.10.2008 N 107н (далее - ПБУ 15/2008), обоснованно отклонены апелляционным судом.

...

При подаче кассационной жалобы Общество неправильно исчислило и уплатило по платежному поручению от 26.02.2014 N 20 государственную пошлину в сумме 2000 руб. вместо 1000 руб. Излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 1000 руб. подлежит возврату Обществу на основании статьи 78 НК РФ из федерального бюджета."