Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 21 февраля 2019 г. N Ф07-184/19 по делу N А05-13684/2017

21 февраля 2019 г.

Дело N А05-13684/2017

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Лущаева С.В., судей Журавлевой О.Р., Соколовой С.В.,

при участии индивидуального предпринимателя Угрюмовой Надежды Федоровны (паспорт) и ее представителя Телегиной Т.Ф. (доверенность от 01.12.2018), индивидуального предпринимателя Рудаковой Ольги Федоровны (паспорт), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Сынчикова Д.Н. (доверенность от 24.12.2018),

рассмотрев 18.02.2019 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Угрюмовой Надежды Федоровны, Угрюмова Константина Александровича и Рудаковой Ольги Федоровны на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.10.2018 (судьи Докшина А.Ю., Мурахина Н.В., Осокина Н.Н.) по делу N А05-13684/2017,

установил:

Индивидуальный предприниматель Угрюмова Надежда Федоровна, ОГРНИП 304290709100051, ИНН 290700261392, обратилась в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, место нахождения: 165150, Архангельская обл., г. Вельск, пл. Ленина, д. 37, ОГРН 1022901219076, ИНН 2907008862 (далее - Инспекция), от 30.06.2017 N 8-15/2/2 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 02.10.2017 N 07-10/2/15136 (далее - решение Инспекции) в части доначисления 1 031 152 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), начисления 120 002 руб. 09 руб. пеней и 206 230 руб. 40 коп. штрафа, доначисления 4 591 762 руб. 93 коп. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления 998 814 руб. 13 руб. пеней и 435 944 руб. штрафа, доначисления 611 873 руб. налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) и начисления 31 780 руб. 37 коп. пеней.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены индивидуальные предприниматели Рудакова Ольга Федоровна (ОГРНИП 305290717800012, ИНН 290701557378) и Угрюмов Константин Александрович (ОГРНИП 308290718600020, ИНН 290705962419).

Решением суда от 19.03.2018 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.10.2018 решение от 19.03.2018 отменено в части признания недействительным решения Инспекции в части доначисления предпринимателю 812 458 руб. 43 коп. НДФЛ, 4 220 365 руб. 93 коп. НДС, 611 873 руб. налога по УСН, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов по указанным налогам, требования предпринимателя в указанной части оставлены без удовлетворения; в остальной части решение суда от 19.03.2018 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе (с учетом дополнений к ней) предприниматель, указывая на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права и несоответствие его выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить обжалуемое постановление.

По мнению подателя кассационной жалобы, Инспекцией не доказано создание им схемы ухода от налогообложения путем искусственного включения в цепочку хозяйственных связей взаимозависимых лиц (родственников) и создания фиктивного документооборота с целью избежания превышения предельного размера доходов, установленного для применения УСН; родственные отношения предпринимателя с Угрюмовым К.А. и Рудаковой О.Ф. не свидетельствуют об уклонении предпринимателя от уплаты налогов посредством заключения сделок между взаимозависимыми лицами, поскольку на момент совершения хозяйственных сделок Угрюмов К.А. и Рудакова О.Ф. были зарегистрированы в установленном порядке и состояли на налоговом учете, отсутствие у них материально-технической базы, персонала не порочат сделки с их участием по налоговым последствиям для заявителя, а касаются только оценки их деятельности, за которую предприниматель не несет ответственности.

В кассационной жалобе Угрюмов К.А., указывая на несоответствие выводов суда апелляционной инстанции фактическим обстоятельствам дела, просит отменить обжалуемое постановление. По мнению Угрюмова К.А., у Инспекции отсутствовали основания для объединения его доходов и расходов с доходами и расходами предпринимателя и Рудаковой О.Ф., поскольку в спорный период он вел самостоятельную предпринимательскую деятельность.

В кассационной жалобе Рудакова О.Ф. также просит отменить обжалуемое постановление, поскольку полагает необоснованным вывод суда об отсутствии ее реальной деятельности на арендованной АЗС. Рудакова О.Ф. указывает, что довод о взаимозависимости, в отсутствие в акте налоговой проверки сведений о ее влиянии на результаты сделок, не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, а доходы, полученные взаимозависимыми лицами от своей предпринимательской деятельности, не могут обуславливать доходную часть предпринимателя. Кроме того, по мнению Рудаковой О.Ф., нормы Налогового кодекса Российской Федерации не содержат положений о возможности определения налоговых обязательств налогоплательщика путем суммирования полученного им дохода с величиной дохода другого субъекта предпринимательской деятельности, ведущего самостоятельную хозяйственную деятельность, предоставляющего налоговую отчетность и уплачивающего соответствующие налоги.

В отзывах на кассационные жалобы Инспекция, считая обжалуемый судебный акт законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а кассационные жалобы - без удовлетворения.

Угрюмов К.А., надлежащим образом извещенный о времени и месте рассмотрения кассационных жалоб, своих представителей в судебное заседание не направил, что не является препятствием для рассмотрения кассационных жалоб.

В судебном заседании предприниматель и Рудакова О.Ф. поддержали доводы, изложенные в кассационных жалобах, представитель Инспекции возражал против удовлетворения кассационных жалоб.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, по результатам проведенной выездной налоговой проверки деятельности предпринимателя за период с 01.01.2013 по 31.12.2015 Инспекция составила акт от 26.05.2017 N 08-15/1/2 и приняла решение от 30.06.2017 N 8-15/2/2.

Указанным решением предпринимателю доначислено 1 498 880 руб. НДФЛ, 4 594 873 руб. НДС, 697 373 руб. налога по УСН, начислено 1 546 001 руб. 49 коп. пеней по указанным налогам и по НДФЛ (налоговый агент), 744 659 руб. 60 коп. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ, НДС, неполную уплату УСН и по статье 123 НК РФ РФ по НДФЛ (налоговый агент).

Основанием для начисления соответствующих сумм налогов, пеней и штрафов послужил вывод Инспекции о том, что для сохранения права на применение УСН и минимизации налоговых платежей предприниматель использовала схему ухода от налогообложения путем искусственного включения в цепочку хозяйственных связей и создания фиктивного документооборота с формально обособленными, но фактически подконтрольными ей предпринимателями Угрюмовым К.А. (сыном) и Рудаковой О.Ф. (сестрой), также применяющими УСН, исключительно с целью перевода части своих доходов (выручки) от реализации горюче-смазочных материалов (далее - ГСМ) на данных лиц путем формальной передачи автозаправочной станции в аренду во избежание превышения предельного размера доходов, установленного для применения УСН. В результате объединения доходов от деятельности предпринимателя, Угрюмова К.А. и Рудаковой О.Ф. по реализации ГСМ в розницу через автозаправочную станцию (далее - АЗС), расположенную по адресу: город Вельск, деревня Горка Муравьевская, улица Дорожная, дом 2г, установлено превышение в III квартале 2013 года доходов над пределом в 60 000 000 руб., что привело к утрате предпринимателем с 01.07.2013 права на применение УСН.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 02.10.2017 N 07-10/2/15136 решение Инспекции отменено в части начисления 570 000 руб. налога по УСН в связи с излишним включением в состав доходов за полугодие 2013 года, а также соответствующих пеней и штрафа; начисления пеней по налогу УСН за полугодие 2013 года без учета излишней уплаты минимального налога за 2013-2015 годы и по НДС без учета налога, подлежащего возмещению за IV квартал 2013 года и за IV квартал 2014 года; начисления 3 110 руб. НДС за II квартал 2015 года, 51 944 руб. НДФЛ за 2013 год, за 2014 год - 199 093 руб., за 2015 год - 216 691 руб., соответствующих пеней и штрафов.

Предприниматель оспорил решение Инспекции в части доначисления НДФЛ, НДС и УСН, а также соответствующих им сумм пеней и штрафов в судебном порядке.

Суд первой инстанции, установив, что Рудакова О.Ф. и Угрюмов К.А. являются предпринимателями и ведут самостоятельную хозяйственную деятельность, самостоятельно осуществляли реализацию ГСМ, вели учет доходов и расходов на основании первичных документов, уплачивали налоги, не усмотрев их подконтрольности предпринимателю, пришел к выводу об отсутствии оснований для объединения деятельности трех предпринимателей (их доходов, расходов, вычетов) и удовлетворил заявленные требования.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, установив, что деятельность предпринимателя и его взаимозависимых лиц (Угрюмова К.А. и Рудаковой О.Ф.) является деятельностью единого хозяйствующего субъекта, общий доход от которой превысил предельно допустимый размер, дающий право на применение УСН, пришел к выводу, что она подлежала обложению налогами по общей системе налогообложения, отменил решение суда первой инстанции и признал обоснованным решение Инспекции в части доначисления предпринимателю 812 458 руб. 43 коп. НДФЛ, 4 220 365 руб. 93 коп. НДС, 611 873 руб. налога по УСН, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов по указанным налогам.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения кассационных жалоб.

Согласно пункту 3 статьи 346.11 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) применение УСН индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 НК РФ), а также налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности). Индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с указанным Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ.

Объектом налогообложения по УСН признаются доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов (пункт 1 статьи 346.14 НК РФ).

Согласно пункту 4 статьи 346.13 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период), если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами1 и 3 статьи 346.25 НК РФ, превысили 60 000 000 руб. и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

При разрешении вопроса о соблюдении налогоплательщиком условий применения УСН, в частности, соответствие полученных им доходов за отчетный (налоговый) период величине предельного размера доходов, ограничивающей право на применение УСН, учету подлежат доходы, определяемые в соответствии со статьей 346.15 НК РФ.

Как указано в пункте 1 статьи 346.15 НК РФ, налогоплательщики, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, а также внереализационные доходы, определяемые согласно положениям статей 249 и 250 этого Кодекса.

Доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (пункты 1, 2 статьи 249 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 346.17 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Как указано в Постановлении N 53, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

В соответствии с пунктами 3 и 4 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Как указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09 о необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Установление наличия или отсутствия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или экономической деятельности (пункт 9 Постановления N 53).

Согласно пункту 11 Постановления N 53 признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением.

Изложенное, как верно отметил суд апелляционной инстанции, обязывает налоговый орган и суд давать оценку действиям плательщика и совершенным ими сделкам, в том числе с точки зрения реальности их совершения, экономической целесообразности и эффективности, добросовестности действий всех их участников, а выводы делать на основании совокупности всех этих признаков.

Суд апелляционной инстанции установил, что в проверяемый период предприниматели Угрюмова Н.Ф., Угрюмов К.А. и Рудакова О.Ф. применяли специальный налоговый режим УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

В период с 01.01.2013 по 28.08.2013 предприниматель Угрюмова Н.Ф. осуществляла деятельность по реализации ГСМ через принадлежащую ей на праве собственности АЗС, расположенную по адресу: г. Вельск, д. Горка Муравьевская, Дорожная ул., д. 2 г, ее общий доход за 2013 год составил 59 494 778 руб. (предельный размер - 60 000 000 руб.).

В период с 01.09.2013 по 17.10.2013 деятельность на АЗС осуществлял сын предпринимателя - Угрюмов К.А., в период с 17.10.2013 по 31.07.2014 - сестра предпринимателя Рудакова О.Ф.

01.09.2013 предприниматель Угрюмова Н.Ф. заключила договор аренды N 1 с сыном - Угрюмовым К.А. (арендатор), по которому передала здание АЗС с оборудованием по вышеуказанному адресу, а также договор возмездного оказания услуг от 01.09.2013 N 1 об оказании Угрюмой Н.Ф. Угрюмову К.А. услуг, связанных с круглосуточным управлением и технической эксплуатации АЗС при отпуске ГСМ, путем предоставления в распоряжение Угрюмова К.А. постоянного коллектива операторов АЗС, состоящего из 5 человек, являющихся работниками Угрюмовой Н.Ф. и имеющих профессиональную подготовку и специальные допуски при работе с ГСМ.

В ходе налоговой проверки установлено, что инвентаризация остатков товара не проводилась, передача остатков арендатору не оформлялась, первая поставка топлива на АЗС от ООО "Велком" Угрюмову К.А. состоялась 03.09.2013, тогда как фактически деятельность по продаже ГСМ от его имени осуществлялась на АЗС с 29.08.2013. ККТ, ранее зарегистрированная за Угрюмовой Н.Ф., с 29.08.2013 зарегистрирована на Угрюмова К.А.

Учтя установленное Инспекцией отсутствие у Угрюмова К.А. самостоятельного имущества для осуществления предпринимательской деятельности в виде реализации ГСМ через АЗС, наемных работников, открытие им расчетного счета в том же банке, что и у заявителя, выдачу им Угрюмовой Н.Ф. доверенности на право представление его интересов по всем вопросам, касающимся его деятельности как предпринимателя, суд апелляционной инстанции согласился с доводом Инспекции о подконтрольности его деятельности Угрюмовой Н.Ф.

Согласно данным декларации УСН за 2013 год общий доход Угрюмова К.А. от реализации ГСМ через АЗС составил 59 934 065 руб.

17.10.2013 Угрюмова Н.Ф. заключила с сестрой - Рудаковой О.Ф. договоры аренды АЗС и возмездного оказания услуг N 2, аналогичные по содержанию с договорами, заключенными ранее с Угрюмовым К.А., а ранее зарегистрированная за Угрюмовым К.А. ККТ с 17.10.2013 перерегистрируется на Рудакову О.Ф.

Вместе с тем, установив отсутствие у Рудаковой О.Ф. на момент заключения указанных договоров достаточных денежных средств для приобретения ГСМ и проведения соответствующих безналичных операций по расчетному счету, отсутствие самостоятельного имущества для осуществления предпринимательской деятельности в виде реализации ГСМ через АЗС и наемных работников, отсутствие доказательств передачи товара, Инспекция пришла к выводу о том, что перевод деятельности по реализации ГСМ через эту АЗС осуществлен Угрюмовой Н.Ф. с целью избежать утраты права на применение УСН.

Проанализировав представленные первичные документы за указанный период по взаимоотношениям Рудаковой О.Ф. с обществом с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "РН-Архангельскнефтепродукт" и ООО "Октаника", Инспекция выявила, что оплата ГСМ осуществляется с расчетного счета Угрюмовой Н.Ф. При этом перечисленные суммы названным организациям Угрюмова Н.Ф. просит считать оплатой за ГСМ за предпринимателя Рудакову О.Ф., а в своей книге учета доходов и расходов в графе "расходы, не учитываемые при налогообложении" отражает как "договор займа от 01.10.2013 N 1 с ИП Рудаковой О.Ф.

В книге доходов и расходов за 2013 год Рудакова О.Ф. эти займы не отражает; доказательства заключения договора поставки ГСМ Рудаковой О.Ф. с ООО "Октаника" отсутствуют.

Анализ движение денежных средств по счетам заявителя и Рудаковой О.Ф. показал перечисление денежных средств на счет заявителя по мере необходимости их расходования (на страховые выплаты), а не за оказанные услуги.

В ходе мероприятий налогового контроля Инспекцией также установлено наличие трудовых отношений между Угрюмовой Н.Ф. и Рудаковой О.Ф., поскольку последняя с 01.10.2013 являлась бухгалтером у заявителя.

Суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что фактически Рудаковой О.Ф. в спорные периоды осуществлялись функции по ведению бухгалтерского учета у предпринимателя Угрюмовой Н.Ф., а не самостоятельная хозяйственная деятельность по реализации ГМС на АЗС.

Суд апелляционной инстанции также учел, что с 01.01.2014 Угрюмов К.А. перешел на общий режим налогообложения, стал основным поставщиком ГСМ для Угрюмовой Н.Ф. и Рудаковой О.Ф., а Рудакова О.Ф. с начала 2014 года продолжила деятельность по реализации ГСМ через спорную АЗС на основании договора аренды от 17.10.2013 N 2 и договора возмездного оказания услуг от 01.01.2014 N 1.

Поскольку доходы Рудаковой О.Ф. достигли предельного размера для применения УСН в 2014 году (по налоговой декларации УСН за 2014 год общий доход составил 62 176 702 руб.), для сохранения права на применение УСН с 31.07.2014 деятельность по реализации ГСМ через АЗС вновь стала осуществлять Угрюмова Н.Ф.

По данным налоговой декларации УСН за 2014 год ее общий доход составил 47 112 528 руб., основная сумма которого приходится на второе полугодие 2014 года, при этом ККТ, ранее зарегистрированная за Рудаковой О.Ф., с 31.07.2014 также перерегистрируется на Угрюмову Н.Ф.

С начала 2015 года Угрюмова Н.Ф. продолжает деятельность по реализации ГСМ через АЗС, вместе с тем ее доходы (по данным налоговой декларации за 2015 год 65 919 820 руб.) достигли предельного размера для применения УСН (в 2015 году такой составлял 68 820 000 руб.).

Для сохранения права на применение УСН деятельность по реализации ГСМ через названную АЗС снова переведена на Рудакову О.Ф., с которой заключен договор аренды от 01.08.2015 N 1 и договор возмездного оказания услуг от 01.08.2015 N 1. По данным налоговой декларации за 2015 год общий доход Рудаковой О.Ф. составил 53 276 028 руб., основная сумма которого приходится на второе полугодие 2015 года.

Приняв во внимание установленные Инспекцией обстоятельства, в том числе заключение Угрюмовым К.А. и Рудаковой О.Ф. договора комиссии от 01.10.2013, заключение Рудаковой О.Ф. с ООО "Велком" договора от 01.10.2013 N 1 по заправке автомашин ООО "Велком" ранее даты заключения договора аренды с Угрюмовой Н.Ф., договоры займа, возмездного оказания услуг, комиссии, поставки ГСМ, датированные 01.10.2013, одной из сторон которых являлась Рудакова О.Ф., а другой - взаимозависимые лица (ООО "Велком", Угрюмова Н.Ф., Угрюмов К.А.), содержат сведения о расчетном счете Рудаковой О.Ф., который был открыт только 17.10.2013, наличие общих для всех участников схемы трудовых ресурсов, суд апелляционной инстанции согласился с доводом Инспекции о том, что после заключения договора аренды от 01.09.2013 N 1 с Угрюмовым К.А. заявитель вела деятельность по реализации ГСМ от имени Угрюмова К.А., а после выхода из состава участников ООО "Велком" продолжила перевод деятельности по реализации ГСМ от одного предпринимателя к другому перед достижением предельного размера доходов, позволяющего применять УСН.

Доводы кассационных жалоб о том, что Угрюмов К.А. и Рудакова О.Ф. в спорные налоговые периоды вели самостоятельную предпринимательскую деятельность, были предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции и получили надлежащую оценку.

Установленные судом апелляционной инстанции фактические обстоятельства и сделанные на их основе выводы соответствуют материалам дела, им не противоречат и не подлежат переоценке судом кассационной инстанции в силу статьи 286 АПК РФ.

Из оспариваемого решения Инспекции также следует, что с целью определения действительного размера налоговой обязанности Угрюмовой Н.Ф. сумма НДС, исчисленная с выручки от реализации, уменьшена инспекцией на налоговые вычеты в виде НДС, предъявленных заявителю и третьим лицам при приобретении ими товаров (работ, услуг) их контрагентами в соответствующих счетах-фактурах.

Расчет налоговой базы по НДС в части дохода, полученного за наличный расчет, инспекцией начислен НДС по ставке 18/118, в части реализации по договорам, в которых не предусмотрен НДС в стоимости товара - применена ставка 18% к цене реализации.

Суд апелляционной инстанции установил, что при реализации ГСМ на спорной АЗС в рассматриваемые периоды НДС в документах на такую реализацию отдельной строкой не выделен в связи с применением этими лицами УСН. Доказательств, подтверждающие выставление покупателям счетов-фактур с указанием НДС, материалы дела не содержат.

С учетом изложенного, вывод суда апелляционной инстанции о наличии у Инспекции правовых оснований для определения размера подлежащего доначислению к уплате НДС исходя из ставки 18% к суммам дохода по договорам поставки, вменяемого Угрюмовой Н.Ф., является верным.

Суд апелляционной инстанции отклонил довод заявителя о том, что исчисленный Инспекцией по итогам проверки НДС по ставке 18% должен быть учтен в составе профессиональных вычетов для НДФЛ, поскольку неисчисление и непредъявление НДС в составе стоимости товаров (работ, услуг) своим контрагентам в результате неправомерного применения специального налогового режима (УСН), не изменяет его статус "косвенного" налога при доначислении его по итогам проверки, так как возникшие последствия сложившихся обстоятельств вызваны недобросовестными действиями самого налогоплательщика и не должны влечь для него дополнительную налоговую выгоду в виде дополнительного уменьшения профессиональных вычетов по НДФЛ. Поскольку сумма исчисленного НДС уменьшена Инспекцией на предусмотренные главой 21 НК РФ налоговые вычеты, оснований для учета доначисленного НДС еще и в составе расходов не имеется.

Кроме того, учтя установленное Инспекцией занижение налогов по общей системе налогообложения в связи с неправомерным применением УСН, повлекшее за собой неуплату НДФЛ, НДС и УСН за полугодие 2013 года, имеющуюся у Угрюмовой Н.Ф. на момент вынесения решения Инспекции переплаты по налогу по УСН, суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что указанная переплата подлежит учету Инспекцией на момент начала процедуры принудительного исполнения решения о привлечении к налоговой ответственности путем вынесения Инспекцией решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате налога, а не при принятии оспариваемого решения.

Иные доводы, изложенные в кассационных жалобах, подлежат отклонению, поскольку не свидетельствуют о нарушении апелляционным судом норм материального права.

Поскольку фактические обстоятельства установлены судом апелляционной инстанции на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального права применены правильно, процессуальных нарушений, в том числе предусмотренных статьей 288 АПК РФ, судами не допущено, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения кассационных жалоб.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.10.2018 по делу N А05-13684/2017 оставить без изменения, а кассационные жалобы индивидуальных предпринимателей Угрюмовой Надежды Федоровны, Угрюмова Константина Александровича, Рудаковой Ольги Федоровны - без удовлетворения.

Председательствующий

С.В. Лущаев

Судьи

С.В. Лущаев О.Р. Журавлева С.В. Соколова