Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 5 июня 2014 г. N Ф05-5307/14 по делу N А40-105538/2013

г. Москва

5 июня 2014 г.

Дело N А40-105538/13

Резолютивная часть постановления объявлена 03.06.2014.

Полный текст постановления изготовлен 05.06.2014.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Черпухиной В.А.

судей Антоновой М.К., Шишовой О.А.

при участии в заседании:

от истца (заявителя) Зелева Н.Н. - дов. от 15.01.2014, Козлов С.Ю. - дов. от 25.07.2013

от ответчика Крошко Е.В. - дов. N 05-10/00154 от 09.01.2014, Гурина Е.А. - дов. N 05-10/07024 от 17.02.2014, Кузнецова М.С. - дов. N 05-10/01953 от 10.02.2014

рассмотрев 03.06.2014 г. в судебном заседании кассационные жалобы ЗАО " НИИ Материаловедения", ИФНС РФ N 35 по г.Москве на решение от 02.12.2013 г. Арбитражного суда г.Москвы принятое судьей Карповой Г.А. на постановление от 24.02.2014 г. Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое судьями Окуловой Н.О., Голобородько В.Я., Нагаевым Р.Г.

по иску (заявлению) ЗАО "НИИ Материаловедения"

о признании недействительным решения и требования

к ИФНС РФ N 35 по г.Москве

УСТАНОВИЛ:

ЗАО "НИИ Материаловедения" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительными решения ИФНС России N 35 по г. Москве (далее - налоговый орган, инспекция) от 14.05.2013 N 13-15/199 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 09.07.2013 N 1248.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 02.12.2013 заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение инспекции и требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль, пени и налоговые санкции по этому налогу. В части доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость, пени и штраф по этому налогу в удовлетворении требований отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 24.02.2014 решение Арбитражного суда города Москвы от 02.12.2013 оставлено без изменения.

Законность судебных актов проверена в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой налогового органа, в которой ставится вопрос об их отмене в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль, пени, налоговые санкции и принятии нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявленных требований в этой части, а также в связи с кассационной жалобой общества, в которой ставится вопрос об отмене принятых по делу судебных актов в части доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость, пени, налоговые санкции и принятии нового судебного акта об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование своей жалобы инспекция ссылается на неполное исследование судами всех обстоятельств по делу, общество в обоснование своей жалобы ссылается на неправильное применение судами норм материального права, нарушение норм процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела.

Инспекцией в порядке статьи 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представлен отзыв на кассационную жалобу заявителя, который приобщен к материалам дела.

В судебном заседании представители налогового органа и заявителя поддержали доводы своих кассационных жалоб, против доводов кассационной жалобы другой стороны возражали.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального права, соблюдение норм процессуального права, обсудив доводы кассационных жалоб и возражения относительно них, заслушав представителей заявителя и налогового органа, суд кассационной инстанции приходит к следующему.

Как следует из материалов дела и установлено судами, по результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 инспекцией вынесено решение от 14.05.2013 N 13-15/199, которым общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 802 765 рублей, доначислены суммы налогов в размере 4 013 823 рублей, начислены пени в размере 211 306 рублей, предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением УФНС России по г. Москве от 04.07.2013 N 21-19/066521 решение инспекции оставлено без изменения.

На основании решения инспекции от 14.05.2013 N 13-15/199 выставлено требование N 1248 об уплате налога, пени, штрафа по состоянию на 09.07.2013.

Посчитав решение и требование налогового органа незаконными, заявитель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

По кассационной жалобе налогового органа (пункт 1.1 решения инспекции).

В ходе проверки инспекцией установлено, что обществом завышены расходы за 2011 год, поскольку, по мнению налогового органа, кроме разработки научно-технической документации, никаких других работ для исполнения контракта на этом этапе работ не предполагалось, поэтому общество необоснованно учло для целей налогообложения прибыли стоимость материалов, приобретенных для исполнения контракта в 2011 году, что привело к неуплате налога на прибыль в размере 2 955 979 рублей.

Признавая недействительным решение налогового органа в данной части, суды, исследовав и оценив представленные доказательства, руководствуясь положениями статей 251, 254, 262, 271, 272 Налогового кодекса Российской Федерации, пришли к выводу, что общество правомерно, в соответствии с действующими нормами налогового законодательства уменьшило полученные доходы на сумму произведенных расходов по приобретению материалов, необходимых для исполнения контракта.

Пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Таким образом, если договором предусмотрена поэтапная сдача результатов выполненных работ, налогоплательщик распределяет расходы пропорционально доходам, полученным за выполненные и принятые заказчиком этапы выполнения договора.

В данном случае судами на основании анализа условий государственного контракта от 29.11.2011 N 11411.1006800.11.252 на выполнение опытно-конструкторской работы "Разработка технологии структур с ультратонким слоем кремния на сапфире", заключенного с Министерством промышленности и торговли Российской Федерации, установлено, что сторонами была согласована поэтапная сдача работ. При этом ни один из этапов выполняемых работ не содержал указание на то, что именно включается в выполнение соответствующего этапа работ. В протоколе указана лишь цена работ каждого этапа; общие расходы на материалы, нестандартные блоки и комплектующие составили 17 100 000 рублей. Кроме того, ни один документ, связанный с проведением конкурса, не содержал указание на то, когда и в каком порядке общество должно закупить материалы и использовать их при исполнении контракта.

На основании изложенного и в целях определения цены работ на каждом этапе их выполнения и в соответствии с приказом руководителя, общество в соответствии с пунктом 3 статьи 703 Гражданского кодекса Российской Федерации определило структуру цены работ на 1 этапе, посчитав, что соответствующие материалы необходимы для выполнения работ и должны быть приобретены заблаговременно для подготовки к монтажу технологического и измерительного оборудования с целью выполнения технического задания в указанные сроки, а также определило и способ выполнения этих работ.

Суды, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, в том числе первичные бухгалтерские документы, исходили из того, что они подтверждают реальность совершенных сделок и их разумную деловую цель, обусловленную характером деятельности общества, на основании чего пришли к выводу о том, что затраты заявителя являются обоснованными и документально подтвержденными.

Учитывая изложенные обстоятельства, и принимая во внимание непредставление налоговым органом доказательств того, что представленные документы содержат неполные, недостоверные или противоречивые сведения, суды пришли к правильному выводу о правомерности отнесения заявителем указанных затрат на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.

Налоговым органом в данном случае не доказано, что, исходя из установленных судами обстоятельств, неправильно применены нормы материального права. Иная оценка установленных судами обстоятельств не свидетельствует о судебной ошибке.

Выводы судов по этому эпизоду основаны на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств в соответствии с частью статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Поэтому у суда кассационной инстанции, учитывая предусмотренные статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации пределы его компетенции, отсутствуют правовые основания для переоценки названных выводов суда.

Нормы материального права при разрешении спора применены правильно.

По кассационной жалобе общества (пункт 2 решения инспекции).

В ходе проверки инспекцией установлено необоснованное предъявление к вычету налога на добавленную стоимость в размере 453 010 рублей, поскольку приобретенные у ООО "ЕвроСтройСервис М" работы по ремонту лаборатории ("чистой комнаты") были приобретены обществом в целях осуществления операций, освобожденных от налогообложения, а потому суммы налога на добавленную стоимость должны учитываться в стоимости приобретенных работ, услуг.

Отказывая в признании недействительным решения и требования налогового органа в данной части, руководствуясь положениями статьи 146, подпунктом 16 пункта 3 статьи 149, пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, проанализировав условия государственного контракта и договоров с ООО "ЕвроСтройСервис М" по ремонту лаборатории ("чистой комнаты"), суды исходили из того, что спорные ремонтные работы приобретены обществом для осуществления операций, освобождаемых от налогообложения, они проводились исключительно для исполнения госконтракта, т.е. операций, освобождаемых от налогообложения.

Поскольку работы по госконтракту в силу под. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ освобождены от НДС, то и НДС, уплаченный подрядчику - ООО "ЕвроСтройСервис М", общество не вправе было заявлять к налоговому вычету, а должно было включить в стоимость товаров (работ, услуг).

При этом суды обеих инстанций не приняли доводы заявителя о нарушении налоговым органом ст.ст. 100, 101 НК РФ при составлении акта проверки и вынесении обжалуемого решения.

Кассационная инстанция полагает, что выводы судов по этому эпизоду не соответствует закону, фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Предмет спора заключается в следующем.

Для ремонта (восстановления) специальных помещений ("чистой комнаты"), пострадавших во время пожара, в которых обществом проводились работы, связанные с изготовлением кремниевых детекторов, общество заключило с ООО "ЕвроСтройСервисМ" соответствующие подрядные договоры, которые были выполнены подрядчиком в полном объеме, что подтверждается актами выполненных работ (форма КС-2, КС-3), датированными июнем и декабрем 2011 г. и оплачены заявителем, включая НДС.

Причем, принятие работ и их оплата в большей части были осуществлены обществом до заключения с Минпромторгом РФ государственного контракта 29.11.2011 N 11411.1006800.11.252

Эти обстоятельства налоговым органом не оспаривались.

Заявитель утверждал, что в спорные периоды - 2-й, 4-й кварталы 2011 г. он выполнял в "чистой комнате" работы, связанные с изготовлением продукции - кремниевых детекторов, как по государственному контракту, так и по другим договорам (контрактам), заключенным с третьими липами, последующая реализация которых как освобождена от налога на добавленную стоимость (НДС), так и облагается этим налогом.

В материалы дела обществом были представлены договоры (контракты) с заказчиками общества за спорный период.

Работы по этим договорам (контрактам) могли быть выполнены обществом только с использованием так называемой "чистой комнаты", поскольку в ней обеспечивается соблюдение определенной температуры и пылесодержащих веществ.

Данные факты в суде первой инстанции подтвердила допрошенная в качестве свидетеля начальник научно технического отдела общества Прохорова Ю.А.

Указанные обстоятельства налоговым органом не оспаривались.

В соответствии с расчетами по НДС, касающимися отношений общества с подрядчиком - ООО "ЕвроСтройСервис М", представленными в материалы дела, суммы НДС, уплаченные ООО "ЕвроСтройСервис М" в составе цены за ремонтные работы по восстановлению "чистой комнаты":

- были учтены обществом в стоимости реализованных им товаров (работ, услуг) в размере 1.460.366,33 рублей: 2-й квартал 2011 г. - 393.236,10 рублей; 4-й квартал 2011 г. - 1.067.130,23 рублей;

- были включены обществом в налоговые вычеты по НДС в размере 453.009,67 рублей: 2-й квартал 2011 г. - 235.784,80 рублей; 4-й квартал 2011 г. - 217.224,87 рублей (являющиеся предметом спора).

Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в

соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе, основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

Поскольку п. 4 ст. 170 НК РФ предусматривает учет сумм НДС в стоимости реализуемых налогоплательщиком товаров (работ, услуг) или включение их в налоговые вычеты при условии использования таких товаров (в данном случае - "чистой комнаты") для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, не имеет правового значения за счет каких денежных средств налогоплательщика ( собственных или заемных) оплачивался ремонт "чистой комнаты".

Выводы суда о том, что дальнейшее использование "чистой комнаты" для операций, облагаемых НДС, подтвержденное обществом, никак не влияет на возможность применения обществом налоговых вычетов по НДС, не соответствуют закону и фактическим обстоятельствам дела, поскольку применение специальной нормы о пропорциональном определении "входного" НДС, подлежащего вычету, относится к тем случаям, когда товары ("чистая комната") используются в облагаемых и необлагаемых НДС операциях, и невозможно установить какая именно их часть используется в указанных операциях.

При таких данных вывод судов об отказе в удовлетворении требований по этому эпизоду не соответствует закону.

Кроме того, кассационная инстанция полагает, что суды без достаточных оснований отклонили доводы заявителя о том, что акт проверки по делу составлен налоговым органом с нарушениями требований ст. 100 НК РФ и требований к составлению акта выездной налоговой проверки, утвержденных Приказом ФНС РФ от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, а решение не соответствует п. 8 ст. 101 НК РФ,

Согласно п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения должны быть изложены обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и

иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности.

Аналогичные требования к составлению акта проверки предъявляются ст.100 НК РФ.

Из дела видно, что ни в акте налоговой проверки, ни в решении в этой части не содержится обстоятельств совершенного обществом правонарушения при уплате НДС в бюджет, отсутствуют ссылки на документы, на основании которых налоговый орган сделал вывод о неправомерном заявлении обществом налоговых вычетов по НДС, не указано, каким образом налоговый орган определил суммы НДС, заявленные обществом к налоговому вычету за 2-й и 4-й кварталы 2011 г., на основании каких иных первичных документов налоговым органом установлено совершение налогового правонарушения, допущенного обществом.

Кроме того, налоговый орган не произвел анализ данных, которые содержат налоговые и бухгалтерские документы общества, со ссылкой на соответствующие количественные показатели, приведенные в них.

Следовательно, налоговый орган документально не обосновал свой вывод о совершении обществом налогового правонарушения.

Суды обеих инстанций не учли обоснованные доводы общества в этой части, что привело к принятию неправильного решения.

Собирания каких-либо дополнительных доказательств по делу по этому эпизоду не требуется, в связи с чем суд кассационной инстанции считает возможным, отменив судебные акты, вынести новое решение об удовлетворении требований заявителя по данному вопросу.

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г.Москвы от 02.12.2013 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 24.02.2014 в части отказа в удовлетворении требований - отменить.

Признать недействительным решение ИФНС РФ N 35 по г.Москве от 14.05.2013 N 13-15/199 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 09.07.2013 N 1248 в части доначисления и предложения уплатить налог, пени и штраф (п.2 решения).

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий судья

В.А. Черпухина

Судьи

М.К. Антонова О.А. Шишова