Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 июня 2009 г. N 20АП-4555/2008

г. Тула

Дело N А23-3030/08А-14-189

30 июня 2009 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 02 апреля 2009 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 30 июня 2009 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Тимашковой Е.Н.,

судей Еремичевой Н.В., Тучковой О.Г.,

при ведении протокола судебного заседания судьей Тимашковой Е.Н.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ОАО "Кировский завод" на решение Арбитражного суда Калужской области от 10 ноября 2008 года по делу N А23-3030/08А-14-189 (судья Смирнова Н.Н.), принятое

по заявлению ОАО "Кировский завод"

к МИФНС России N 4 по Калужской области

о признании частично недействительным решения от 30.06.2008 N 13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Шухардина И.А. - представитель по доверенности N 1 от 28.01.2009, Дуров С.Д. - представитель по доверенности N 2 от 28.01.2009, Замалиева Р.Т. - представитель по доверенности N 3 от 28.01.2009,

от ответчика: Конова Т.А. - представитель по доверенности N 04-08/105 от 13.01.2009, Михайленко Г.М. - представить по N 04-08/15578 от 07.10.2008, Шлыкова Т.М. - представитель по доверенности N 07-08/15210 от 30.09.2008, Пироженко Г.Н. - представитель по доверенности N 04-08/ от 21.10.2008, Орлова М.А. - представитель по доверенности N 07-08/15211 от 30.09.2008, Фитисова Т.Н. - представитель по доверенности N 07-08/15213 от 30.09.2008,

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Кировский завод" (далее - ОАО "Кировский завод", Общество) обратилось в Арбитражный суд Калужской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Калужской области (далее - ответчик, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 30.06.2008 N 13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и не подлежащими взысканию с Общества недоимки и соответствующей суммы пени и штрафов, в том числе по налогу на прибыль - 12 810 021 руб., из них в федеральный бюджет - 3 469 381 руб., в областной бюджет - 9 340 640 руб., по единому социальному налогу в части федерального бюджета - 1 912 руб., по страховым взносам по ОПС - 1 408 руб., по налогу на доходы физических лиц - 169 655 руб., по налогу на добавленную стоимость - 12 175 063 руб.

В порядке ст.49 АПК РФ заявитель уточнил свои требования и просил признать недействительным решение от 30.06.2008 N 13 в части:

оспариваемая сумма составляет 227990 руб. налога, 24 195 руб. - пени, 45 598 руб. - штраф, в том числе:

эпизод "Расходы по медпункту":

1) медосмотры: 40 864 руб. - налог, 4372 руб. - пени, 8 172 руб. - штраф, в т.ч.:

- федеральный бюджет: 11 068 руб. - налог, 1 184 руб. - пени, 2 213 руб. - штраф;

- областной бюджет: 29 796 руб. - налог, 3 188 руб. - пени, 5 959 руб. - штраф;

2) медицинские услуги: 187 126 руб. - налог, 19823 руб. - пени, 37 426 руб. - штраф, в т.ч.:

- федеральный бюджет: 50 679 руб. - налог, 5 362 руб. - пени, 10 137 руб. - штраф;

- областной бюджет: 136 447 руб. - налог, 14 461 руб. - пени, 27 289 руб. - штраф;

эпизод "Недостача каркаса гребневой колодки" оспариваемая сумма составляет 1 099 004 руб. налога, 171 577 руб. - пени, 219 800руб. - штраф, в том числе:

- федеральный бюджет: 297 647 руб.- налог, 46 465 руб.- пени, 59 529 руб. - штраф,

- областной бюджет: 801 357 руб. - налог, 125 112 руб. - пени, 160 271 руб. - штраф,

эпизод "Излишки ванн" оспариваемая сумма составляет 6 017 853 руб. - налог, 939 510 руб. - пени, 120 357 руб. - штраф, в том числе:

- федеральный бюджет: 1 629 835 руб.- налог, 254 431 руб.- пени, 325 967 руб.- штраф,

-областной бюджет: 4 388 018 руб. - налог, 685 079 руб.- пени, 877 604 руб.- штраф;

эпизод "Излишки лома стального" оспариваемая сумма составляет 938 570 руб. налога, 146 530 руб. - пени, 187 714 руб. - штраф, в том числе:

- федеральный бюджет: 254 196 руб. - налог, 39 682 руб. - пени, 50 839 руб.- штраф,

- областной бюджет: 684 374 руб. - налог, 106 848 руб. - пени, 136 875 руб. - штраф;

эпизод "Прочие" оспариваемая сумма составляет 0 руб. налога, 806 958 руб.- пени, 32 865 руб. - штраф, в том числе:

- федеральный бюджет: 0 руб.,

- областной бюджет: 0 руб.,

пункт 1 дополнений от 31.10.2008 года

1) доначисление по акту водного налога в сумме 3 945 руб.: пени - 148 руб., 189 руб. - штраф, в т.ч.:

- федеральный бюджет: 40 руб. - пени, 51 руб. - штраф,

- областной бюджет: 108 руб. - пени, 138 руб. - штраф,

2) доначисление по акту ЕСН в сумме 32 227 руб.: 1155 руб., 1569 руб.- штраф, в т.ч.:

- федеральный бюджет: 313 руб. - пени, 442 руб. - штраф,

- областной бюджет: 842 руб. - пени, 1 127 руб. - штраф,

пункт 2 дополнений от 31.10.2008 года оспаривается в части начисления пени по отчетным периодам в размере - 377 582 руб., в т.ч.:

- федеральный бюджет: 96 565 руб.,

- областной бюджет: - 281 017 руб.,

пункт 3 дополнений от 31.10.2008 года оспаривается в части расходов прошлых лет, выявленных в отчетном году: пени - 23 923 руб., 31 107 руб. - штраф, в т.ч.:

- федеральный бюджет: 6 216 руб. - пени, 8 425 руб. - штраф,

- областной бюджет: 17 707 руб. - пени, 22 682 руб. - штраф,

пункт 4 дополнений от 31.10.2008 года - арифметическая ошибка: пени - 404 150 руб., в т.ч.:

- федеральный бюджет: 91 698 руб. - пени,

- областной бюджет: 312 452 руб. - пени;

эпизод "Техническая ошибка в декларации": оспариваемая сумма составляет 323 422 руб. - пени, 535 670 руб. - штраф, в том числе:

- федеральный бюджет: 18 515 руб. - пени, 145 077 руб. - штраф,

- областной бюджет: 304 907 руб. - пени, 390 593 руб. - штраф;

эпизод "Налог на добавленную стоимость": оспариваемая сумма составляет 26 951 руб. - штраф,

эпизод "Налог на доходы физических лиц" оспариваемая сумма составляет 872859 руб. - пени, 33 343,40 руб. - штраф, в том числе:

- пени за несвоевременное перечисление НДФЛ - 846 708 руб.,

- начисление НДФЛ на суммы, неизрасходованных подотчетных сумм: 243,8 руб. - пени, 957, 40 руб. - штраф,

- включение в доходы процентов по займам: 25 907,85 руб. - пени, 32 386 руб. - штраф;

Эпизод "ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование":

- ЕСН в части Федерального бюджета: 1 912 руб. - налог, 126 руб. - штраф,

- ЕСН в части ФСС: 68 руб. - налог, 14 руб. - штраф,

- страховые взносы на обязательное пенсионное страхование: 1 408 руб. - налог.

Решением Арбитражного суда Калужской области от 10.11.2008 заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным решения от 30.06.2008 N 13 в отношении:

- п. 3.1 резолютивной части решения в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 40 864 рублей;

- п. 2.1 резолютивной части решения в части начисления пени по налогу на прибыль в сумме 1 134 752 рублей;

- п. 1.1. резолютивной части решения в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по п.1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 576 707 рублей;

- по п.2.5 резолютивной части решения в части начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 65 199 рублей 16 копеек;

- п. 1.9 резолютивной части решения в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по п. 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 33 343 рублей 40 копеек;

- по п. 1.1. резолютивной части решения в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 26 951 рубля.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом в части следующих эпизодов: НДФЛ, "Расходы по медпункту", "Недостача каркаса гребневой колодки", "Излишки ванн", "Излишки лома стального", ОАО "Кировский завод" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение в этой части отменить, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела.

Суд апелляционной инстанции, выслушав объяснения представителей сторон, изучив доводы, изложенные в жалобе, с учетом представленного отзыва, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, полагает, что решение суда в обжалуемой части подлежит частичной отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией ФНС России N 4 по Калужской области проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика ОАО "Кировский завод" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах: по уплате налога на прибыль за период с 01.01.2006 по 31.12.2007; налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2006 по 31.12.2007; налога на землю за период с 01.01.2006 по 31.12.2007; транспортного налога за период с 01.01.2006 по 31.12.2007; налога на имущество организаций за период с 01.01.2006 по 31.12.2007; единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2006 по 31.12.2007; налога на доходы иностранных юридических лиц за период с 01.01.2006 по 31.12.2007; водного налога за период с 01.04.2006 по 31.12.2007; налога на доходы физических лиц за период с 28.06.2006 по 31.03.2008.

По результатам выездной налоговой проверки был составлен акт N 12 от 30.05.2008 и вынесено решение N 13 от привлечении ОАО "Кировский завод" к ответственности за правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату: налога на прибыль - в федеральный бюджет в сумме 651 872 руб., в областной бюджет -1 755 038 руб., НДС в сумме 739 988 руб., налога на имущество организаций в сумме 51 124 руб., водного налога в сумме 789 руб., ЕСН (Федеральный бюджет 2006-2007гг.) в сумме 309 руб., ЕСН (в ФСС за 2006 г.) в сумме 6 102 руб., ЕСН (ФФОМС 2006-2007гг.) в сумме 75 руб., ЕСН (в ТФОМС за 2006-2007гг.) в сумме 70 руб.; по ст.123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в сумме 411 832 руб. Всего на сумму 3617 199 руб. Кроме того, начислены пени: по налогу на прибыль: федеральный бюджет - 651 820 руб., областной бюджет - 1 773 220 руб., налогу на имущество организаций - 361 061 руб., водному налогу - 1 237 руб., налогу на доходы физических лиц - 930 940 руб., ЕСН: ФБ - 900 руб., ФСС - 1 061 руб., ФФОМС - 65 руб., ТФОМС - 79 руб., страховым взносам: на страховую часть трудовой пенсии - 476 руб., на накопительную часть трудовой пенсии - 3 720 932 руб.

Также Обществу предложено уплатить недоимку: по налогу на прибыль в сумме 12 892 137 руб., НДС в сумме 11 272 665 руб., налогу на имущество организаций в сумме 155 620 руб., водному налогу в сумме 3 945 руб., налогу на доходы физических лиц в сумме 1 889 504 руб., ЕСН (федеральный бюджет) в сумме 5079 руб., ЕСН в ФСС в сумме 30 874 руб., ЕСН в ФФОМС в сумме 373 руб., ЕСН в ТФОМС в сумме 347 руб., страховым взносам на страховую часть трудовой пенсии в сумме 3 189 руб.,

страховым взносам на накопительную часть трудовой пенсии в сумме 362 руб.

11.07.2008 года ОАО "Кировский завод" обжаловало решение N 13 от 30.06.2008 в Управление Федеральной налоговой службы по Калужской области.

Решением Управления ФНС России по Калужской области от 03.09.2008 N 63 -10/06988 апелляционная жалоба частично удовлетворена. Решение Межрайонной инспекции ФНС России N 4 по Калужской области от 30.06.2008 N 13 изменено путем уменьшения:

а) по пункту 3.1 суммы налога на прибыль за 2006 г. на 82,1 тыс. руб. (ремонт ямы на капровом участке), налога на имущество за 2006 г. на 255,6 тыс. руб. (низкочастотная индукционная печь), НДФЛ на 1 889,5 тыс. руб. (удержанный с работников, но не перечисленный налог), ЕСН за 2007 г. на 2,4 тыс. руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере - 0,9 тыс. руб.; соответствующих им сумм пеней и штрафов,

б) по пункту 1: штрафа по ст. 123 ПК РФ на сумму 377,9 тыс. руб.

В остальной части решение от 30.06.2008 N 13 оставлено без изменения, а жалоба без удовлетворения.

Не согласившись с ненормативным актом Инспекции, Общество обратилось в Арбитражный суд Калужской области с заявлением.

Рассматривая спор по существу, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что требования Общества подлежат частичному удовлетворению.

При этом суд первой инстанции отказал, в частности, в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований в части пени за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 807 659,84 руб.

В соответствии с положениями ст.70 АПК РФ арбитражные суды первой и апелляционной инстанций на всех стадиях арбитражного процесса должны содействовать достижению сторонами соглашения в оценке обстоятельств в целом или в их отдельных частях, проявлять в этих целях необходимую инициативу, использовать свои процессуальные полномочия и авторитет органа судебной власти.

Признанные сторонами в результате достигнутого между ними соглашения обстоятельства принимаются арбитражным судом в качестве фактов, не требующих дальнейшего доказывания.

Достигнутое в судебном заседании или вне судебного заседания соглашение сторон по обстоятельствам удостоверяется их заявлениями в письменной форме и заносится в протокол судебного заседания.

Обстоятельства, признанные и удостоверенные сторонами в порядке, установленном настоящей статьей, в случае их принятия арбитражным судом не проверяются им в ходе дальнейшего производства по делу.

Из протокола судебного заседания (т.74, л.147-150) и соглашения от 05.11.2008 (т.74, л.141) следует, что сторонами достигнуто соглашение по обстоятельствам, не требующим дальнейшего доказывания, в соответствии с которым заявитель - ОАО "Кировский завод", от имени которого выступила представитель Замалиева Р.Т. по доверенности от 16.09.2008 N 13, и ответчик - МИФНС России N 1 по Калужской области, от имени которого выступила Пироженко Г.Н., действующая на основании доверенности от 21.10.2008 N 04-08, в результате достигнутого между ними соглашения признают в качестве фактов, не требующих доказывания, то, что сумма пени по НДФЛ за несвоевременное перечисление налога составляет 807 659,84 руб.

Доверенности на данных лиц предоставляют им такое право.

Согласно ч.4 ст.268 АПК РФ обстоятельства дела, которые признаны, удостоверены лицами, участвующими в деле, в порядке, установленном статьей 70 настоящего Кодекса, и приняты арбитражным судом первой инстанции, не проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции.

Исходя из указанного, апелляционная инстанция не вправе проверять эпизод "пени за несвоевременное перечисление НДФЛ", поскольку данное обстоятельство признано, удостоверено лицами, участвующими в деле, в порядке, установленном статьей 70 АПК РФ.

Принимая решение, суд первой инстанции также посчитал неправомерным требование ОАО "Кировский завод" о признании недействительным ненормативного акта Инспекции по налогу на прибыль в отношении следующих эпизодов: "Расходы по медпункту", "Недостача каркаса гребневой колодки", "Излишки ванн", "Излишки лома стального".

Апелляционная инстанция не может согласиться с такими выводами суда в силу следующего.

Эпизод: "Расходы по медпункту".

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством.

При этом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, гл. 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, в соответствии с действующим налоговым законодательством предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

При этом Налоговый кодекс РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

С учетом изложенного, у налогового органа и судов отсутствуют правовые основания для признания произведенных налогоплательщиком расходов экономически необоснованными.

Основанием к доначислению налога на прибыль в сумме 187 126 руб., пени - 19 823 руб. и применения штрафа в размере 37 426 руб. явилось неправомерное, по мнению налогового органа, включение в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения, расходов по оказанию круглосуточной квалифицированной медицинской помощи.

При этом в решении налоговой орган сослался на п.29 ст.270 НК РФ. По результатам же рассмотрения возражений Общества Инспекцией указано, что пп.7 п.1 ст.264 НК РФ распространяется только на налогоплательщиков, осуществляющих деятельность, связанную с вредными или тяжелыми условиями труда. Ввиду того, что плательщик не осуществляет такие виды деятельности, включение им в расходы затрат по оказанию круглосуточной квалифицированной медицинской помощи является неправомерным.

В соответствии с п. 29 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещение культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую литературу, и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников.

Из содержания данной нормы видно, что она не может быть применена к данным правоотношениям, поскольку указанные расходы произведены не в пользу работников.

Таким образом, ссылку налогового органа в оспариваемом ненормативном акте на положения п.29 ст.270 НК РФ нельзя признать правомерной.

Что же касается положений пп.7 п.1 ст.264 НК РФ, то налоговым органом и судом первой инстанции, поддержавшим позицию Инспекции, не учтено следующее.

В соответствии со ст. 253 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В силу п. 2 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

Перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, установлен ст. 264 НК РФ.

Подпунктом 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ предусмотрено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством РФ, расходы на гражданскую оборону в соответствии с законодательством РФ, а также расходы на лечение профессиональных заболеваний работников, занятых на работах с вредными или тяжелыми условиями труда, расходы, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации.

В соответствии со ст. 223 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) на работодателя возложено обеспечение санитарно-бытового и лечебно-профилактического обслуживания работников в соответствии с требованиями охраны труда.

Согласно ст. 213 ТК РФ работники, занятые на тяжелых работах и на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, проходят обязательные предварительные (при поступлении на работу) и периодические медицинские осмотры (обследования) для определения пригодности этих работников для выполнения поручаемой работы и предупреждения профессиональных заболеваний.

Перечень вредных и (или) опасных производственных факторов, при выполнении которых проводятся предварительные и периодические медицинские осмотры (обследования), утвержден Приказом Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 16.08.2004 N 83 "Об утверждении перечней вредных и (или) опасных производственных факторов и работ, при выполнении которых проводятся предварительные и периодические медицинские осмотры (обследования), и Порядка проведения этих осмотров (обследований)".

Материалами дела подтверждено и не оспаривается налоговым органом, что на предприятии имеются опасные производственные объекты и вредные работы согласно списку N 1 и N 2 работ и должностей, дающих право на льготное пенсионное обеспечение в связи с тяжелыми и вредными условиями труда, при выполнении которых в обязательном порядке проводятся предварительные и периодические медицинские осмотры в соответствии с приказом Министерства здравоохранения и социального развития РФ от 16.08.2004 N 83.

Также налоговым органом не оспаривается, что Общество оказывает транспортные услуги.

Приложением N 2 к Приказу Министерства здравоохранения и социального развития Российской Федерации от 16 августа 2004 N 83 утвержден Перечень работ, при выполнении которых проводятся предварительные и периодические медицинские осмотры (обследования), в пункте 17 которого обозначены работы по непосредственному управлению транспортными средствами.

Приказом Минздравсоцразвития России от 16.05.2005 N 338 "О внесении изменений в приложение N 2 к Приказу Минздравсоцразвития России от 16 августа 2004 г. N 83 "Об утверждении перечней вредных и (или) опасных производственных факторов и работ, при выполнении которых проводятся предварительные и периодические медицинские осмотры (обследования), и порядка проведения этих осмотров (обследований)" в перечень работ, при выполнении которых проводятся предварительные и периодические медицинские осмотры (обследования), включены работы по управлению транспортными средствами.

Порядок проведения периодических и предварительных медицинских осмотров установлен Приказом Минздравсоцразвития России от 16.08.2004 N 83. В соответствии с данным Приказом проводить такие медосмотры имеют право лишь медицинские организации, которые имеют лицензию на данный вид деятельности. А вот порядок проведения предрейсовых медосмотров водителей регламентирован другим документом. В Письме Минздрава РФ от 21.08.2003 N 2510/9468-03-32 "О предрейсовых медицинских осмотрах водителей транспортных средств" приведены Методические рекомендации "Об организации проведения предрейсовых медицинских осмотров водителей транспортных средств".

В соответствии с Рекомендациями предрейсовые медицинские осмотры водителей проводятся медицинскими работниками организации или работниками медицинских учреждений на основании договоров. То есть работодатель может выбрать: либо он заключит трудовой договор с медработником и организует медпункт, либо заключит договор на проведение медосмотра с лечебно-профилактическим учреждением. Но при этом руководству организации следует в любом случае знать, что согласно Приложению 2 к Рекомендациям медработник должен иметь соответствующий сертификат, а учреждение - лицензию.

При приеме в штат медработника необходимо учесть следующее:

- у него должно быть медицинское образование (фельдшер, врач, медицинская сестра);

- у него должен быть сертификат, подтверждающий прохождение курса специальной подготовки (либо организация обучит работника);

- необходимо выделить помещение и оборудовать медицинский кабинет.

Как установлено судом, между ОАО "Кировский завод" и МУП "Кировская центральная районная больница" заключены договоры от 10.01.2006 N 1 и от 15.01.2007 N 2 на оказание круглосуточной квалифицированной медицинской помощи работникам предприятия в 2006 и 2007 годах (далее - договоры на оказание медицинских услуг), согласно которым Общество (заказчик) обязано создать соответствующие условия для выполнения МУП "Кировская центральная районная больница" (исполнитель) своих обязательств, а именно: предоставить помещение (здравпункт) для работы медицинских работников; обеспечить необходимым оборудованием, спецодеждой, медицинским инструментом, медикаментами; оплатить подготовку работников здравпункта на предмет предрейсового и послерейсового освидетельствования водителей; своевременно производить оплату за предоставленные услуги.

Дополнительным соглашением, являющимся неотъемлемой частью договора от 10.01.2006 N 1, также предусмотрено выделение единицы врача-терапевта и медицинской сестры для амбулаторного приема работников предприятия; выделение 0,5 ставки врача-терапевта и 0,5 ставки медицинской сестры.

В соответствии с п.3.1 и п.3.2 договора на оказание медицинских услуг основанием для расчетов между сторонами является табель учета фактически отработанного времени, заверенный уполномоченным представителем заказчика (Общества).

Исполнитель (больница) ежемесячно представляет заказчику счет на оплату оказанных услуг. Стоимость услуг определена согласно расчету в приложении N 1 к договорам. Согласно представленным Обществом к договорам приложениям N 1 предоставленные медицинские услуги представляют собой расчет фонда заработной платы медицинских работников фельдшерского здравпункта Общества на 2006 и 2007 годы.

В 2006 году оплата состояла из фонда заработной платы. 50% надбавки в ФОТ, начислений на заработную плату - 26%, накладных расходов - 24%. В 2007 году оплата медицинских услуг состояла из фонда заработной платы, начислений ФОТ -26,2%, накладных расходов на основную заработную плату - 39%.

В подтверждение оказания услуг МУЗ "Кировская центральная районная больница" (исполнитель) представлены счета-фактуры и акты выполненных услуг. За 2006 год в счетах-фактурах в графе "Описание оказанных услуг" отражены заработная плата работникам здравпункта, начисления на заработную плату, рентабельность. В счете-фактуре Ф0818 от 25.12.2006, в актах выполненных работ N 7 от 31.10.2006 и N 12 от 30.12.2006 медицинские услуги приведены без расшифровки. Аналогичная ситуация и в 2007 году.

Ссылаясь на то обстоятельство, что указанными договорами не предусмотрено и представленными документами не подтверждено такой услуги, как проведение предрейсового и послерейсового освидетельствования водителей, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что ни в 2006, ни в 2007 годах ОАО "Кировский завод" договоров о проведении медицинских освидетельствований водителей с МУЗ "Кировская центральная районная больница" не заключало, соответственно, счета-фактуры на оплату этой услуги не выставляло и оплаты не получало. По мнению суда, такие выводы подтверждаются, в частности, письмами МУЗ "Кировская центральная районная больница" от 27.10.2008 N 937 (т.69, л.60) и от 27.10.2008 N 933 (т.68, л.133).

Однако, по мнению апелляционной инстанции, данные письма об указанных фактах не свидетельствуют.

Согласно письму N 933 от 27.10.2008 счета-фактуры на оплату предрейсового и послерейсового освидетельствования водителей Обществом не выставлялись.

Указанное Обществом и не оспаривается. Между тем, по его мнению, данный вид услуги входит в оплату по спорным договорам.

Из представленных в материалы дела путевых листов усматривается, что в них сделаны отметки медицинскими работниками, осуществляющими предрейсовые осмотры водителей.

Также в подтверждение факта того, что данный вид услуги входит в обязанность специалистов МУЗ "Кировская центральная районная больница", что следует из п.2.3.1 договора, Обществом представлены копии справок, выданных фельдшерам, а именно: Дорониной Л.Е. - N 79, Мальгичевой Н.В. - N 106, Шмелевой Н.И. - N 81, Агеевой Т.Е. - N 80. В данных справках указано, что фельдшеры прошли обучение в объеме 36 часов по вопросу проведения предрейсовых, послерейсовых и текущих медицинских осмотров водителей транспортных средств на базе ГУЗ "Наркологический диспансер Калужской области".

Налоговым органом не доказано, что освидетельствование водителей проводилось в рамках каких-либо иных договоров, заключенных Обществом.

Ссылка налогового органа на проведение профосмотров МУЗ "Кировская центральная районная больница" с заключением соответствующих договоров (договор без номера от 2006 года и от 2007 года) не принимается во внимание, поскольку договор на проведение профосмотра и договор на проведение предрейсовых, послерейсовых и текущих медицинских осмотров водителей имеют различное предназначение.

При таких обстоятельствах следует признать, что налоговым органом не доказаны обстоятельства, положенные им в основу оспариваемого ненормативного акта.

Проанализировав в порядке ст.70 АПК РФ все представленные сторонами доказательства в обоснование своей позиции в совокупности, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что затраты Общества являются документально подтвержденными, в связи с чем у налогоплательщика имелись правовые основания для включения их в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

С учетом сказанного апелляционная инстанция считает, что выводы суда в этой части нельзя признать правильными.

Эпизод: "Недостача каркаса гребневой колодки".

Основанием к доначислению налога на прибыль в сумме 1 099 004 руб., пени - 171 577 руб. и применения штрафа в размере 219 800 руб. явилось необоснованное, по мнению Инспекции, включение в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения, расходов по списанию в производство каркаса гребневой колодки. При этом налоговый орган сослался на пп.2 п.7 ст.254 и пп.5 п.2 ст.265 НК РФ.

Апелляционный суд считает, что, поддерживая позицию Инспекции по данному эпизоду, суд первой инстанции не учел следующее.

В соответствии с пп.2 п.7 ст.254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации;

Согласно пп.5 п.2 ст.265 НК РФ к внереализационным расходам, которые учитываются в целях налогообложения, приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.

При этом Кодекс не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов при наличии их связи с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных им расходов или нет.

Как установлено судом, Обществом на основании приказа от 12.09.2006 N 365 была проведена инвентаризации основных фондов, товарно - материальных ценностей, готовой продукции, незавершенного производства, сырья, вспомогательных материалов, тары, топлива и запасных частей на заводских складах и в цеховых кладовых.

На основании представленных Обществом в ходе выездной налоговой проверки документов налоговый орган посчитал, что в ходе инвентаризации плательщиком была выявлена недостача гребневой колодки, а поскольку факт отсутствия виновных лиц не был документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти, то, по мнению Инспекции, у Общества не было правовых оснований включать в состав расходов - во внереализационные расходы убытки от недостачи.

Как пояснили в ходе рассмотрения апелляционной жалобы представители Общества, в ходе инвентаризации не было выявлено факта недостачи, а было обнаружено, что спорный каркас гребневой колодки в количестве 124 198 штук за период с апреля по сентябрь 2006 года не был списан на выпуск локомотивной колодки.

В силу ч.1 ст.54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

По мнению Общества, поскольку каких-либо убытков понесено не было, данные колодки были фактически переданы в производство, а не пропали или были потеряны по каким-либо причинам, у предприятия не было оснований обращаться в органы внутренних дел с заявлением о пропаже товарно-материальных ценностей (далее - ТМЦ), в связи с чем Общество учло указанные колодки в общеустановленном порядке как для обычного списания в соответствии со ст.254 НК РФ.

Представленными в суд документами позиция Общества подтверждается.

В сличительной ведомости N ИНВ-19 указано на наличие недостачи товарно-материальных ценностей. В данном случае недостача образовалась вследствие разницы между фактическим количеством ТМЦ и данными в бухгалтерском учете.

Из объяснительной записки экономиста цеха Еремеевой Т.К. (лица, виновного в данной ошибке) следует, что имела место ошибка при составлении первичного документа (материального отчета на списание). В документе было указано меньшее количество каркаса колодки, чем было списано на самом деле.

Так, проверяя указанное, судом апелляционной инстанции установлено, что, например, в апреле месяце 2006 года в литейном цехе N 4 выпускалась как черновая отливка колодки (т.е. необработанная колодка - полуфабрикат), которая в дальнейшем поступала для обработки в цех обработки чугунных отливок, так и колодка тормозная для локомотивов (СКМТР 3451901008), т.е. прошедшая все стадии готовая продукция. Для производства данных номенклатур (полуфабрикат и готовая продукция) использовался каркас. В литейном цехе N 4 в апреле 2006 года выпуск черновой отливки колодки составил 29 540 штук, выпуск колодки тормозной локомотивной - 17 009 штук, что подтверждается документом "Выпуск продукции", итого выпуск составил 46 549 штук (29 540+17 009). Это же обстоятельство зафиксировано в объяснениях Еремеевой Т.К. Следовательно, списать в производство необходимо было каркас в количестве 46 549 штук (29 540+17 009), а списано лишь 34 950 руб. Данный факт подтверждается документом "Производственные затраты". Таким образом, Обществом ошибочно не списано 11 599 штук каркаса, что зафиксировано в объяснительной записке Еремеевой Т.К. и не противоречит данным бухгалтерского и налогового учета.

Из справки-расчета видно, что списание колодок производится плательщиком ежемесячно и такое списание является обычным этапом производственной деятельности. На одну локомотивную колодку списывается 1 каркас. Из сопоставления данных о ежемесячном выпуске колодок и списанных каркасов следует, что Общество допустило ошибку лишь в том, что не все фактически переданные в производство колодки были отражены в материальном отчете на списание.

Что касается порядка исправления выявленной ошибки в целях налогообложения, то действующее законодательство не устанавливает каких-либо конкретных форм первичных документов, которые необходимо оформить в случае обнаружения неправильности оформления материального отчета. Поэтому использование в настоящем случае налогоплательщиком справки-расчета не является нарушением законодательства. Данный документ содержит все необходимые реквизиты, предусмотренные п.2 ст.9 Закона "О бухгалтерском учете", и является первичным документом. Такая справка-расчет является основанием для проведения исправлений в бухгалтерском и налоговом учете.

То обстоятельство, что Общество на основании указанной справки-расчета надлежало заполнить столбцы 15-17 в сличительной ведомости результатов инвентаризации ТМЦ ("Отрегулировано за счет уточнения записей в учете"), в результате чего в разделе "Окончательные недостачи" этой ведомости недостача каркаса колодки не была бы отражена, так как она нивелировалась бы исправительными записями в бухгалтерском учете, но этого сделано не было, означает неполное заполнение первичного документа. Однако отсутствие таких записей не является основанием для списания стоимости колодок в качестве внереализационных расходов, поскольку исходя из справки-расчета и объяснений видно, что имела место ошибка экономиста, не списавшего вовремя необходимое количество колодок, а не убытки от недостачи.

В связи с указанным учет стоимости каркаса колодки по ст.254 НК РФ в данном случае следует признать правильным, а следовательно, у налогового органа не имелось правовых оснований для спорных доначислений налога на прибыль.

Что касается ссылки налогового органа на то, что налогоплательщик дважды включил спорные суммы в расходы, а именно в материальные расходы и во внереализационные расходы, то она не принимается во внимание.

Как указывает Общество, спорные суммы не были включены им во внереализационные расходы, а включались в расходы в соответствии со ст. 254 НК РФ.

Ссылаясь на двойное включение спорной суммы в расходы как по основаниям ст. 265 НК РФ, так и в порядке ст.254 НК РФ, Инспекция не исследовала указанное обстоятельство в ходе проверки, поскольку данный факт не следует из обжалуемого ненормативного акта налогового органа и в нарушение ст. 65 и ст. 200 АПК РФ налоговым органом не доказан.

Налогоплательщиком же, наоборот, представлены все необходимые документы в подтверждение своей позиции, которые проанализированы апелляционным судом в совокупности по правилам ст.70 АПК РФ.

При таких обстоятельствах решение суда в указанной части также нельзя признать правильным.

Эпизод: "Излишки ванн".

Основанием для доначисления сумм налога на прибыль по данному эпизоду послужили выводы Инспекции о занижении ОАО "Кировский завод" внереализационных доходов на сумму излишков материально-производственных запасов и готовой продукции, выявленных в результате проведения инвентаризации, чем нарушен п.20 ст.250 НК РФ.

Рассматривая спор в этой части, суд первой инстанции поддержал позицию налогового органа.

Апелляционный суд с таким выводом не согласен по следующим основаниям.

В соответствии с п. 20 ст. 250 НК РФ стоимость излишков товарно-материальных ценностей, выявленных в ходе инвентаризации, подлежала включению в состав внереализационных доходов, при этом, в соответствии с п. 5 ст. 274 НК РФ, включению в налогооблагаемую базу подлежала стоимость излишков, соответствующая их рыночным ценам.

По мнению же налогоплательщика, Обществом был выявлен тот факт, что на складе готовой продукции завода имелась пересортица по отдельным видам продукции, т.е. недостача одних однородных видов продукции и одновременно излишки других однородных видов продукции. Выявить пересортицу, соответственно, и расхождение в учете возможно лишь в результате инвентаризации.

Методические указания по бухгалтерскому учету МПЗ, утвержденные приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, не предусматривают возможность переименования оприходованной готовой продукции.

Также в этих Методических указаниях отдельно не рассматривается отражение в учете пересортицы товаров. Вместе с тем данным документом предусмотрен зачет недостач и излишков, выявленных при пересортице товаров (п.32 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ). Данная операция может производиться по решению руководства предприятия только за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении запасов одного и того же наименования и в тождественных количествах.

Практически такое же правило содержится и в п.5.3. Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49, согласно которому взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении товаров одного наименования и в тождественных количествах.

Исходя из приведенных норм следует, что при несоблюдении какого-либо из указанных условий при пересортице зачет недостач и излишков не допускается. Например, если недостача и излишки выявлены в разные отчетные периоды или у разных материально ответственных лиц либо товары не совпадают по наименованиям, то зачет выявленных недостач и излишков не производится.

Если возможность зачета недостач излишков имеется, решение о зачете принимает руководитель организации. Данные результатов инвентаризации обобщаются в ведомости результатов, выявленных инвентаризацией (Унифицированная форма N ИНВ-26, утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 27.03.2000 N 26).

Наименование производимой Обществом продукции согласно Общероссийскому классификатору продукции, который предназначен для обеспечения достоверности, сопоставимости и автоматизации обработки информации и продукции в таких сферах деятельности, как стандартизация, статистика, экономика и др., - ванны.

Завод производит ванны в ассортименте. Ассортимент - это перечень видов и разновидностей продукции и товаров, различный по отдельным показателям (признакам). Состав продукции производственно-технического назначения и товаров одного вида (ванны) различаются по отдельным признакам - маркам, моделям, цветам и т.д.

В подтверждение своей позиции налогоплательщиком представлены следующие документы:

1. Служебная записка коммерческого директора по продажам Миронова А.В.

2. Приказы от 20.03.2006 N 53, от 22.03.2006 N 61, от 14.09.2006 N 383, от 21.07.2006 N 270, от 04.04.2006 N86, от 31.08.2006 N341, от 06.09.2006 N352, от 12.09.2006 N366, от 26.09.2006 N403, от 05.06.2006 N180, от 09.06.2006 N190, от 06.07.2006 N226, от 03.10.2006 N420, от 21.07.2006 N271, от 20.07.2006 N259, от 29.09.2006 N414, от 27.09.2006 N409, от 02.08.2006 N299, от 01.08.2006 N293, от 26.10.2006 N482, от 27.11.2006 N530.

3.Стандарт предприятия от 20.03.2006 N СТП 027-2006.

4.Технические условия на производство ванн N ТУ 9444-005 сроком действия с 01.06.1996 до 01.01.2009.

5.Регистрационное удостоверение от 12.03.2003 N 29/0607099681582-03 сроком действия до 09.09.2006.

6.Сертификат соответствия N POCC RU.ИМ 04 В04320 сроком действия с 21.11.2003 по 20.11.2006.

Налоговый же орган, как и суд первой инстанции, ссылаясь на то, что в учете предприятия выявлены излишки ванн, руководствовался только документами по инвентаризации.

При этом ни Инспекцией, ни судом не было учтено то, что бухгалтерский учет предприятия ведется в автоматизированной программе "1С-Предприятие".

В соответствии с программой 1С Предприятие 7.7 конфигурация "Производство+Услуги+Бухгалтерия", регистрационный N 7958111, переименование ассортимента (номенклатуры) продукции, выпущенной и оприходованной на складе, возможно только путем создания документа "Инвентаризация МПЗ", с указанием в графе "Отклонение" уменьшения со знаком минус необходимого количества единиц продукции, как недостачи, либо со знаком плюс, как излишков. Такая возможность программы подтверждается письмом ЗАО "Камин" от 07.06.2008 N 06-03.

В данной ситуации необходимо учитывать, что Налоговый кодекс РФ не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, и не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению).

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения необходимо исходить из того, подтверждают ли представленные плательщиком документы произведенные им расходы или нет. То есть условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся у налогоплательщика документов сделать однозначный вывод о том, что расходы являются фактически понесенными. При этом во внимание должны приниматься любые представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат доказательства, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Поскольку такой документ при выявлении пересортицы с учетом возможностей используемой Обществом программы был составлен налогоплательщиком ("Инвентаризация МПЗ"), то он имел правовые основания для зачета ее на основании приказа руководителя.

В обоснование подтверждения факта того, что материальные ценности были отражены в бухгалтерском учете и имелись в фактическом наличии на складе, Обществом представлены регистры бухгалтерского учета "Учет наличных МПЗ" по местам хранения, из которых следует, что в месте хранения - выставочный зал ванны числились на счете 10.1 в качестве образцов изделий в сумме 29 431 руб. в количестве 12 штук, в связи с производственной необходимостью ваннам были присвоены наименования и перенесены со счета 10.1 - материалы на счета 41.4 - покупные товары; сч.43 - готовая продукция. Аналогичная ситуация установлена по остальным переименованиям продукции.

С учетом сказанного следует признать, что выпущенная и оприходованная на складе продукция под определенным названием, название которой в последствии было изменено, не может быть отнесена к недостаче (либо излишкам) по итогам инвентаризации, поскольку количество продукции ассортиментом до изменения и количество продукции после изменений не уменьшилось и не увеличилось, в связи с чем не может расцениваться как недостача (излишки).

Не принимается во внимание апелляционной инстанцией ссылка налогового органа на то, что представленные Обществом документы имеют несоответствия.

Судом установлено, что переименование продукции в программе 1С возможно только путем создания документа "Инвентаризация МПЗ". Как пояснили представители налогоплательщика в ходе рассмотрения апелляционной жалобы, из этого документа формируются 3 документа для печати: "Сверка наличия МПЗ", "Инвентаризационная опись ИНВ-3", "Сличительная ведомость ИНВ-19". В документе "Сличительная ведомость ИНВ-19" налогоплательщик отражает информацию только по МПЗ, фактическое количество которой расходится с количеством по данным бухгалтерского учета. В документе "Инвентаризационная опись ИНВ-3" заполняются данные по всему по всему количеству МПЗ, числящемуся на данном складе. Это "несоответствие" обосновано порядком формирования документов в программе 1С "Производство+Услуги+Бухгалтерия". Именно поэтому, например, в инвентаризационной описи ИНВ-3 N 23 от 01.04.2006 отражено 8 957 штук ванн, а в акте "переименование" - 2 878 штук ванн, как и в сличительной ведомости ИНВ-19, т.е. то количество, по которому идет расхождение между данными фактического и бухгалтерского учета, в данном случае в связи с переименованием продукции. Аналогичная ситуация имеет место и по остальным инвентаризационным описям.

При этом необходимо отметить, что в инвентаризационной описи N 60746 от 01.11.2006 (выставочный зал) переименованы были лишь 5 ванн на сумму 12 262,91 руб., остальная сумма 144 691,04 руб. предприятием не оспаривается, что зафиксировано в акте сверки по эпизоду "переименование продукции" и принимается плательщиком в налоговом учете как внереализационные доходы.

Довод Инспекции о том, что часть некоторой продукции и после переименования по-прежнему учитывалась Обществом по старым наименованиям, не принимается во внимание апелляционным судом, так как по пояснениям плательщика отгрузка продукции покупателям производится по предварительно оформленным заказам, невыполнение которых является нарушением договоров и, как следствие, может привести к штрафным санкциям для предприятия. Поэтому переименованию была подвергнута только та часть продукции, которая оставалась не затребованной в заказах. Обратного налоговым органом не доказано.

Кроме того, при принятии ненормативного акта Инспекцией не учтено, что стоимость излишков товарно-материальных ценностей, выявленных в результате инвентаризации, должна быть включена в состав внереализационных доходов, исходя из рыночных цен. Из решения налогового органа не усматривается, что стоимость излишков товарно-материальных ценностей была включена налоговым органом в состав внереализационных доходов с учетом этого положения.

При таких обстоятельствах, с учетом представленных налогоплательщиком документов, проанализированных судом апелляционной инстанции в совокупности по правилам ст.70 АПК РФ, решение суда в этой части нельзя признать законным и обоснованным.

Эпизод: "Излишки лома стального".

Основанием к доначислениям налога на прибыль по данному эпизоду явился вывод налогового органа о неправомерном невключении во внереализационные доходы стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате проведенных инвентаризаций, что повлекло нарушение п.20 ст.250 НК РФ.

В решении налогового органа по данному эпизоду отражено, что на основании актов отбора (сортировки) лома и отходов черных металлов установлена пересортица лома: недостача лома чугунного и излишки лома стального. Согласно таблице N 6 "Итоговая по данным инвентаризации" по складу шихтовых материалов установлены излишки в сумме 3 910 710,38 руб. В описательной части ненормативного акта по этому эпизоду изложено, что "по вышеуказанным инвентаризационным описям, сличительным ведомостям, бухгалтерским справкам в бухгалтерском учете отражаются излишки и недостачи товарно-материальных ценностей, выявленных в ходе инвентаризации".

Именно на этом основании налоговым органом применен п.20 ст.250 НК РФ и сделан вывод об имеющихся у Общества излишках, выявленных в результате инвентаризации.

Данная позиция поддержана судом первой инстанции.

Апелляционный суд не согласен с таким выводом ввиду следующего.

Постановлением Правительства РФ от 11.05.2001 N 369 утверждены Правила обращения с ломом и отходами черных металлов и их отчуждения.

В соответствии с п.16 данных правил отбор (извлечение) сопутствующих лома и отходов цветных металлов при переработке лома и отходов черных металлов производится юридическим лицом и индивидуальным предпринимателем, осуществляющими переработку лома и отходов черных металлов.

При отборе (извлечении) сопутствующих лома и отходов цветных металлов составляется акт по форме согласно приложению N 2.

Отобранные (извлеченные) из лома и отходов черных металлов сопутствующие лом и отходы цветных металлов могут быть отчуждены в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Как установлено судом, ОАО "Кировский завод" приобретает лом чугунный и лом стальной для технологических процессов по изготовлению ванн чугунных и колодки, учитывая его в бухгалтерском учете на счете 10 "Материалы". Чугунный лом поступает от клиентов по договорам поставки в соответствии с ГОСТом 2787-75, в котором допускается примесь трудноотделимой стали не более 5% по массе.

С целью использования лома как сырья согласно технологическому процессу Обществом осуществляется переработка лома и отходов черных металлов. Для указанных целей предприятие имеет все необходимое для этого оборудование и специалистов, разработан технологический процесс переработки сырья (лома).

При этом согласно технологическому процессу по переработке лома черных металлов разделанный лом необходимо отсортировать на стальной и чугунный, т.к. для производства чугунных изделий необходимо выдержать заданный химический состав и структуру чугуна, что не допускает в составе шихты применение стального лома, не предусмотренного технологическим процессом.

В соответствии с этим перед использованием лома чугунного в вагранках Обществом производится его переборка и сортировка на капровом участке и непосредственно перед загрузкой в вагранки в шихтовых дворах литейных цехов N N 23 и 4, что оформляется соответствующими актами, по которым списывается лом чугунный и приходуется лом стальной.

В подтверждение того, что на предприятии производится переработка металлолома, Обществом представлены необходимые документы: штатное расписание (с участком копрового хозяйства), должностные инструкции копровщика, сборщика по разделке лома и отходов металла цеха, список основных средств - оборудования, используемого в процессе сортировки и дробления.

Из содержания хозяйственной операции следует, что полученный в процессе переработки лом стальной является возвратным отходом и на основании п.6 ст.254 НК РФ приходуется по цене возможной реализации, так как в последующем данный лом реализуется на сторону.

Из этого следует, что процесс сортировки и дробления является одной из составляющих общего технологического процесса производства чугунных отливок, отбор лома стального осуществляется в рамках переработки сырья (лома чугунного), т.е. в рамках осуществления обычной хозяйственно-финансовой деятельности, которая предусмотрена технологическими особенностями литейного производства, а не в результате инвентаризации.

В подтверждение своей позиции налогоплательщиком представлены все необходимые доказательства, которые оценены судом апелляционной инстанции в порядке ст. 70 АПК РФ.

При таких обстоятельствах следует признать, что налоговым органом акты сортировки были неправомерно расценены как инвентаризационные описи, поскольку списание лома чугунного и оприходование лома стального, вызванное технологическим процессом, не может являться излишками и недостачами.

С учетом сказанного решение суда первой инстанции подлежит отмене в части указанных эпизодов.

Руководствуясь ст. 110, п.2 ст.269, ст.270 и ст.271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Калужской области от 10.11.2008 по делу N А23-3030/08А-14-189 в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 4 по Калужской области от 30.06.2008 N 13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в отношении доначисления налога на прибыль в сумме 8 242 553 руб., пени в размере 1 277 260 руб., штрафа в размере 1 648 511 руб. отменить.

Заявленные ОАО "Кировский завод" требования в указанной части удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 4 по Калужской области от 30.06.2008 N 13 в части доначисления налога на прибыль в сумме 8 242 553 руб., пени в размере 1 277 260 руб. и штрафа в размере 1 648 511 руб.

В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Возвратить Открытому акционерному обществу "Кировский завод" (249440, Калужская область, г.Киров, пл.Заводская, д.2) из федерального бюджета госпошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 1 000 руб., уплаченную по платежному поручению от 17.11.2008 N 3525.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационную инстанцию Федерального арбитражного суда Центрального округа в г. Брянске в двухмесячный срок.

Председательствующий

Е.Н. Тимашкова

Судьи

Н.В. Еремичева О.Г. Тучкова