Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 7 ноября 2006 г. N КА-А40/10602-06 Суд удовлетворил требование о признании недействительным решения налогового органа в части привлечения к налоговой ответственности за неуплату налогов, поскольку банк правомерно сформировал резерв по сомнительному долгу в связи с тем, что задолженность являлась безнадежной, нереальной к взысканию (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 7 ноября 2006 г. N КА-А40/10602-06
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 30 октября 2006 г.

КБ "Экономикс-Банк" (ООО) (далее - банк) обратился в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 50 по г. Москве от 27.12.05 N 794 в части привлечения к налоговой ответственности за неуплату налогов.

Решением названного арбитражного суда от 18.04.06, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 21.07.06, заявленное требование удовлетворено в части признания недействительным решения инспекции о привлечении банка к налоговой ответственности за неуплату сумм налогов в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога, в результате создания резерва по сомнительным долгам. В остальной части требования отказано.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, инспекция подала кассационную жалобу, в которой просит их отменить как незаконные. При этом сослалась на то, что суды при вынесении судебных актов не оценили представленные в дело доказательства и приводимые инспекцией доводы, что повлекло неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела.

В отзыве на жалобу банк возражал против ее удовлетворения, считая обжалованные судебные акты соответствующими законодательству и имеющимся в деле доказательствам.

В судебном заседании представитель инспекции поддержал жалобу по изложенным в ней доводам. Представитель общества просил жалобу отклонить по мотивам, приведенным в представленном отзыве.

Обсудив доводы жалобы, проверив в порядке ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд кассационной инстанции не нашел оснований для отмены обжалованных по делу актов судов первой и апелляционной инстанции.

При рассмотрении дела суды двух инстанций установили, что инспекция провела выездную налоговую проверку банка по вопросам соблюдения налогового законодательства в период 2002-2003 годов (за исключением налога на доходы физических лиц и ЕСН). По результатам проверки вынесено решение от 27.12.05 N 794 о привлечении банка к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1, 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неуплату сумм налога и за умышленное занижение налоговой базы. В п. 2 решения указано, что банк определил сомнительные обязательства по уплате налогов в бюджеты с отражением (начислением) в карточках лицевых счетов (с учетом сумм налогов, предлагаемых к уплате) в виде 7390091руб. налога на прибыль за 2002-2003 годы, 4421735 руб. НДС за 2003 год. Решением (п. 3) предложено банку добровольно перечислить указанные суммы налогов, а также 2290783руб. налоговых санкций по налогу на прибыль и 2290783руб. - по НДС.

По мнению инспекции, банк допустил занижение налоговой базы по налогу на прибыль в 2002 году на сумму 5736493 руб. и в 2003 году на сумму 4051086 руб. в результате неправомерно формирования и отнесения на расходы резерва по сомнительным долгам.

Суды двух инстанций установили, что банк заключил кредитные договоры с ООО "Эннот", ЗАО "Цетан", Региональный общественный благотворительный фонд поддержки деятельности Российского общества Красного креста. Также заключил дополнительное соглашение к договору банковского счета с ООО "Гамма-С".

В части кредитного договора N КР24/08/361, заключенного 24.08.2000 с ООО "Эннот" на срок до 25.12.2000, продленный впоследствии до 26.02.2001, суды указали, что в качестве обеспечения по договору заключен договор о залоге от 24.08.2000 между банком и третьим лицом - компанией "Внешторгпоставка". Предметом залога выступили принадлежащие компании на праве собственности ценные бумаги: двойное складское свидетельство часть А и часть Б на уголь марки Гр (кокс) в количестве 114 286 т, находящийся на хранении в ОАО "Шахта "Кузнецкая". На запрос банка Банк от 18.12.2002 получен ответ исполнительного директора ОАО "Шахта "Кузнецкая" о прекращении существования угольного склада акционерного общества в 1999 г. и аннулировании в мае 2000 г. договора складского хранения с компанией "Внешторгпоставка". На основании чего банк посчитал ничтожным данный договор залога, поскольку к моменту его заключения двойное складское свидетельство утратило значение как предмет залога, обеспечивающий право на несуществующий товар. В связи с чем пришел к выводу об отсутствии обеспечения по кредитному договору, заключенному с ООО "Эннот".

В качестве обеспечения по данному кредитному договору от 24.08.2000 также заключен договор поручительства с гр. С.Д.В., п. 5.2 которого было предусмотрено, что в случае внесения изменений в кредитный договор без согласования с поручителем договор поручительства прекращает свое действие. На основании соглашения N 2 в кредитный договор без согласования с поручителем внесены изменения - установлен новый срок погашения основного долга (до 26.02.06), что повлекло за собой прекращение действия договора поручительства и утрату обеспечения по кредитному договору.

Оценив в совокупности представленные в дело доказательства, суды двух инстанций сделали правильный вывод о том, что кредитный договор от 24.08.2000 N КР 24/08/361 правомерно рассматривался банком в соответствии с п. 1 ст. 266 НК РФ как сомнительный долг, поскольку задолженность не погашена в сроки, установленные договором и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Поэтому банк правомерно создавал резерв по сомнительному долгу в 2002, 2003 годах.

Кроме того, суды указали, что задолженность ООО "Эннот" является безнадежной, не реальной к взысканию и по тому основанию что согласно выданной информационно-аналитическим центром "ГИСС" справке общество в 2002 г. не прошло государственную регистрацию в установленном законом порядке. Поэтому в соответствии с п. 2 ч. 2 ст. 265 НК РФ банк правомерно отнес на внереализационные расходы сумму безнадежного долга, не покрытую за счет средств созданного резерва по сомнительным долгам.

Что касается кредитного договора от 20.07.2000 N КР20/07/01-Ю о предоставлении займа ЗАО "ЦЕТАН" со сроком исполнения обязательств до 31.12.2001, впоследствии продленного до 01.04.2002, то суды признали, что банк правомерно формировал резерв по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по этому кредитному договору. В обеспечение кредитного договора с названным обществом был заключен договор о залоге от 20.07.2001 N 20/07/01-Ю, согласно которому предметом залога выступило буровое оборудование и сборочные единицы буровых установок, то есть - детали. В описи указаны их наименование, количество и год выпуска, но индивидуальные характеристики, позволяющие достоверно индивидуализировать заложенное имущество, не приведены. На основании п. 2. Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.01.1998 N 26, согласно которого при отсутствии в договоре о залоге сведений, индивидуально определяющих заложенное имущество, договор не может считаться заключенным, банк пришел к выводу об отсутствии обеспечения по кредитному договору NКР20/07/01-Ю в виде указанного договора о залоге.

В обеспечение кредитного договора N КР 20/07/01-Ю банк также заключил договор поручительства от 20.07.2001 с гр. Б., по условиям которого предусматривалось (п. 5.2), что в случае внесения изменений в кредитный договор без согласования с поручителем договор поручительства прекращает свое действие. С учетом того, что на основании- Соглашения от 29.12.2001 N 1 в кредитный договор без согласования с поручителем - гр.Б. были внесены изменения, касающиеся продления срока его действия, договор поручительства с момента подписания Соглашения N 1 прекратил свое действие, в результате чего прекратилось и обеспечение по этому кредитному договору в виде договора поручительства.

На основании вышеизложенных обстоятельств суды двух инстанций пришли к правильному выводу о том, что банк правомерно расценил кредитный договор N КР 20/07/01-Ю, заключенный 20.07.2001 с ЗАО "Цетан", как сомнительный долг, и создал резерв по сомнительному долгу в 2002, 2003 годах, поскольку задолженность не погашена в сроки, установленные договором, не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

В отношении договора от 06.02.2001 N Кр06/2001ЮЛ, заключенного с Региональным общественным благотворительным фондом поддержки деятельности Российского общества Красного креста о предоставлен займа сроком до 14.02.2001, суды двух инстанций установили, что банк правомерно формировал резерв по сомнительному долгу в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по этому договору. В обеспечение кредитного договора с заемщиком заключен договор о залоге N ДЗ 06/02/2001, согласно п. 1.2 которого предметом залога явились пакеты для забора крови. В п. 1.6 договора предусмотрено, что заложенное имущество хранится на товарном складе, а залогодатель обязуется передать залогодержателю двойное складское свидетельство. Таким образом, исходя из смысла договора, предметом залога являлись не пакеты для забора крови, а двойное складское свидетельство - ценная бумага, обеспечивающая право залогодержателя на товар (пакеты для забора крови). Однако в договоре о залоге реквизиты двойного складского свидетельства, подлежащего передаче залогодержателю, т.е. предмет залога, не указаны, что в соответствии п. 1 ст. 339 ГК РФ влечет за собой признание договора о залоге незаключенным и, как следствие, отсутствие обеспечения по кредитному договору в виде такого договора о залоге.

В качестве обеспечения по рассматриваемому кредитному договору 06.02.2001 также заключен договор поручительства N П/Кр 06/02/2001 ЮЛ с гр. Т. Договором не установлен срок прекращения действия поручительства, поэтому на основании п. 4 ст. 367 ГК РФ поручительство прекращается, если кредитор в течение года со дня наступления срока исполнения обеспеченного поручительством обязательства не предъявит иск к поручителю. С учетом того, что согласно п. 7 кредитного договора N КР 06/02/2001 обязательство подлежало исполнению в срок до 04.02.2002 и банк не предъявил требований к поручителю, договор поручительства прекратил свое действие и с ним утрачено обеспечение по кредитному договору с 05.02.2003.

Оценив представленные в дело доказательства в совокупности, суды первой и апелляционной инстанции пришли к правильному выводу о том, что названный кредитный договор правомерно рассматривался банком в соответствии с п. 1 ст. 266 НК РФ как сомнительный долг и банк правомерно создал по нему резерв, поскольку задолженность не погашена в сроки, установленные договором и не обеспечена залогом, поручительства, банковской гарантией.

Что касается заключенного с ООО "Гамма-С" дополнительного соглашения к договору банковского счета от 16.11.1999 N 315/99, в соответствии с которым банк предоставил обществу денежные средства в форме овердрафта сроком до 30.11.2001,то суды установили, что в целях обеспечения обязательств по названному соглашению между банком и обществом заключен договор о залоге N ЗЛ 315/99, предметом которого являлось имущество (транспортные средства), принадлежащее залогодателю на праве собственности. По соглашению сторон предмет залога находится у залогодателя.

Между тем, указанный договор о залоге не мог служить обеспечением кредита ввиду ликвидации залогодателя.

Определением Арбитражного суда Московской области 22.05.2002 возбуждено производство по делу о банкротстве ООО "Гамма-С".

16.07.2003 банк получил извещение от конкурсного управляющего названного общества о том, что кредиторская задолженность общества в размере 8392146 руб. 42 коп. признана и подлежит погашению в связи с недостаточностью имущества должника.

Арбитражный суд Московской области 10.09.2003 вынес определение о завершении конкурсного производства, а также признании требований кредиторов, не удовлетворенные из-за недостаточности средств должника, погашенными..

Согласно п. 5 ст. 114 Федерального закона от 08.01.1998 N 6-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", п. 6 ст. 64 Гражданского кодекса Российской Федерации требования кредиторов, не удовлетворенные из-за недостаточности имущества ликвидируемого юридического лица, считаются погашенными, что означает прекращение соответствующего обязательства вследствие фактической невозможности его исполнения.

Кроме того, обеспечением по дополнительному соглашению являлся также договор поручительства от 30.11.1999 N 315-1/99, заключенный между банком и ООО "Универсальная Трастовая компания".

Между тем, этот договор поручительства согласно п. 4 ст. 367 Гражданского кодекса Российской Федерации прекратил свое действие 01.12.0, поскольку срок действия дополнительного соглашения к договору банковского счета N 315/99 от 16.11.1999 истек 30.11.2001, а банк исковые требования к поручителю не предъявлял. Поэтому с 01.12.2002 утратило силу обеспечение кредита, предоставленное договором поручительства.

На основании изложенного суды первой и апелляционной инстанции сделали правильный вывод о том, что банк правомерно формировал резерв по сомнительному долгу в 2003 г. в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по дополнительному соглашению к договору банковского счета от 16.11.1999, так как задолженность по дополнительному соглашению являлась безнадежной, нереальной к взысканию.

Ссылка в кассационной жалобе на то, что задолженность по упомянутым договорам не удовлетворяла формальным требованиям, предъявляемым законодательством к безнадежной задолженности, отклоняется как неосновательная, так как по существу направлена на переоценку доказательств по делу, получивших правильную правовую оценку суда.

Довод инспекции о том, что на внереализационные расходы могут быть отнесены только те суммы задолженности, по которым ранее не создавались резервы, обсуждался судом апелляционной инстанции и правомерно отклонен как несоответствующий подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ, согласно которому внереализационными расходами признаются суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Что касается созданного банком в 2002 году резерва по сомнительному долгу на сумму 2786137 руб. 08 коп. (по задолженности ООО "Гамма-С" -1139084 руб. 12 коп. и РФП "Красный крест" - 1647052 руб. 96 коп.), то суды двух инстанций признали неправомерным формирование резерва на указанную сумму.

В данной части вывод судов двух инстанций не обжалуется.

В оспариваемом по делу решении указано, что в проверяемом периоде банком допущено занижение налоговой базы по налогу на прибыль в размере 307730 руб. в результате неправомерного включения в состав расходов банка, уменьшающих доходы, сумм, уплаченных подразделениям вневедомственной охраны при органах внутренних дел РФ в качестве платы за услуги по охранной деятельности.

Рассматривая спор, суды признали решение инспекции в этой части соответствующим подп. 4 п. 2 ст. 146, п. 17 ст. 270 НК РФ, так как средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за услуги по охранной деятельности, носят целевой характер и признаются средствами целевого финансирования. Такие услуги, оказываемые на основе заключенных договоров по охране имущества, не признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

В этой части принятые по делу судебные акты сторонами не обжалуются.

Согласно решению инспекции в проверяемом периоде банком допущено занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год в размере 22108675 руб. в результате невключения в состав доходов вознаграждения по операциям факторинга, а также неуплата в бюджет 4421735 руб. НДС за оказанные услуги факторинга.

Суды проверили доводы, приводимые инспекцией в подтверждение данного вывода и представленные доказательства, и признали решение инспекции в этой части законным и обоснованным.

В этой части принятые по делу судебные акты не обжалуются.

При изложенных обстоятельствах суд кассационной инстанции не усматривает предусмотренных ст. 288 АПК РФ оснований для отмены обжалованных по делу судебных актов.

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 18.04.06 по делу N А40-1718/06-143-16, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 21.07.06 N 09АП-6653/06-АК по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 50 по г. Москве - без удовлетворения.