Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 24 февраля 2012 г. N 05АП-145/12

г. Владивосток

24 февраля 2012 г.

Дело N А51-13251/2011

Резолютивная часть постановления оглашена 20 февраля 2012 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 24 февраля 2012 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего А. В. Пятковой

судей Т.А. Солохиной, А. В. Гончаровой

при ведении протокола секретарем судебного заседания Е.А. Ткаченко

при участии:

от заявителя - индивидуальный предприниматель Ватулич К.А.,

от налогового органа - Уфимцев И.Г. по доверенности от 20.12.2011 N 10-04/15507, сроком действия один год, удостоверение

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 3 по Приморскому краю

апелляционное производство N 05АП-145/2012

на решение от 08.12.2011 судьи Н.Н. Куприяновой

по делу N А51-13251/2011 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению ИП Ватулич Константина Алексеевича

к Межрайонной ИФНС России N 3 по Приморскому краю

о признании недействительными решений и требования

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Ватулич Константин Алексеевич обратился в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке ст.49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Приморскому краю от 03.05.2011 N 6 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", от 02.08.2011 N37245 "О взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов, процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика - индивидуального предпринимателя в банках", требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 12.07.2011 N5024.

Решением суда от 08.12.2011 требования предпринимателя удовлетворены частично: признаны недействительными решения N 6 от 03.05.2011 и N37245 от 02.08.2011, а также требование N 5024 от 12.07.2011 в части предложения уплатить ЕНВД в сумме 89.686 руб., соответствующих ему пеней в сумме 27.205,06 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 5.410,20 руб., а также в части пеней по НДФЛ в сумме 9.630,10 руб., по ЕСН в сумме 9.566,15 руб., по НДС в сумме 21.280,05 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Обжалуя в апелляционном порядке вынесенный судебный акт в части, в которой требования предпринимателя были удовлетворены, налоговый орган указывает, что продажа ритуальных принадлежностей подпадает под понятие договора розничной купли-продажи на основании ст.346.27 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку продажа похоронных принадлежностей в перечень ритуальных услуг не входит, соответственно доначисление предпринимателю единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности по виду деятельности розничная торговля правомерно.

Вывод суда первой инстанции о признании неправомерным начисление пени по налогу на доходы физических лиц, по единому социальной налогу, по налогу на добавленную стоимость на основании п.8 ст.75 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с применением предпринимателем письменных разъяснений Минфина России от 24.10.2007 N 03-04-01/340, от 24.04.2008 N 04-05-01/131 о порядке применения вычетов по налогу на доходы физических лиц с продажи недвижимого имущества, не основан на нормах действующего законодательства.

Как разъяснил Высший Арбитражный суд Российской Федерации в определении от 01.11.2008 N 12013/08 письма Минфина России, Федеральной налоговой службы не отвечают критериям нормативного правового акта, поэтому содержащиеся в них разъяснения не могут иметь юридического значение и порождать правовые последствия для неопределенного круга лиц.

Таким образом, решение суда о признании частично недействительными решений N 6 от 03.05.2011 и N 37245 от 02.08.2011, а также требования N 5024 от 12.07.2011 вынесено с нарушением норм материального права и поэтому в указанной части подлежит отмене.

В судебном заседании представитель налогового органа доводы жалобы поддержал в полном объеме.

Индивидуальный предприниматель на доводы апелляционной жалобы возражал, по мотивам, изложенным в письменном отзыве, представленном в материалы дела, просил оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

На основании п.5 ст.268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации коллегия проверяет законность и обоснованность решения суда в обжалуемой части, поскольку лица, участвующие в деле, не заявили возражений против этого.

Из материалов дела коллегией установлено.

Ватулич Константин Алексеевич зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 04.01.2000 муниципальным образованием г.Спасск-Дальний, о чем в единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей 12.12.2004 Межрайонной инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 по Приморскому краю внесена запись за номером 304251035100167.

На основании решения от 13.12.2010 N 99 в период с 13.12.2010 по 10.02.2011 в отношении предпринимателя проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания) налога на доходы физических лиц, единого социального налога, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, налога на добавленную стоимость, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, а также налога на доходы физических лиц с заработной платы наемных работников за период с 01.01.2007 по 31.10.2010.

Основным видом деятельности ИП Ватулич К.А. в проверяемый период являлось организация похорон и предоставление связанных с ним услуг.

В ходе проведения проверки налоговым органом было установлено, что помимо деятельности по оказанию бытовых (ритуальных) услуг предприниматель осуществляет розничную реализацию ритуальных принадлежностей, а именно силуминовых табличек, рамок, искусственных цветов, лент венков, обуви, одежды для усопших, косынок, платков, лампад, полотенец ритуальных (рушников), свеч, покрывал с подушкой, надгробных плит, стел, скамеек, ваз из натурального камня. Также предприниматель в проверяемом периоде реализовывал гробы как собственного производства, так и приобретенные у своих контрагентов.

При проведении проверки у контрагентов предпринимателя были истребованы документы (информация) по факту приобретения налогоплательщиком ритуальных принадлежностей и товаров. Согласно полученных в ходе встречных проверок ответов и первичных документов от Бударагиной Н.Г., ООО "Вертикаль", ООО "Сатис", ООО "Приморская текстильная компания", ООО "Стандарт", ЗАО "Резинотехника плюс", ООО "Новосибирский похоронный Торговый дом", ИП Железкина С.В., ООО "Экономический Восточный регион", ИП Ватулич приобретал как полуфабрикаты для изготовления ритуальных принадлежностей и товаров, так и готовый товар (памятники из натурального камня, вазы и полувазы, из натурального камня, столешницы, венки, траурные ленты, гробы, одежду и церковные принадлежности).

С учетом выявленных обстоятельств, инспекция пришла к выводу о том, что предприниматель осуществлял два вида деятельности, подпадающих по налогообложение ЕНВД, а именно: деятельность по изготовлению ритуальных принадлежностей, которая относится к бытовым услугам, и деятельность по реализации приобретенных для перепродажи ритуальных принадлежностей, что относится к розничной торговле, поэтому налоговый орган произвел доначисление ЕНВД с розничной торговли, рассчитав сумму налога исходя из физического показателя - площадь торгового зала, базовой доходности в месяц и коэффициентов-дефлоторов К1 и К2, в результате чего занижение налоговой базы по ЕНВД за 2007 год составило 359.544 руб., за 2008 год - 459.696 руб., за 2009 год 376.600 руб.

Также ходе выездной налоговой проверки было установлено, что Ватулич К.А. в 1997 году у Ружинской дистанции гражданских сооружений ДВЖД по договору купли-продажи приобрел здание, расположенное по адресу: г.Спасск-Дальний, ул. Советская, 31. Покупка осуществлялась за наличный расчет путем внесения личных денежных средств в кассу продавца. В период с 1997 по 1999 год налогоплательщик сдавал приобретенное здание в аренду Никитину В.Н.

С момента регистрации Ватулич К.А. индивидуальным предпринимателем использовал приобретенное здание в предпринимательской деятельности - для оказания ритуальных услуг, в связи с чем был освобожден от уплаты налога на имущество в соответствии с п.4 ст.346.26 Налогового кодекса Российской Федерации.

25.12.2007 заявитель реализовал данное недвижимое имущество по договору купли-продажи Киреевой И.А. за 300.000 руб. При этом, не исчислил и не уплатил налог на доходы физических лиц, единый социальный налог, налог на добавленную стоимость, поскольку полагал, что имеет право на применение имущественного налогового вычета согласно ст.220 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме, полученной при продаже указанного имущества.

Нарушения, обнаруженные в ходе выездной налоговой проверки, а также выводы налогового органа отражены в акте от 09.03.2011 N 6.

По результатам рассмотрения акта проверки с учетом представленных предпринимателем возражений, проведенных на основании решения от 21.04.2011 N 6/1 дополнительных мероприятий налогового контроля, 03.05.2011 вынесено решение N 6 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

В соответствии с вынесенным решением заявителю доначислены налоги в общей сумме 201.318 руб.; в том числе: единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности за 2007-2009 годы в сумме 89.686 руб., налог на доходы физических лиц за 2007 год - 28.912 руб., налог на добавленную стоимость за 2007 год - 54.000 руб., единый социальный налог за 2007 год - 28.720 руб., а также соответствующие данным суммам налогов пени в общем размере 67.681,36 руб., в том числе по ЕНВД - 27.205,06 руб., по НДФЛ - 9.630,10 руб., по ЕСН - 9.566,15 руб., по НДС - 21.280,05 руб., и штраф по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату ЕНВД за 2,3,4 кварталы 2008 года и за 1-4 кварталы 2009 года в размере 5.410,2 руб.

При вынесении оспариваемого решения налоговый орган, установив обстоятельства, смягчающие ответственность, уменьшил штрафные санкции в 2 раза.

Не согласившись с выводами инспекции, изложенными в решении, ИП Ватулич К.А. обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы России по Приморскому краю.

Решением от 01.07.2011 N 13-11/327 УФНС России по Приморскому краю оставило без изменения решение инспекции, апелляционную жалобу заявителя без удовлетворения.

По состоянию на 12.07.2011 предпринимателю было направлено требование N 5024 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, которым налогоплательщику предложено в срок до 01.08.2011 уплатить доначисленные по результатам выездной налоговой проверки налоги, пени и штрафные санкции.

Поскольку налогоплательщик добровольно в установленный в требовании срок не оплатил задолженность, инспекция 02.08.2011 приняла решение N 37245 о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов, процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках.

Посчитав, что решение от 03.05.2011 N 6, принятое по результатам выездной налоговой проверки, а также основанные на них требование от 12.07.2011 N 5024 и решение от 02.08.2011 N 37245 не соответствуют закону и нарушают права и законные интересы налогоплательщика в сфере предпринимательской деятельности, ИП Ватулич К.А. обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном ст. 266, 268, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судом норм материального и процессуального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют фактическим обстоятельствам дела, основаны на правильном применении норм действующего законодательства, в связи с чем оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены решения суда в обжалуемой части нет.

В соответствии с п. 1 ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается названным Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения) и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее в настоящей главе - единый налог) может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении следующих видов предпринимательской деятельности.

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности применялась предпринимателем на основании решений Думы Спасского муниципального района Приморского края от 27.09.2005 N 50, от 25.09.2007 N 83, от 30.08.2008 N 55 "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности на территории Спасского муниципального района".

Основные понятия, используемые для целей обложения единым налогом, определены в ст. 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации.

Под "бытовыми услугами" согласно ст. 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации РФ понимаются платные услуги, оказываемые физическим лицам (за исключением услуг ломбардов и услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств), предусмотренные Общероссийским классификатором услуг населению.

В соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утвержденным Постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163, к бытовым услугам, в частности, относятся все услуги по подгруппе 019500 "Ритуальные услуги".

Следовательно, ритуальные услуги, оказываемые по заказам физических лиц и ими оплачиваемые, относятся к бытовым услугам населению. Доходы от таких услуг подпадают под обложение единым налогом на вмененный доход.

В силу ст. 1 Федерального закона от 12.01.1996 N 8-ФЗ "О погребении и похоронном деле" названный Федеральный закон регулирует отношения, связанные с погребением умерших, и в том числе устанавливает гарантии погребения умершего с учетом волеизъявления, выраженного лицом при жизни, и пожелания родственников.

Согласно ст. 3 Федерального закона от 12.01.1996 N 8-ФЗ "О погребении и похоронном деле" понятие погребения дано как обрядовые действия по захоронению тела (останков) человека после его смерти в соответствии с обычаями и традициями, не противоречащими санитарным и иным требованиям.

Следовательно, указанный Закон гарантирует не только предоставление услуг, приведенных в ст. 9 названного Закона, но и облачение тела в соответствии с волеизъявлением умершего и в соответствии с обрядами погребения, обычаями и традициями.

Доначисляя ЕНВД по виду деятельности розничная торговля, налоговый орган исходил из того, что материалами выездной налоговой проверки и бланками строгой отчетности по форме БО-12(01), БО-13(02), код по ОКУД 0790313, подтверждается факт реализации ИП Ватулич К.А. похоронных принадлежностей, а именно покрывал, подушек, табличек, гробов, венков, церковных принадлежностей, одежды, обуви, и т.д., за наличный расчет, которые были не изготовлены им, а приобретены для последующей реализации.

Между тем, в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утвержденным Постановлением Госстандарта от 28.06.1993 N 163, к бытовым услугам, в частности, относятся все услуги по подгруппе 019500 "Ритуальные услуги", в том числе по изготовлению гробов, надгробных сооружений и венков, услуги по изготовлению траурных венков, искусственных цветов, гирлянд (019511), изготовлению временных надгробных сооружений из различных материалов (019513), пошив, изготовление и прокат похоронных принадлежностей (019517) и т.д.

Кроме того, по коду 019603 ОКУН обозначены услуги по изготовлению, реализации и прокату обрядовых принадлежностей, которые также отнесены к бытовым услугам.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 9 Федерального закона от 12.01.1996 N 8-ФЗ "О погребении и похоронном деле" предоставление гроба и других предметов, необходимых для погребения, включается в гарантированный перечень услуг по погребению.

Как следует из представленных в материалы дела бланков строгой отчетности, налогоплательщик в рамках заключенных договоров на оказание ритуальных услуг предоставлял похоронные принадлежности (гроб, покрывала, подушки, таблички, венки, одежду, обувь, памятники, вазы, траурные ленты и др.), стоимость похоронных принадлежностей включена в общую стоимость заказа, предусмотренную в данном случае договором оказания ритуальных услуг, факт заключения которого подтверждается бланком строгой отчетности.

Таким образом, коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что налогоплательщик осуществлял не самостоятельный вид деятельности по продаже готовых изделий, а осуществляя предоставление необходимых принадлежностей в соответствии с традициями и обычаями при осуществлении погребения умерших по требуемым размерам, исходя из индивидуальных потребностей заказчиков.

Кроме того, материалами дела подтверждается и не опровергнуто налоговой инспекцией, что услуги были оказаны лицам, являющимся заказчиками обряда похорон, то есть в рамках комплекса ритуальных услуг.

Следовательно, передача похоронных принадлежностей в рамках исполнения договора оказания ритуальных услуг необоснованно квалифицирована инспекцией как торговая деятельность (розничная торговля).

Таким образом, деятельность ИП Ватулич К.А. по реализации ритуальных принадлежностей, относится к бытовым услугам, в связи с чем у инспекции отсутствовали основания для доначисления ЕНВД по виду деятельности розничная торговля в сумме 89.686 руб., соответствующих пеней - 27.205,06 и привлечения предпринимателя к ответственности по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 5.410,20 руб.

На основании изложенного, суд первой инстанции правомерно признал недействительными решения МИ ФНС N 3 по Приморскому краю от 03.05.2011 N6 и от 02.08.2011 N37245, а также требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 12.07.2011 N5024 в части начисления и предложения уплатить вышеуказанные суммы.

Признавая недействительным решение налогового органа, принятого по результатом выездной налоговой проверки в части доначисления пени по НДФЛ, по ЕСН и по НДС, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В силу п.8 ст.75 Налогового кодекса РФ не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции. Указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа.

В ходе судебного разбирательства, коллегия установила, что в письмах Минфина от 07.10.2009 N 03-04-05-01/730, от 11.01.2009 N 03-04-05/01/2, от 16.04.2009 N 03-04-05-01/222, которыми руководствовался ИП Ватулич К.А., даны разъяснения о возможности использования предпринимателем имущественного налогового вычета при продаже нежилого помещения, при условии, что расходы на приобретение такого имущества не учитывались при налогообложении доходов, которые были получены налогоплательщиков от осуществления предпринимательской деятельности.

В соответствии с п.1 ст.34.2 Налогового кодекса Российской Федерации (действующего в спорный период) Министерство финансов Российской Федерации дает письменные разъяснения налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, утверждает формы расчетов по налогам и формы налоговых деклараций, обязательные для налогоплательщиков, налоговых агентов, а также порядок их заполнения.

Таким образом, Министерство финансов Российской Федерации является органом, который уполномочен в пределах своей компетенции давать разъяснения о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц.

Следовательно, независимо от того, что данные разъяснения не отвечают критериям нормативного правового акта, выполнение налогоплательщиком данных разъяснений является в силу п. 8 ст. 75 Налогового кодекса Российской Федерации основанием для освобождения его от начисления пеней.

Как установлено судом первой инстанции, на основании разъяснений Минфина предприниматель расходы от приобретения имущества, расположенного по адресу: г.Спасск-Дальний, ул. Советская, 31, в предпринимательской деятельности не учитывал, соответственно при продаже недвижимости не исчислил и не уплатил необходимые налоги, в связи с возможностью применения имущественного налогового вычета.

При этом, правильность и обоснованность доначисления НДФЛ, ЕСН и НДС от сделки по продаже указанного имущества, предпринимателем в порядке апелляционного производства не оспаривается.

Проанализировав содержание писем от 07.10.2009 N 03-04-05-01/730, от 11.01.2009 N 03-04-05/01/2 и от 16.04.2009 N 03-04-05-01/222, коллегия пришла к выводу, что разъяснения, данные Министерством финансов Российской Федерации, относятся к рассматриваемой ситуации, содержат разъяснения о порядке применения имущественного налогового вычета при продаже предпринимателями недвижимого имущества и распространяются на неопределенный круг лиц.

С учетом изложенного, суд первой инстанции обосновано освободил ИП Ватулич К.А. от уплаты пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 9.630,10 руб., по единому социальному налогу в сумме 9.566,15 руб. и по налогу на добавленную стоимость в сумме 21.280,05 руб.

В связи с чем решения МИ ФНС N 3 по Приморскому краю от 03.05.2011 N6 и от 02.08.2011 N37245, а также требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 12.07.2011 N5024 в части начисления и предложения уплатить вышеуказанные суммы правомерно признаны судом недействительными.

С учетом изложенного, выводы суда первой инстанции основаны на правильном применении норм материального и процессуального права, соответствуют фактическим обстоятельствам, имеющимся в деле доказательствам.

При таких обстоятельства у суда апелляционной инстанции не имеется оснований, предусмотренных ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 08.12.2011 по делу N А51-13251 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

А. В. Пяткова

Судьи

Т.А. Солохина А.В. Гончарова