Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 5 декабря 2007 г. N КА-А40/12463-07 Удовлетворяя требование о признании частично недействительным решения налогового органа, суд исходил из того, что общество правомерно применяло метод процентного распределения общехозяйственных расходов, а представление заявителем уточненных деклараций не требовалось, поскольку данные, которые содержались бы в таких декларациях, не повлияли бы на полноту уплаты налога заявителем и не изменили бы его размер (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 5 декабря 2007 г. N КА-А40/12463-07
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 29 ноября 2007 г.

По данному делу см. также постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 12 мая 2008 г. N КА-А40/3969-08-П

ИФНС России N 33 по г. Москве (далее - налоговый орган) была проведена выездная налоговая проверка в отношении ОАО "Научно-производственное объединение "Молния" (далее - заявитель, общество) по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и других обязательных платежей за 2003-2005 гг., по результатам которой составлен акт от 10.10.2006 N 12-54 и вынесено решение от 13.11.2006 N 12-50 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Считая решение налогового органа частично незаконным, нарушающим права и охраняемые законом интересы заявителя, ОАО "Научно-производственное объединение "Молния" обратилось в арбитражный суд с требованием к ИФНС России N 33 по г. Москве о признании недействительным решения от 13.11.2006 N 12-50 в части пунктов 1.2, 1.3, 1.4, 2.1, 2.2, 2.3, 5.1 в части взыскания штрафа по налогу на прибыль и по НДС, 5.2.2 в части налога на прибыль и НДС, 5.2.5 в части пени по налогу на прибыль и НДС.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 07.05.2007 в удовлетворении требования заявителя полностью отказано.

Отказывая в удовлетворении требования, суд первой инстанции исходил из законности и обоснованности решения налогового органа в оспариваемой части.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.08.2007 решение суда первой инстанции отменено и требование заявителя удовлетворено полностью.

Удовлетворяя требование заявителя, суд апелляционной инстанции исходил из того, что решение налогового органа в оспариваемой части не соответствует налоговому законодательству и нарушает права и охраняемые законом интересы заявителя.

Не согласившись с принятым по делу постановлением, налоговый орган обратился в Федеральный арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит об отмене постановления и оставлении в силе решения суда первой инстанции, полагая, что судом апелляционной инстанции были неправильно применены нормы материального и процессуального права, поскольку, по мнению налогового органа, заявителем завышены общехозяйственные (косвенные) расходы, формирующие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на сумму неправомерно списанных косвенных затрат по счету 20.3а; в отношении прямых расходов согласно положениям ФЗ от 06.06.2005 N 58-ФЗ обществом должны быть представлены уточненные декларации за истекшие налоговые периоды с даты вступления в силу указанного Федерального закона, а судом апелляционной инстанции не принято во внимание, что общество не может учитывать расходы в разном порядке, так как переход с одного вида учета расходов на другой имеет существенное влияние на расчет налоговой базы и на объект налогообложения; в отношении прочих операционных расходов и доходов заявителем в нарушение п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) неправомерно отнесены на расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации продукции (работ, услуг) проценты по бюджетным кредитам; задолженность БУРАН СПЕЙС КОРПОРЕЙШН ПТИ ЛТД, в отношении которой осуществляется процедура банкротства, не может быть признана заявителем безнадежной для целей налогообложения прибыли, так как отсутствуют доказательства, подтверждающие завершение конкурсного производства; отсутствуют законные основания для признания недействительным оспариваемого решения и отмены в полном объеме решения суда первой инстанции в связи с тем, что заявителем в апелляционной жалобе не оспаривалось непринятие расходов в уменьшение доходов от реализации продукции (работ, услуг) по договорам, не давшим положительного результата в сумме 3 617 024 руб., и эпизод, связанный с доначислением НДС, где налоговый орган указывал, что заявитель в нарушение п. 4 ст. 170 НК РФ относил суммы НДС с нарушением пропорций; судом апелляционной инстанции в нарушение ч. 2 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) к материалам дела приобщены дополнительные доказательства без учета возражений налогового органа о том, что данные документы имелись в наличии у общества и могли быть представлены в суд первой инстанции.

В заседании суда кассационной инстанции представителем заявителя заявлено устное ходатайство о приобщении к материалам дела отзыва на кассационную жалобу. Представитель налогового органа не возражал.

Рассмотрев ходатайство и учитывая мнение налогового органа, суд, совещаясь на месте и руководствуясь ст. 279 АПК РФ, определил: приобщить к материалам дела отзыв на кассационную жалобу.

В отзыве на кассационную жалобу общество считает принятое по делу постановление законным и обоснованным, просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В заседании суда кассационной инстанции представитель налогового органа поддержал доводы кассационной жалобы. Представитель заявителя возражал против ее удовлетворения.

Законность постановления проверяется в порядке статей 284 и 286 АПК РФ.

Проверив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и возражений на нее, суд кассационной инстанции считает, что постановление подлежит отмене в части в связи с нарушениями судом апелляционной инстанции норм процессуального права, а дело в этой части - направлению на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции.

Согласно ст. 271 АПК РФ в постановлении суд должен указать фактические и иные обстоятельства дела, установленные судом, доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела, мотивы, по которым суд отклонил доказательства и доводы лиц, участвующих в деле, а также мотивы, по которым суд апелляционной инстанции не согласился с выводами суда первой инстанции, отменяя решение суда первой инстанции полностью.

Данные требования закона судом апелляционной инстанции не выполнены.

Так, отменяя решение суда полностью, суд апелляционной инстанции не указал мотивы, по которым не согласился с выводами суда первой инстанции в отношении эпизодов, связанных с отнесением заявителем расходов в уменьшение доходов от реализации продукции (работ, услуг) по договорам, не давшим положительного результата, в сумме 3 617 024 руб., и доначислением налога на добавленную стоимость, а также не дал никакой правовой оценки доводам налогового органа по данным эпизодам.

В связи с чем, дело подлежит направлению на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции по указанным эпизодам.

В остальной части постановление суда апелляционной инстанции подлежит оставлению без изменения по следующим основаниям.

По эпизоду, связанному с косвенными расходами.

Довод кассационной жалобы о том, что заявителем завышены общехозяйственные (косвенные) расходы, формирующие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на сумму неправомерно списанных косвенных затрат по счету 20.3а, отклоняется судом кассационной инстанции как не основанный на материалах дела.

Пункт 1 ст. 318 НК РФ предусматривает два вида расходов: прямые и косвенные. Пункт 2 данной статьи устанавливает для данных видов расходов различные юридические составы, с наличием которых связано отнесение расходов к расходам текущего периода (по мере реализации продукции - для прямых и в полном объеме - для косвенных). При этом не имеет значения, из каких средств (собственных или иных) финансируются данные расходы.

Так, отклоняя довод налогового органа и не соглашаясь с выводами суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции правильно исходил из того, что учетной политикой общества (раздел "налоговый учет") предусмотрено, что общехозяйственные и общепроизводственные расходы являются косвенными, а поэтому в соответствии с п. 2 ст. 318 НК РФ подлежат в полном объеме списанию в текущем отчетном периоде и распределению не подлежат.

При этом судом апелляционной инстанции обоснованно учтено, что налоговым органом не оспаривается, что затраты по данному эпизоду заявителем документально подтверждены, являются обоснованными и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, то есть соответствуют ст. 252 НК РФ по признанию их расходами, учитываемых при исчислении налога на прибыль.

В связи с чем, является правильным вывод суда апелляционной инстанции о том, что применяемый налоговым органом метод процентного распределения общехозяйственных расходов не основан на нормах Налогового кодекса Российской Федерации.

По эпизоду, связанному с прямыми расходами.

Довод кассационной жалобы о том, что в отношении прямых расходов согласно положениям ФЗ от 06.06.2005 N 58-ФЗ обществом должны быть представлены уточненные декларации за истекшие налоговые периоды с даты вступления в силу указанного Федерального закона, а судом апелляционной инстанции не принято во внимание, что общество не может учитывать расходы в разном порядке, так как переход с одного вида учета расходов на другой имеет существенное влияние на расчет налоговой базы и на объект налогообложения, отклоняется судом кассационной инстанции как не основанный на нормах закона и материалах дела.

Отклоняя довод налогового органа и не соглашаясь с выводами суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции правильно исходил из того, что в 2005 году Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ содержание п. 1 ст. 319 НК РФ изменено: налогоплательщик самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения определяет порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам). Выбранный порядок должен применяться не менее двух налоговых периодов.

Для прямых расходов, которые невозможно отнести к конкретному производственному процессу, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

При этом суд апелляционной инстанции обоснованно указал на то, что судом первой инстанции не было принято во внимание то обстоятельство, что заявитель в течение длительного периода и последовательно применяет метод, в соответствии с которым распределяет прямые расходы на незавершенное производство согласно данным по каждому заказу.

Так, судом апелляционной инстанции установлено, что для этой цели заявитель применяет "Регистр-расчет прямых затрат, приходящихся на незавершенное производство", в котором линейно-позиционным способом определяется сумма прямых затрат, приходящихся на реализованную продукцию, и данный принцип закреплен в учетной политике по ведению налогового учета заявителя, что следует из п. 2.1.26, 2.21.27 Приложения N 2 к Приказу N 169 от 30.12.2004.

Таким образом, суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о том, что представление заявителем уточненных деклараций за 9 месяцев 2005 года не требовалось в связи с отсутствием уточнения, поскольку данные, которые содержались бы в таких декларациях, не повлияли бы на полноту уплаты налога заявителем и не изменили бы его размер, с учетом выбранной обществом учетной политики.

Представитель налогового органа не смог пояснить в суде кассационной инстанции, чем учет прямых расходов, применяемый заявителем до 01.01.2005, не соответствует учету, применяемому после 01.01.2005, как это повлияло на налогооблагаемую базу.

При этом заявитель, возражая против данного довода налогового органа, в отзыве на кассационную жалобу указал, что при производстве научно-технической продукции, производством которой он занимается, еще до введения в действие Налогового кодекса Российской Федерации им применялись "Типовые методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости научно-технической продукции" 1994 года, то есть еще задолго до внесения изменений в п. 1 ст. 319 НК РФ заявитель имел нормативную основу для применения данного метода оценки НЗП и применял его, что не опровергнуто налоговым органом в суде кассационной инстанции.

По эпизодам, связанными с операционными доходами и расходами.

Довод кассационной жалобы о том, что в отношении прочих операционных расходов и доходов заявителем в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ неправомерно отнесены на расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации продукции (работ, услуг), проценты по бюджетным кредитам, отклоняется судом кассационной инстанции как не основанный на материалах дела.

Отклоняя довод налогового органа и не соглашаясь с выводами суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в материалах дела документах, подтверждающих затраты: сдаточные накладные, акты выполненных работ подразделениями общества и сторонними организациями, инвентаризационные описи, справки и приказы, пришел к правильным выводам о том, что указанные расходы полностью соответствуют п. 1 ст. 252 НК РФ, так как произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода; заявителем выполнены требования пп. 11 п. 1 ст. 265 и п. 1 ст. 252 НК РФ.

Довод кассационной жалобы о том, что задолженность БУРАН СПЕЙС КОРПОРЕЙШН ПТИ ЛТД, в отношении которой осуществляется процедура банкротства, не может быть признана заявителем безнадежной для целей налогообложения прибыли, так как отсутствуют доказательства, подтверждающие завершение конкурсного производства, отклоняется судом кассационной инстанции как не основанный на нормах закона и материалах дела.

Так, не соглашаясь с выводами суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции обоснованно исходил из того, что порядок применения исковой давности при проведении процедур банкротства должника не затрагивает права кредитора на списание дебиторской задолженности по самостоятельному основанию, предусмотренному п. 2 ст. 266 НК РФ, а именно - признанию долга безнадежным в силу истечения срока исковой давности.

Из норм ст.ст. 252, 265, 266 НК РФ не следует, что признание долга безнадежным ставится в зависимость от наличия каких-либо действий по взысканию долга со стороны организации-кредитора. В силу п. 2 статьи 266 НК РФ факт истечения срока исковой давности для взыскания долга является достаточным основанием для признания долга безнадежным.

В связи с чем, факт истечения срока исковой давности является достаточным основанием для признания задолженности безнадежной и списания ее в убыток, приравненный для целей налогообложения прибыли к внереализационным расходам.

При этом судом апелляционной инстанции правильно принято во внимание то обстоятельство, что при списании долга в связи с истечением срока исковой давности налогоплательщику не требуется доказывать, что он принимал какие-либо меры по взысканию задолженности, а также письмо Минфина России от 11.01.2006 N 03-03-04/1/475, из которого следует, что о дате признания этих расходов для целей налогообложения прибыли необходимо руководствоваться пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, исходя из которого датой отнесения сумм убытка от безнадежного долга на внереализационные расходы будет дата истечения срока исковой давности.

Довод кассационной жалобы о том, что судом апелляционной инстанции в нарушение ч. 2 ст. 268 АПК РФ к материалам дела приобщены дополнительные доказательства без учета возражений налогового органа о том, что данные документы имелись в наличии у общества и могли быть представлены в суд первой инстанции, отклоняется судом кассационной инстанции, как не основанный материалах дела.

Как следует из протоколов судебного заседания от 04.07.2007 (л.д. 69 т. 7), от 26.07.2007 (л.д. 71 т. 7), вопрос о приобщении дополнительных документов, представленных заявителем в суд апелляционной инстанции, рассматривался судом апелляционной инстанции с учетом мнения сторон и неоднократно откладывался для выяснения всех обстоятельств, в том числе связанных с непредставлением документов в суд первой инстанции. Только в судебном заседании от 09.08.2007 было рассмотрено ходатайство заявителя о приобщении дополнительных доказательств к материалам дела и удовлетворено, с учетом мнения сторон, о чем отражено в протоколе судебного заседания от 09.08.2007 (л.д. 83 т. 7).

Таким образом, суд кассационной инстанции считает, что по указанным эпизодам кассационная жалоба налогового органа не подлежит удовлетворению, поскольку не установлены основания для отмены постановления в указанной части, предусмотренные ст. 288 АПК РФ.

При новом рассмотрения дела по эпизодам, связанным с отнесением заявителем расходов в уменьшение доходов от реализации продукции (работ, услуг) по договорам, не давшим положительного результата, в сумме 3 617 024 руб., и доначислением налога на добавленную стоимость, суду апелляционной инстанции необходимо проверить доводы налогового органа по обозначенным вопросам, соблюсти требования пунктов 12, 13 ч. 2 ст. 271 АПК РФ и оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи, как того требуют положения, содержащиеся в ч. 2 ст. 71 АПК РФ, и принять правильное постановление.

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17 августа 2007 года по делу N А40-6375/07-90-11 отменить в части эпизодов, связанных с отнесением в состав затрат расходов в сумме 3 617 024 руб. и доначислением налога на добавленную стоимость, в отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Девятый арбитражный апелляционный суд.

В остальной части постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17 августа 2007 года оставить без изменения.