Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 3 декабря 2010 г. N КА-А40/14164-10-2 по делу N А40-13115/10-114-80 Признавая недействительным решение налогового органа о доначислении налога на прибыль, суд исходил из отсутствия у налогоплательщика обязанности по учету затрат по договору на оказание услуг по выполнению проектных работ на усиление конструкций в первоначальной стоимости основного средства, поскольку реконструкция основных средств им не проводилась

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 3 декабря 2010 г. N КА-А40/14164-10-2 по делу N А40-13115/10-114-80

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 2 декабря 2010 г.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Коротыгиной Н.В.

судей Дудкиной О.В. и Тетёркиной С.И.

при участии в заседании:

от истца (заявителя) - Иванова М.Д. дов.NВГОК/v-4 от 18.02.2010, Юровицкого Д.А. дов. NВГОК/v-8 от 15.03.2010;

от МИ ФНС по КН N 5 - Габбасовой А.С. дов. от 31.12.2009, Гуськова Р.Н. дов. от 24.09.2010;

ФНС РФ - Хвещенко М.П. дов. N ММ-29-7/37 от 03.02.2010,

рассмотрев 02.12.2010 в судебном заседании кассационные жалобы МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 и ФНС России на решение от 21.06.2010 Арбитражного суда г. Москвы, принятое судьей Савинко Т.В., на постановление от 25.08.2010 Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое судьями Сафроновой М.С., Яковлевой Л.Г. и Марковой Т.Т., по иску (заявлению) ОАО "Высокогорский горно-обогатительный комбинат" о признании частично недействительными решений к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 и ФНС России, установил:

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 21.06.2010, оставленным без изменения Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.08.2010, удовлетворены требования ОАО "Высокогорский горно-обогатительный комбинат" о признании недействительным п.п.1.1, 1.2.1, 1.2.4, 1.3, 1.4, 2.1, 2.2 в части начисления 904.555 руб. 09 коп. налога на добавленную стоимость и 4.1 Решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 от 09.09.2009 N 56-12-26/03-08 "О привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения" и решения Федеральной налоговой службы от 28.12.2009 N 9-1-08/00672.

Законность судебных актов проверяется в порядке ст.ст. 284 и 286 АПК РФ в связи с кассационными жалобами налоговых органов.

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5, ссылаясь на нарушение судами норм процессуального и материального права, просит судебные акты отменить и вынести новый судебный акт об отказе обществу в удовлетворении заявленных требований.

ФНС России обжалует судебные акты в части признания недействительным своего Решения, полагая, что оно не нарушает законные права и интересы заявителя, и просит обществу в указанной части требований отказать.

В заседании суда кассационной инстанции представитель общества заявил устное ходатайство о приобщении к материалам дела отзыва на кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5.

Представители налоговых инспекций не возражали против удовлетворения данного ходатайства.

Совещаясь на месте, руководствуясь ст. 279 АПК РФ, суд определил: приобщить к материалам дела отзыв на кассационную жалобу.

В отзыве на кассационную жалобу инспекции Общество ссылается на то, что принятые по делу судебные акты являются законными, и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В заседании суда кассационной инстанции представители налоговых органов поддержали доводы своих кассационных жалоб, представители общества возражали против их удовлетворения.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального права, соблюдение норм процессуального права, обсудив доводы кассационных жалоб и возражения относительно них, заслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены состоявшихся по делу судебных актов.

Судами при рассмотрении дела установлено, что по результатам выездной налоговой проверки общества за 2007 год МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 принято решение от 09.09.2009 N 56-12-26/03-08 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", которым обществу доначислены налоги в общем размере 15.800.153 руб. и соответствующие пени, а также налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 2.440.167 руб. Федеральная налоговая служба Решением от 28.12.2009 N 9-1-08/00672@ оставила апелляционную жалобу общества без удовлетворения.

По пунктам 1.1. и 2.11 решения.

При проведении проверки инспекцией установлено, что в нарушение положений п. 1 ст. 252 и подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ общество неправомерно учло для целей налогообложения прибыли экономически необоснованные расходы по оплате консультационных услуг ООО ЧОП "Интерлок-ВГОК" на основании договора от 01.06.2007 N 2997/04 в размере 1.357.799 руб. и заявило налоговый вычет по счетам-фактурам указанного общества.

Налоговый орган в обоснование выводов решения ссылался на то, что услуги, поименованные в данном договоре, дублируют услуги, указанные в договоре от 28.05.2007 N 2007/03 на оказание охранных услуг. Также инспекция указывает на то, что обществом не были представлены документы, подтверждающие взаимосвязь спорных услуг с финансово-хозяйственной деятельностью.

Признавая недействительным решение налогового органа в данной части, суды установили, что спорные затраты общества являются экономически обоснованными, подтверждены надлежащими документами и соответствуют критериям, установленным ст. 252 НК РФ, для их учета в составе расходов, уменьшающих налоговую базу при исчислении налога на прибыль, и ст. 172 НК РФ, определяющей основания и порядок заявления налогового вычета по НДС.

Суд кассационной инстанции полагает, что судебные акты в данной части соответствуют установленным при рассмотрении дела обстоятельствам и действующему законодательству.

В соответствии со ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму обоснованных (экономически оправданных) и документально подтвержденных расходов.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ предусмотрено, что налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, либо на основании иных документов в случаях, указанных в п.п. 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Как установлено судами при рассмотрении дела, между обществом (заказчик) и ООО "ЧОП "Интерлок-ВГОК" (исполнитель) заключены договоры на оказание охранных услуг от 28.05.2007 N 2007/03 и на оказание консультационных услуг от 01.06.2007 N 2007/04.

На основании исследования и оценки представленных в материалы документов, судами установлено, что договором на оказание охранных услуг предусмотрены услуги по охране товарно-материальных ценностей заказчика, в том числе при их транспортировке, услуги по соблюдению пропускного и внутриобъектового режима и услуги по обеспечению порядка в местах проведения массовых мероприятий.

Предоставление исполнителем консультационных услуг указанным договором не предусмотрено и они в рамках данного договора фактически не оказывались.

Кассационная жалоба не опровергает установленные судами при рассмотрении дела обстоятельства.

Также судами установлено, что в соответствии с договором на оказание консультационных услуг обществу фактически оказывались услуги по консультированию и подготовке рекомендаций по вопросам правомерной защиты от противоправных посягательств, что подтверждается отчетами об оказании консультационных услуг за июнь -август 2007 года и актами об их приемке.

При этом судами учтено, что предоставление охранных услуг и консультационных услуг осуществляется разными по должности сотрудниками исполнителя и обязательства по договору на оказание консультационных услуг исполнялись только в течение трех месяцев.

С учетом указанных обстоятельств судами не приняты доводы налогового органа об идентичности оказанных услуг по данным договорам.

В силу положений ст. 286 и п. 3 ч. 1 ст. 287 АПК РФ оснований для иной оценки установленных судами обстоятельств у суда кассационной инстанции не имеется.

Обоснованно отклонены судами и выводы инспекции о том, что оказание консультационных услуг не направлено на получение дохода, поскольку консультационные услуги оказаны исполнителем для улучшения качества охраны объектов общества и соблюдение данных рекомендации усилило сохранность товарно-материальных ценностей и его территории.

С учетом позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Определениях от 16.12.2008 N 1072-О-О, от 04.06.2007 NN 320-О-П и 366-О-П, суды правильно исходили из того, что обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Из той же позиции исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ, указавший в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате.

Ссылка налоговой инспекции на отсутствие у общества оснований для заявления налогового вычета по НДС по данным расходам, поскольку спорные услуги приобретены для операций, не признаваемым объектом налогообложения, также обоснованно отклонена судами, как противоречащая положениям главы 21 НК РФ

На основании изложенного, выводы судебных инстанций о соблюдении обществом положений ст.ст. 252 и 172 НК РФ являются правильными, в связи с чем основания для удовлетворения жалобы налоговой инспекции отсутствуют.

По пункту 1.2.1 решения.

При проведении проверки налоговый орган установил нарушение налогоплательщиком требований п. 5 ст. 270 НК РФ в связи с учетом в составе расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, затрат по капитальному ремонту основных средств в сумме 4.475.803 руб., поскольку фактически организацией были проведены работы по реконструкции основных средств.

Признавая недействительным решение инспекции по данному эпизоду, суды на основании исследования и оценки представленных в материалы дела доказательств установили, что заявителю были выполнены ремонтные работы в части замены конструкций укрытия транспортера (кровля, боковые стены, окна, ремонт пола), которые в соответствии с п. 3.11 МДС 13-14.2000 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденного Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973, и с приложением N 8 к нему относятся к капитальному ремонту производственных зданий и сооружений.

Кассационная жалоба инспекции данные выводы судов не опровергает, фактически направлена на их переоценку, что в силу положения ст.ст. 286 и 287 АПК РФ не может служить основанием для отмены вынесенных по делу судебных актов.

Пунктом п. 1 ст. 260 НК РФ предусмотрено, что расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Поскольку при рассмотрении дела установлено, что спорные работы носят характер ремонтных, выводы судов о правомерном учете их налогоплательщиком для целей налогообложения в соответствующем налоговом периоде являются правильными.

Доводы налоговой инспекции о проведении реконструкции основных средств обоснованно отклонены судами с учетом определения данного понятия, содержащегося в п. 2 ст. 257 НК РФ, так как мероприятия по капитальному ремонту транспортерной галереи не привели к увеличению производственных мощностей, улучшению качества и изменению номенклатуры продукции, а лишь способствовали поддержанию галереи в рабочем состоянии.

Ссылка налогового органа на указание в актах приемки выполненных работ, что проведенные работы являются реконструкцией транспортерной галереи, не принята судами с учетом установленных при рассмотрении дела обстоятельствах о фактическом проведении капитального ремонта оборудования.

По пункту 1.2.4 решения.

Налоговый орган вменяет обществу нарушение п. 5 ст. 270 НК РФ в связи с отнесением в состав расходов текущего налогового периода затрат по договору от 21.02.2007 N 2007/859, заключенному с ЗАО "Институт Проектстальконструкия" на оказание услуг по выполнению проектных работ на усиление конструкций по результатам экспертизы промышленной безопасности опасных производственных объектов.

Инспекция полагает, что данные расходы должны учитываться обществом в первоначальной стоимости основного средства и списываться на затраты путем начисления амортизации.

Удовлетворяя требования общества по данному эпизоду, суды исходили из отсутствия у налогоплательщика обязанности по учету спорных затрат в первоначальной стоимости основного средства, поскольку реконструкция основных средств им не проводилась.

Суд кассационной инстанции считает, что указанные выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству.

В соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Судами обоснованно указано на то, что положения налогового законодательства, а также законодательства, регулирующего вопросы ведения бухгалтерского учета, связывают основания увеличения первоначальной стоимости основного средства с фактом непосредственного проведения работ по реконструкции основного средства.

Поскольку судами установлено и не оспаривается налоговым органом, что проект, подготовленный специалистами ЗАО "Институт Проектстальконструкция" на основе обследования и оценки технического состояния строительных конструкций, обществом не был использован в связи с отказом от проведения реконструкции по причине экономической нецелесообразности, основания для учета спорных затрат в порядке, установленном п. 2 ст. 257 НК РФ, отсутствуют.

С учетом данных обстоятельств вывод судов о наличии у общества права учитывать спорные расходы в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в текущем налоговом периоде в соответствии с подп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ и ст. 318 НК РФ, является правильным.

По пункту 1.3 решения.

При проведении проверки налоговый орган доначислил заявителю налог на прибыль за 2007 год в размере 65.854 руб. в связи с выводами о завышении расходов, учитываемых для целей налогообложения, на сумму 274.390 руб. экономически необоснованных затрат по договору энергоснабжения от 27.11.2006 N 2006/1925, заключенному с ООО "Русский щебень-Кушва".

В обоснование оспариваемого решения инспекция ссылается на то, что общество оплачивало за потребленную энергию по завышенным тарифам (327 руб. 48 коп. за единицу энергии) при отсутствии нормативно-правового акта, устанавливающего данную цену. По мнению налоговой инспекции, налогоплательщик должен был руководствоваться Постановлением РЭК Свердловской области от 16.08.2006 N 93-ПК, действовавшим до мая 2007 года, которым цена за единицу поставляемой энергии была установлена в размере 290 руб. 33 коп.

Признавая недействительным решение инспекции, суды установили, что в период действия вышеуказанного договора постановлением РЭК Свердловской области от 24.11.2006 N 167-ПК утверждены и введены в действие с 01.01.2007 новые тарифы на тепловую энергию, поставляемую энергоснабжающими организациями Свердловской области.

Пункт 251 раздела N 1 приложения к указанному постановлению РЭК Свердловской области для ООО "Русский щебень-Кушва" города Кушва установлен тариф на тепловую энергию для прочих потребителей с 01.01.2007 в размере 327 руб. 48 коп. (без НДС) за одну килокалорию.

В соответствии с п. 8 гл. 1, подп. 2 п. 12 гл. 4 и п. 24 гл. 5 Положения о региональной энергетической комиссии Свердловской области, утвержденного Указом Губернатора Свердловской области от 31.08.2004 N 619-УГ, решения региональной энергетической комиссии оформляются постановлениями, подлежат официальному опубликованию и являются обязательными для исполнения всеми физическими и юридическими лицами на территории Свердловской области независимо от их организационно-правовой формы.

С учетом указанных обстоятельств, судами сделан обоснованный вывод о правомерном учете обществом для целей налогообложения затрат по оплате тепловой энергии в указанном размере, утвержденном в установленном действующим законодательством порядке, и обязательном для заявителя.

При этом судом правильно применен п. 13 ст. 40 НК РФ, согласно которому при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, в целях налогообложения применяются указанные цены (тарифы).

Доводы инспекции о том, что постановление РЭК Свердловской области от 16.08.2006 N 93-ПК утратило силу только с мая 2007 года не влияют на правильность выводов суда, поскольку с 01.07.2007 стороны руководствовались тарифом, утвержденным постановлением РЭК Свердловской области от 24.11.2006 N 167-ПК.

На основании изложенного суд кассационной инстанции отклоняет ссылку налогового органа на экономическую нецелесообразность спорных затрат, как противоречащую действующему законодательству и фактическим обстоятельствам дела.

По пункту 1.4 решения.

Налоговая инспекция вменяет обществу нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ в связи с отнесением в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, документально неподтвержденных затрат в размере 8.552.311 руб.

В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на то, что в ходе поверки было установлено расхождение в налоговом регистре сумм прямых расходов, которое было объяснено налогоплательщиком наличием на предприятии остатков незавершенного производства.

После завершения проверки общество в возражениях на акт проверки указало, что данная разница возникла в связи с неучетом в регистре налогового учета N 1 в составе прямых расходов затрат на подъем шламов из Ивановского шламохранилища и их транспортировке до цеха изготовителя, в подтверждение чего представило сводные регистры затрат и не представило обосновывающие их первичные документы.

Удовлетворяя требования общества по данному эпизоду, суды установили, что в ходе проверки инспекцией в порядке ст. 93 НК РФ были истребованы данные, формирующие прямые расходы по подразделениям и производствам, в части материальных расходов, расходов на оплату труда, сумм ЕСН, сумм начисленной амортизации (п. 8 Требования N20 от 21.04.2009), а также письменные пояснения по вопросу расхождения в налоговых регистрах сумм прямых расходов на производство и реализацию продукции - аналитическом регистре налогового учета N 1 и в налоговом регистре NРЗ5 (п. 1 Требования N 21 от 22.04.2009) и документы, подтверждающие разницу в указанных регистрах (п. 8 Требования N 23 от 30.04.2009).

Указанные документы, а также первичные документы, подтверждающие приобретение товаров (работ, услуг), инвентарные карточки основных средств, акты ввода в эксплуатацию основных средств, расшифровки регистров расчетов амортизационных отчислений основных средств, товарно-транспортные накладные, счета-фактуры, акты выполненных работ были представлены обществом в ходе проведения проверки.

Судами также установлено, что общая сумма затрат на подъем шламов из Ивановского шламохранилища и их транспортировку до цеха в сумме 8.790.195 руб. 82 коп. подтверждена регистрами "Распределение затрат по УОТО (участок отгрузки техногенных образований)". Разбивка по элементам затрат сгруппирована в таблице: "Расходы по подъему и транспортировке шламов Ивановского шламохранилища по элементам затрат за 2007 год".

При этом судом учтено, что указанные расходы учтены обществом для целей налогообложения в составе прямых расходов и не отражены в составе косвенных расходов.

На основании исследования и оценки представленных в материалы дела доказательств судами сделан обоснованный вывод о подтверждении обществом спорных расходов надлежащими документами и отсутствии у налоговой инспекции оснований для утверждения, что какие-либо отраженные в налоговом учете хозяйственные операции не подтверждены первичными документами.

Кассационная жалоба налоговой инспекции доводов, опровергающих указанные выводы судов и установленные ими обстоятельства, не содержит.

Основания для иной оценки указанных обстоятельств у суда кассационной инстанции в силу положений ст. 286 и ч. 2 ст. 287 АПК РФ отсутствуют.

На основании изложенного, суд кассационной инстанции полагает правильными выводы, содержащиеся в обжалуемых судебных актах, о соответствии спорных затрат налогоплательщика требованиям ст. 252 НК РФ.

По пункту 2.2. решения.

При проведении проверки инспекция не приняла заявленный обществом в налоговые периоды 2007 года налоговый вычет по НДС в размере 7.794.962 руб., поскольку основания для его применения возникли в более ранние налоговые периоды.

Заявитель оспаривал данный пункт решения инспекции в части доначисления НДС в размере 904.455 руб. 09 коп.

Удовлетворяя требования общества в указанной части, суды исходили из соблюдения обществом положения ст.ст. 169, 171 и 172 НК РФ, а также п. 1 ст. 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах".

При этом суды установили, что налоговый вычет в январе 2007 года в размере 226.377 руб. 88 коп. заявлен налогоплательщиком по счетам-фактурам, выставленным до 01.01.2005 по объектам капитального строительства, введенным в эксплуатацию в декабре 2006 года.

В соответствии с п. 1 ст. 3 названного Федерального закона суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и уплаченные им при проведении капитального строительства, которые не были приняты к вычету до 1 января 2005 года, подлежат вычету по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства, используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, или вычету при реализации объекта незавершенного капитального строительства в порядке, установленном главой 21 Кодекса.

С учетом разъяснений Федеральной налоговой службы, данных в письме от 14.02.2006 N ММ-6-03/157@ "О порядке применения с 1 января 2006 года пунктов 1 и 2 статьи 3 Федерального закона от 22 июля 2005 года N 119-ФЗ" судами обоснованно указано, что вычет в указанной ситуации подлежит применению с момента, указанного в пункте 2 статьи 259 Кодекса, то есть с момента начала начисления амортизации для целей налогового учета.

Доводы инспекции о невозможности соотнести счета-фактуры подрядных организаций, на основании которых обществом заявлен налоговый вычет в указанном размере, с актами приемки-передачи основных средств, представленными в ходе выездной налоговой проверки, были предметом рассмотрения судами обеих инстанций и обоснованно отклонены ими, поскольку заявителем в налоговый орган и в материалы дела представлены дополнительные документы - регистры, содержащие расшифровку стоимости введенного в эксплуатацию объекта капитального строительства, позволяющие произвести указанное соотнесение.

В кассационной жалобе и в ходе ее рассмотрения указанные выводы суда налоговым органом не опровергнуты.

В части налоговых вычетов по счетам-фактурам на общую сумму 678.077 руб. 21 коп., суды указали на то, что принятие к вычету налога на добавленную стоимость в периоде, более позднем, чем тот, в котором это право возникло (в течение трехлетнего срока), не нарушает положений главы 21 НК РФ.

Вывод суда о том, что положения ст. 171 НК РФ не содержат запрета на применение вычета за пределами налогового периода, в котором был получен счет-фактура и приняты к учету товары (работы, услуги), при условии соблюдения требований абз. 1 п. 2 ст. 173 НК РФ, согласуется с правоприменительной практикой по данному вопросу.

По пункту 4.1 решения.

Налоговый орган при проведении проверки установил занижение обществом налогооблагаемой базы для исчисления налога на добычу полезных ископаемых вследствие не включения в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого сумм НДПИ, исчисленного за предыдущий налоговый период.

Признавая недействительным решение инспекции в указанной части, суды исходили из правильного определения налогоплательщиком расчетной стоимости добытого полезного ископаемого в соответствии с п. 4 ст. 340 НК РФ.

Суд кассационной инстанции полагает, что судебные акты по данному эпизоду вынесены судами в соответствии с действующим законодательством, в связи с чем отклоняет доводы кассационной жалобы.

В соответствии с пунктами 1 и 2 ст. 338 НК РФ налоговая база по НДПИ определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого.

При этом налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья.

Порядок определения стоимости добытых полезных ископаемых установлен ст. 340 НК РФ, в соответствии с п.п. 1 и 4 которой в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

В соответствии с подп. 7 п. 4 ст. 340 НК РФ при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются прочие расходы, определяемые в соответствии со ст.ст. 263, 264 и 269 Кодекса, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не учитываются также расходы, предусмотренные ст.ст. 266, 267 и 270 Кодекса.

Расходы, учитываемые при определении расчетной стоимости, должны относиться к затратам на добычу конкретного полезного ископаемого, должны быть связаны с такой добычей, то есть должны обусловливать добычу и быть направлены на получение полезного ископаемого, а не являться ее следствием.

В соответствии с п. 1 ст. 343 НК РФ сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, следовательно, определяется налоговая база (стоимость) добытого полезного ископаемого за налоговый период - календарный месяц, а затем исчисляется налог на добычу полезных ископаемых по соответствующей ставке и уплачивается сумма налога в бюджет.

При решении вопроса о том, подлежат ли включению в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого, формирующую налоговую базу по налогу на добычу полезных ископаемых, суммы налогов (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ), необходимо принимать во внимание, что учет этого вида расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций обусловлен тем обстоятельством, что расходы, произведенные налогоплательщиком, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

При исчислении же налога на добычу полезных ископаемых расходы, предусмотренные ст. 264 НК РФ, напротив, формируют налоговую базу названного налога.

В связи с этим не могут учитываться в налоговой базе денежные средства, подлежащие уплате в бюджет в целях исполнения публично-правовой обязанности.

Налогообложение денежных сумм, перечисляемых в бюджет в виде налогов, не имеет экономического основания, а поэтому противоречит основным началам налогового законодательства (п. 3 ст. 3 НК РФ).

Таким образом, сумма налога на добычу полезных ископаемых не является расходом на добычу полезного ископаемого и не может быть включена в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого при определении налоговой базы.

Данные выводы судов соответствуют правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении Президиума от 08.12.2009 N 11715/09.

Ссылка налогового органа на то, что при рассмотрении настоящего дела имеются иные фактические обстоятельства, чем в деле, рассмотренном Высшим Арбитражным Судом РФ, в котором спор касался учета при определении расчетной стоимости добытых полезных ископаемых сумм НДПИ, начисленных за текущий налоговый период, не принимается судом кассационной инстанции, поскольку в указанном Постановлении Президиума содержится общий вывод об отсутствии оснований для учета сумм НДПИ в расчетной стоимости добытых полезных ископаемых безотносительно налогового периода, за который данный налог исчислен.

Доводы кассационной жалобы ФНС России относительно отсутствия оснований для признания недействительным ее решения, вынесенного по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика на оспариваемое решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5, были предметом рассмотрения судами обеих инстанций и обоснованно отклонены ими, исходя из следующего:

Положения ст. 101.2 НК РФ устанавливают, что решение нижестоящего налогового органа вступает в силу после утверждения его вышестоящим налоговым органом.

При этом в силу п. 3 ст. 31 и п. 2 ст. 140 НК РФ вышестоящие налоговые органы вправе отменять или изменять решения нижестоящих налоговых органов в случае несоответствия их законодательству о налогах и сборах.

С учетом указанных норм решение ФНС России, вынесенное по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, нарушает законные права и интересы заявителя, в связи с чем в соответствии со ст.ст. 200 и 201 АПК РФ обоснованно признано судами недействительным.

В соответствии со ст. 288 АПК РФ суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить судебный акт лишь в случае, когда он содержит выводы, не соответствующие фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом, и имеющимся в деле доказательствам, а также, если он принят с нарушением или неправильным применением норм материального и процессуального права.

Суд кассационной инстанции полагает, что судами при рассмотрении спора правильно определен предмет доказывания по делу, установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства с учетом доводов сторон, и сделан правильный вывод по делу.

Нарушений норм материального и процессуального права при рассмотрении дела судами не допущено.

При изложенных обстоятельствах суд кассационной инстанции полагает, что оснований для отмены обжалуемых судебных актов не имеется.

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 21 июня 2010 года и Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25 августа 2010 года по делу N А40-13115/10-114-80 оставить без изменения, кассационные жалобы МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 и ФНС России - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.В. Коротыгина

Судьи

О.В. Дудкина

С.И. Тетёркина