Письмо УФНС России по г. Москве от 30 октября 2008 г. N 20-12/101953 О порядке налогообложения доходов иностранного юридического лица - участника российского закрытого акционерного общества, получаемых при ликвидации общества

Письмо УФНС России по г. Москве от 30 октября 2008 г. N 20-12/101953

Вопрос: Иностранная организация - резидент Республики Кипр является участником российского ЗАО. Каков порядок налогообложения доходов иностранной организации, полученных ею в результате ликвидации российского ЗАО?

Ответ: В соответствии со статьей 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль организаций признаются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.

На основании статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль для иностранных организаций признаются доходы, полученные от источников в РФ, которые определяются в соответствии со статьей 309 НК РФ.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 309 НК РФ доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации (с учетом положений пунктов 1 и 2 статьи 43 НК РФ), относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов. Налог с такого вида дохода исчисляется по ставке, предусмотренной в подпункте 1 пункта 2 статьи 284 НК РФ, равной 20%.

При этом глава 25 НК РФ содержит общие нормы, применяемые в том числе и к правоотношениям с участием иностранных организаций, в соответствии с которыми не учитываются при налогообложении прибыли доходы (суммы) в виде имущества (имущественных прав), которые получены в пределах вклада (взноса) участником хозяйственного общества при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества между его участниками (подп. 4 п. 1 ст. 251 и п. 2 ст. 277 НК РФ).

Таким образом, доход, получаемый иностранной организацией в результате распределения в ее пользу прибыли или имущества организаций, иных лиц и объединений при их ликвидации, подлежит налогообложению у источника выплаты в РФ в части, превышающей взнос этого иностранного акционера (участника) в капитал организации.

Обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на прибыль с доходов иностранной организации возлагается на налогового агента - организацию, выплачивающую доходы такой иностранной организации.

Если доход выплачивается иностранной организации в натуральной или иной неденежной форме, в том числе в форме осуществления взаимозачетов, или в случае, если сумма налога, подлежащего удержанию, превосходит сумму дохода иностранной организации, получаемого в денежной форме, налоговый агент обязан перечислить налог в бюджет в исчисленной сумме, уменьшив соответствующим образом доход иностранной организации, получаемый в неденежной форме. Об этом сказано в пункте 1 статьи 310 НК РФ.

Налоговый агент не вправе уплачивать налог на доходы иностранной организации за счет собственных средств.

На основании подпункта 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в РФ, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного в пункте 1 статьи 312 НК РФ.

Таким образом, в случае выполнения иностранной организацией, получающей доходы от источников в РФ, процедуры, установленной в пункте 1 статьи 312 НК РФ, налогообложение выплачиваемых ей доходов производится с учетом положений соответствующего международного договора, регулирующего вопросы налогообложения, заключенного РФ с государством, резидентом которого является такая иностранная организация.

Между Российской Федерацией и Республикой Кипр действует Соглашение об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 05.12.98 (далее - Соглашение).

На основании пункта 3 статьи 10 Соглашения термин "дивиденды" означает доходы от акций или других прав, не являющихся долговыми требованиями, но дающих право на участие в прибыли, а также доходы от других корпоративных прав, которые подлежат такому же налогообложению, как доходы от акций в соответствии с законодательством того государства, резидентом которого является компания, распределяющая прибыль.

Согласно официальным комментариям к Модели Конвенции по налогам на доходы и капитал Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) и к Модели Конвенции о двойном налогообложении между развитыми и развивающимися странами Организации Объединенных Наций (ООН) понятие "дивиденды" включает не только распределение прибыли, решение о котором принимается на ежегодном собрании акционеров, но и другие доходы, полученные акционером (участником), в том числе при ликвидации компании.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 43 НК РФ не признаются дивидендами выплаты при ликвидации организации акционеру (участнику) этой организации в денежной или натуральной форме, не превышающие взноса этого акционера (участника) в уставный (складочный) капитал организации.

Таким образом, доход, полученный в результате ликвидации российской организации в части превышения взноса кипрского участника в капитал российской организации, для целей применения Соглашения признается дивидендами.

Основание: письма Минфина России от 10.05.2006 N 03-03-04/1/428, от 22.06.2006 N 03-08-05 и от 29.05.2006 N 03-08-05.

Заместитель руководителя Управления ФНС России по г. Москве советник государственной гражданской службы РФ 2-го класса

Н.В. Прокаева