Решение Федеральной налоговой службы от 13 марта 2014 г. N 56
Федеральной налоговой службой получена апелляционная жалоба Открытого акционерного общества "Х" (далее - ОАО "Х", Заявитель, Общество) от 04.02.2014 (входящий от 10.02.2014), на решение инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам (далее - инспекция) от 23.12.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Из материалов апелляционной жалобы следует, что инспекцией в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) проведена выездная налоговая проверка ОАО "Х" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011.
Инспекцией по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки вынесено решение от 23.12.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - Решение).
Решением Обществу предложено:
- уплатить налог на прибыль организаций за 2010 - 2011 годы в размере 16 116 158 рублей;
- уплатить налог на имущество организаций за 2010 - 2011 годы в размере 371 720 рублей;
- уплатить налог на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за 2011 год в размере 9 618 рублей;
- уплатить транспортный налог за 2011 год в размере 19 971 рубль;
- уплатить земельный налог за 2011 год в размере 50 954 рубля.
Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, за неуплату или неполную уплату сумм налога на прибыль организаций в размере 3 223 232 рубля, за неуплату или неполную уплату сумм налога на имущество организаций в размере 74 344 рубля, за неуплату или неполную уплату сумм транспортного налога в размере 3 881 рубль, за неуплату или неполную уплату сумм земельного налога в размере 10 191 рубль.
Обществу начислены пени по налогу на прибыль организаций в размере 1 532 379 рублей, по налогу на имущество организаций в размере 34 100 рублей, по транспортному налогу в размере 2 407 рублей, по земельному налогу в размере 4 781 рубль.
Обществу предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учёта.
Заявитель, не согласившись с Решением, обратился с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу, в которой просит отменить Решение инспекции в части:
- доначисления сумм неуплаченных налогов: налог на имущество организаций за 2010 год в размере 9 770 рублей, за 2011 год в размере 29 597 рублей, НДПИ за 2011 год в размере 9 618 рублей;
- доначисления штрафов: по налогу на имущество организаций в размере 56 162 рубля, по транспортному налогу в размере 3 881 рубль, по налогу на прибыль организаций в размере 3 223 232 рубля;
- невключения сумм налогов, доначисленных по результатам проверки и признанных Обществом за 2010 год в размере 83 088 рублей, за 2011 год в размере 320 190 рублей в расходы, учитываемые в целях налогообложения по налогу на прибыль организаций по следующим основаниям.
1. В пункте 1.5 мотивировочной части Решения установлено, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 374, пункта 1 статьи 375, пункта 4 статьи 376 Кодекса, пунктов 4, 6, 21 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 занижена налоговая база по налогу на имущество организаций в результате неправильного определения амортизационной группы и срока полезного использования по объектам основных средств по подстанциям трансформаторным, что привело к занижению налога на имущество организаций в размере 9 770 рублей за 2010 год и в размере 29 597 рублей за 2011 год.
Основанием для начисления указанных сумм налога явились выводы инспекции о том, что Обществом в проверяемом периоде неправомерно присвоены коды ОКОФ подстанциям трансформаторным комплектным и соответственно неправомерно применены к указанным подстанциям трансформаторным комплектным четвертая - шестая вместо необходимой седьмой амортизационной группы.
Заявитель не согласен с Решением инспекции по следующим основаниям.
Заявитель отмечает, что факт неверного определения Обществом амортизационной группы и неправильного присвоения кодов ОКОФ по спорным объектам основных средств был установлен только по итогам выездной налоговой проверки за 2010 - 2011 годы. Инспекцией в Решении произведен перерасчет амортизации по подстанциям трансформаторным по коду ОКОФ с учетом расходов на капитальные вложения. Имущество с соответствующим кодом ОКОФ содержится в Перечне имущества, относящегося к железнодорожным путям общего пользования, федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, утвержденном Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 N 504 (далее - Перечень), из чего следует, что спорные основные средства являются льготируемым имуществом, освобождаемым от налогообложения налогом на имущество организаций в соответствии с пунктом 11 статьи 381 Кодекса.
Общество указывает, что от использования налоговых льгот по налогу на имущество организаций, установленных пунктом 11 статьи 381 Кодекса, оно не отказывалось, а, напротив, в своих возражениях к акту выездной налоговой проверки заявило о необходимости их применения.
Общество ссылается на пункт 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 57) и утверждает, что право на налоговую льготу, не использованную в предыдущих налоговых периодах, налогоплательщик может реализовать путем подачи уточненной налоговой декларации, заявления в рамках проведения выездной налоговой проверки (в части льгот, имеющих отношение к предмету проводимой проверки и проверяемому налоговому периоду), либо заявления в налоговый орган при уплате налога на основании налогового уведомления
По мнению Общества, размер доначисляемых налоговым органом налогов должен соответствовать действительной налоговой обязанности налогоплательщика, определяемой с учетом всех положений главы 30 Кодекса, влияющих как на увеличение, так и на уменьшение налоговой базы.
Федеральная налоговая служба, рассмотрев апелляционную жалобу Заявителя, оценив и исследовав материалы апелляционной жалобы, информацию, представленную инспекцией, установила следующее.
Согласно пункту 1 статьи 373 Кодекса налогоплательщиками налога на имущество организаций признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 374 Кодекса объектами налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 Кодекса.
В соответствии с пунктом 11 статьи 381 Кодекса (в редакции, действовавшей в рассматриваемом периоде) освобождаются от налогообложения организации - в отношении железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов. Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством Российской Федерации.
Как следует из материалов проверки, у Общества на балансе числятся объекты основных средств - комплектные трансформаторные подстанции. Обществом указанные объекты основных средств включены в четвертую - шестую амортизационные группы.
В соответствии с техническими паспортами, инвентарными карточками учета объектов основных средств по форме ОС-6, актами приема-передачи объектов основных средств по форме ОС-1 объекты основных средств - комплектные трансформаторные подстанции предназначены для приема, преобразования и распределения электрической энергии переменного тока.
Классификатором "ОК 013-94. Общероссийский классификатор основных фондов", утвержденным Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 26.12.1994 N 359 определен код ОКОФ 14 3115020 "Подстанции трансформаторные комплектные". По структуре данный код ОКОФ является подклассом, входит в группу под общим (класс) кодом ОКОФ 14 3115000 "Трансформаторы электрические силовые мощные" и отнесен Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" в седьмую амортизационную группу со сроком полезного использования от 15 до 20 лет включительно.
Инспекцией проведен перерасчет начисленной амортизации с учетом расходов на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств.
В результате инспекцией доначислен налог на имущество организаций по указанным объектам основных средств в размере 9 770 рублей за 2010 год и в размере 29 597 рублей за 2011 год.
Имущество с кодом ОКОФ 14 3115020 "Подстанции трансформаторные комплектные" содержится в Перечне, следовательно, к указанному имуществу применимы положения пункта 11 статьи 381 Кодекса.
Право на льготу по налогу на имущество организаций в отношении линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся их неотъемлемой технологической частью в соответствии с пунктом 11 статьи 381 Кодекса имеют все организации, учитывающие на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета имущество, перечисленное в Перечне.
Согласно пункту 5 Постановления Пленума ВАС РФ N 57 право на налоговую льготу, не использованную в предыдущих налоговых периодах, налогоплательщик может реализовать путем подачи уточненной налоговой декларации, заявления в рамках проведения выездной налоговой проверки (в части льгот, имеющих отношение к предмету проводимой проверки и проверяемому налоговому периоду) либо заявления в налоговый орган при уплате налога на основании налогового уведомления.
Общество в возражениях на акт выездной налоговой проверки заявило на необходимость применения указанной льготы.
Таким образом, Обществом заявлено право на применение налоговой льготы по налогу на имущество организаций за 2010 - 2011 год по комплектным трансформаторным подстанциям.
В материалах выездной налоговой проверки отсутствуют обстоятельства, препятствующие применению указанной налоговой льготы по налогу на имущество организаций.
Согласно пункту 6 статьи 101 Кодекса в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц (два месяца - при проверке консолидированной группы налогоплательщиков), дополнительных мероприятий налогового контроля.
В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.
В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы.
При таких обстоятельствах Федеральная налоговая служба признает необоснованными и несоответствующими законодательству Российской Федерации о налогах и сборах выводы инспекции о занижении налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2010 - 2011 годы в результате неправильного определения амортизационной группы и срока полезного использования по объектам основных средств по подстанциям трансформаторным, что привело к занижению налога на имущество организаций в размере 9 770 рублей за 2010 год и в размере 29 597 рублей за 2011 год, о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, за неуплату или неполную уплату сумм налога на имущество организаций в соответствующем размере, о начислении Обществу пеней по налогу на имущество организаций в соответствующем размере.
2. В пункте 1.6 мотивировочной части Решения установлено, что Общество в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Кодекса неправомерно применило ставку 0 рублей в отношении сверхнормативных потерь нефти в количестве 2,338 тонн, что привело к неполной уплате НДПИ в размере 9 618 рублей за 2011 год.
Основанием для начисления указанных сумм налога явились выводы инспекции о том, что поскольку нормативы потерь на 2011 год по месторождениям были изменены в апреле 2011 года, Обществу следовало осуществить перерасчет сумм НДПИ, подлежащих уплате в бюджет, начиная с первого налогового периода календарного 2011 года.
Заявитель не согласен с Решением инспекции по следующим основаниям.
По мнению Общества, инспекцией сделан необоснованный вывод о возникновении у Общества обязанности по предоставлению уточненных налоговых деклараций за рассматриваемые периоды после утверждения Министерством энергетики Российской Федерации Приказом от 27.04.2011 N 152 нормативов потерь на 2011 год.
Общество считает, что в рассматриваемой ситуации им не было допущено ошибок, либо неполноты отражения сведений при заполнении деклараций по НДПИ за январь - март 2011 года, налог был исчислен в соответствии с нормами подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Кодекса и основания для предоставления уточненных налоговых деклараций отсутствовали.
Общество указывает, что утверждение новых нормативов потерь привело к увеличению налогового бремени налогоплательщика, его применение на прошлые налоговые периоды приведет к ухудшению положения Общества и нарушений норм статьи 5 Кодекса.
Федеральная налоговая служба, рассмотрев апелляционную жалобу Заявителя, оценив и исследовав материалы апелляционной жалобы, информацию, представленную инспекцией, установила следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 337 Кодекса в целях главы 26 Кодекса указанные в пункте 1 статьи 336 Кодекса полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 статьи 327 Кодекса), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия). Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.
Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 337 Кодекса видом добытого полезного ископаемого является нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная.
Налоговая база при добыче нефти определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении в соответствии со статьей 339 Кодекса.
В соответствии с пунктами 1, 2, 7 статьи 339 Кодекса количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом. При определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
На основании пункта 3 статьи 339 Кодекса, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.
Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.
Согласно пункту 1 статьи 342 Кодекса налогообложение производится по ставке 0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьей 338 Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении, в том числе при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.
В целях главы 26 Кодекса нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.
В случае если на момент наступления срока уплаты налога по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем вторым подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Кодекса, а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы потерь, установленные техническим проектом.
Из материалов выездной налоговой проверки ОАО "Х" следует, что Общество является недропользователем и осуществляет разработку лицензионных участков согласно проектным документам, утвержденным Центральной комиссией по разработке нефтяных и нефтегазовых месторождений Министерства топлива и энергетики Российской Федерации в установленном порядке.
В проверяемом периоде Общество определяло количество добытой нефти прямым методом (посредством применения измерительных средств и устройств).
Налоговая база при добыче нефти, и природного газа определялась Обществом в натуральном выражении прямым методом, отдельно по каждому добытому полезному ископаемому.
Общество для расчета нормативных потерь нефти за январь - март 2011 года применило следующие нормативы технологических потерь нефти при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождений:
- 0,057 процента для месторождения N 1, утвержден приказом Министерства энергетики Российской Федерации от 11.09.2009 N 407;
- 0,033 процента для месторождения N 2, утвержден приказом Министерства энергетики Российской Федерации от 11.09.2009 N 407;
- 0,035 процента для месторождения N 3, утвержден приказом Министерства энергетики Российской Федерации от 15.01.2010 N 11;
- 0,161 и 0,162 процента для месторождения N 4, утвержден приказом Министерства энергетики Российской Федерации от 11.09.2009 N 407;
- 0,065 процента для месторождения N 5, утвержден приказом Министерства энергетики Российской Федерации от 08.10.2008 N 117;
- 0,091 и 0,092 процента для месторождения N 6, утвержден приказом Министерства энергетики Российской Федерации от 15.01.2010 N 11.
Приказом Министерства энергетики Российской Федерации от 27.04.2011 N 152 утверждены нормативы технологических потерь нефти на 2011 год в размере:
- 0,056 процента для месторождения N 1;
- 0,032 процента для месторождения N 2;
- 0,032 процента для месторождения N 3;
- 0,159 процента для месторождения N 4;
- 0,051 процента для месторождения N 5;
- 0,090 процента для месторождения N 6.
Таким образом, Обществу следовало произвести перерасчет сумм НДПИ за январь - март 2011 года с учетом нормативных потерь утвержденных Приказом Министерства энергетики Российской Федерации от 27.04.2011 N 152.
В соответствии с пунктом 5 Постановления Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921 "Об утверждении Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения" (далее - Правила) (в редакции, действовавшей в рассматриваемом периоде), нормативы потерь углеводородного сырья рассчитываются по каждому конкретному месту образования потерь на основании принятой схемы и технологии разработки месторождения, проекта обустройства месторождения или плана пробной эксплуатации скважин (если участок недр предоставлен для геологического изучения, разведки и добычи полезных ископаемых, осуществляемых по совмещенной лицензии) и ежегодно утверждаются Министерством энергетики Российской Федерации по согласованию с Федеральным агентством по недропользованию.
Таким образом, размер нормативов потерь в зависимости от применяемой методики разработки месторождения ежегодно изменяется, в связи с чем уполномоченному государственному органу предписано производить утверждение нормативов потерь на каждый календарный год.
Согласно письму Министерства энергетики Российской Федерации от 29.04.2011 N 05-285 "О нормативах технологических потерь углеводородного сырья при добыче" приказом от 27.04.2011 N 152 Минэнерго России утвердило по согласованию с Федеральным агентством по недропользованию нормативы технологических потерь углеводородного сырья при добыче в 2011 году, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождений, разрабатываемых ОАО "Х".
Из вышеуказанного следует, что нормативы технологических потерь углеводородного сырья при добыче на 2011 год, в том числе на перечисленных месторождениях были утверждены 27.04.2011 в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации, которыми, в свою очередь, должен руководствоваться Заявитель при расчете налогооблагаемой базы по НДПИ за январь - март 2011 года.
Следует отметить, что само по себе применение ставки 0 процентов по НДПИ в части нормативных потерь полезных ископаемых является правом налогоплательщика. Таким образом, в случае, когда налогоплательщик принял решение реализовать это право, он обязан его реализовать в установленном законом порядке и не вправе определять этот порядок произвольно.
При этом если нормативы потерь утверждены на очередной календарный год в течение этого, либо следующего за ним календарного года, то налогоплательщик обязан осуществить перерасчет сумм НДПИ, подлежащих уплате в бюджет, начиная с первого налогового периода календарного года, на который утверждены данные (новые) нормативы потерь. При этом такой перерасчет должен быть произведен независимо от того, превышают или нет вновь утвержденные нормативы размеры ранее действовавших.
Данный вывод содержится в письме Федеральной налоговой службы от 21.08.2013 N АС 4-3/15165@, согласованном с Министерством финансов Российской Федерации (письмо от 25.07.2013 N 03-06-05-01/29519).
Кроме того, в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.02.2013 N 12232/12 судом сделан вывод, что несвоевременное утверждение нормативов потерь на очередной календарный год по не зависящим от налогоплательщика причинам не должно влиять на его право на применение налоговой ставки 0 процентов применительно к размеру потерь, признаваемому уполномоченным государственным органом на конкретный год нормативным.
При этом из указанного Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации не следует вывода о наличии у Общества права по своему усмотрению выбирать какие именно нормативы применять.
Таким образом, Общество не вправе самостоятельно определять нормативы потерь полезных ископаемых, а обязано применить те нормативы, которые утверждены уполномоченным органом в установленном порядке, что и предусмотрено в подпункте 1 пункта 1 статьи 342 Кодекса.
Учитывая изложенные обстоятельства, инспекцией правомерно произведен перерасчет потерь, превышающих установленные нормативы, неправомерно учтенных Обществом в налоговых декларациях по НДПИ в налоговых периодах 2011 года по коду основания налогообложения 1010 "налогообложение по налоговой ставке 0 рублей при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых", и суммы доначисленного НДПИ.
При таких обстоятельствах Федеральная налоговая служба признает обоснованным и соответствующим законодательству Российской Федерации о налогах и сборах вывод инспекции о неправомерном применении налоговой ставки по НДПИ 0 рублей в отношении сверхнормативных потерь нефти в количестве 2,338 тонн, что привело к неполной уплате НДПИ в размере 9 618 рублей за 2011 год.
3. Согласно пункту 2 резолютивной части Решения Общество привлечено к налоговой ответственности предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, за неуплату или неполную уплату сумм следующих налогов:
- по налогу на прибыль организаций в размере 3 223 232 рубля;
- по транспортному налогу в размере 3 881 рубль;
- по земельному налогу в размере 10 191 рубль;
- по налогу на имущество организаций в размере 74 344 рубля.
Заявитель считает, что поскольку на дату установленных законодательством сроков уплаты налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, транспортного налога у Общества имелась переплата в размере, превышающем размер заниженной суммы налога, которая не была зачтена в счет иных задолженностей Общества, начисление штрафных санкций является необоснованным в следующем размере:
- по налогу на прибыль организаций - 3 223 232 рубля;
- по транспортному налогу - 3 881 рубль;
- по налогу на имущество организаций - 56 162 рубля.
В обоснование своей позиции Общество ссылается на пункт 1 статьи 108, пункт 1 статьи 109 Кодекса, а также на пункт 20 Постановления Пленума ВАС РФ N 57.
Федеральная налоговая служба, рассмотрев апелляционную жалобу Заявителя, оценив и исследовав материалы апелляционной жалобы, информацию, представленную инспекцией, установила следующее.
3.1. Относительно налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет.
Согласно данным акта сверки от 11.04.2011 по состоянию расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам на 01.04.2011 переплата Общества по данным налогового органа составила 125,22 рубля.
Согласно данным акта сверки от 10.04.2012 по состоянию расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам на 01.04.2012 переплата Общества по федеральному бюджету по данным налогового органа и налогоплательщика составила 10 282 964,74 рубля.
Указывая в апелляционной жалобе на переплату в размере 45 221 446 рублей, образовавшуюся на 01.04.2011 и в размере 10 282 964,74 рублей, образовавшуюся на 01.04.2012, после принятия 11.11.2011 Постановления Девятым Арбитражным Апелляционным судом по делу и, соответственно, вступления в законную силу решения суда первой инстанции от 01.07.2011, Обществом не учтено следующее.
Образовавшаяся переплата в размере 45 221 446 рублей отражена в Карточке "расчеты с бюджетом" (далее - Карточка "РСБ") по сроку уплаты 01.12.2011 и была полностью зачтена в счет платежей следующими решениями о зачете:
- от 27.12.2011 сумма в размере 33 375 491 рубль зачтена в счет платежей по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет;
- от 09.04.2012 сумма в размере 1 591 920,26 рублей зачета в счет частичной уплаты задолженности по авансовым платежам по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет за февраль 2012 года;
- от 09.04.2012 сумма в размере 79,74 рублей зачета в счет уплаты текущих платежей по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет;
- от 20.04.2012 сумма в размере 862 446 рублей зачтена в счет частичной уплаты авансового платежа по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет за март 2012 года;
- от 10.09.2012 сумма в размере 9 391 509 рублей зачета в счет задолженности, образовавшейся по выездной налоговой проверке за период 2008 - 2009 годы по решению инспекции от 28.02.2012.
Кроме того, Общество не учитывает тот факт, что в период с 28.03.2012 и до момента вынесения оспариваемого решения у него при подаче 03.09.2012 уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 год с исчисленной суммой налога к доплате в размере 11 443 рубля по сроку уплаты 28.03.2012 образовалась недоимка в размере 11 322,26 рубля (за период с 28.04.2012 по 26.07.2012).
Также, представление налогоплательщиком 31.07.2013 уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год с исчисленной суммой налога к доплате в размере 170 224 рубля по сроку уплаты 28.03.2013, повлекло образование недоимки в сумме 170 201,26 рубль (за период с 28.03.2013 по 28.07.2013).
Следовательно, доначисление налога на прибыль организаций в части федерального бюджета в размере 781 397 рублей за 2010 год и в размере 830 219 рублей за 2011 год привело к образованию недоимки по соответствующим срокам уплаты, в связи с чем Общество подлежит привлечению к налоговой ответственности за 2010 - 2011 годы в виде штрафа согласно статье 122 Кодекса в размере 322 323,20 рубля ((781 397 рублей + 830 219 рублей) * 20 %).
Довод Общества о том, что по состоянию на 01.01.2014 у него имеется переплата налога в размере 2 131 106,32 рублей, несостоятелен ввиду следующих обстоятельств.
Согласно состоянию Карточки "РСБ" на 01.07.2013 у Общества имелась переплата по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет в размере 7 006,32 рублей.
29.07.2013 Обществом представлена первичная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 1 полугодие 2013 года с исчисленной суммой налога в размере 32 858 981 рубль. Уплата начисленного налога произведена платежным поручением от 28.08.2013 на общую сумму 34 859 000 рублей, что привело к образованию переплаты в размере 2 131 106,32 рублей.
Однако, указанная сумма переплаты по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет, не может рассматриваться как переплата, сохранившаяся со срока уплаты налога и до момента вынесения оспариваемого решения.
3.2. Относительно налога на прибыль организаций, зачисляемого в региональный бюджет.
Согласно данным акта сверки от 11.04.2011 по состоянию расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам на 01.04.2011 переплата Общества по региональному бюджету по данным налогового органа составила 71,23 рубль.
Согласно данным акта сверки от 10.04.2012 по состоянию расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам на 01.04.2012, переплата Общества по региональному бюджету по данным налогового органа составила 33 943 281,81 рубль.
Указывая в апелляционной жалобе на переплату в размере 15 122 125,23 рублей, образовавшуюся на 01.04.2011 и в размере 33 943 281,81 рубль, образовавшуюся на 01.04.2012, после принятия 11.11.2011 Постановления Девятым Арбитражным Апелляционным судом по делу и, соответственно, вступления в законную силу решения суда первой инстанции от 01.07.2011, Обществом не учтено следующее.
Образовавшаяся переплата в размере 15 122 125,23 рублей отражена в Карточке "РСБ" по сроку уплаты 01.12.2011 и была полностью зачтена в счет платежей следующими решениями о зачете:
- от 27.12.2011 сумма в размере 7 929 174 рубля зачтена в счет частичной уплаты задолженности по авансовым платежам по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в региональный бюджет, за январь 2012 года;
- от 16.02.2012 сумма в размере 35 535 000 рублей, образовавшаяся в результате излишне уплаченной суммы, зачтена в счет уплаты текущих платежей по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в региональный бюджет;
- от 10.09.2012 сумма в размере 7 053 850 рублей зачтена в счет задолженности по выездной налоговой проверке за 2008 - 2009 годы по решению инспекции от 28.02.2012.
Кроме того, Общество не учитывает тот факт, что в период с 28.04.2012 и до момента вынесения оспариваемого решения у него при подаче 31.07.2013 уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2012 год с исчисленной суммой налога к доплате в размере 1 286 783 рубля по сроку уплаты 28.03.2013 образовалась недоимка в размере 89 398,19 рублей (за период с 28.04.2012 по 26.07.2012).
Следовательно, доначисление налога на прибыль организаций в части регионального бюджета за 2010 год в размере 6 218 765 рублей и за 2011 год в размере 6 496 054 рублей, привело к образованию недоимки по соответствующим срокам уплаты, в связи с чем Общество подлежит привлечению к налоговой ответственности за 2010 - 2011 годы в виде штрафа согласно статье 122 Кодекса в размере 2 542 964 рубля ((6 218 765 рублей + 6 496 054 рублей) * 20 %).
3.3. Относительно налога на прибыль организаций, зачисляемого в региональный бюджет.
Согласно карточке "Сальдо нарастающим итогом" за период с установленного срока уплаты на 28.03.2011 и на 28.03.2012 по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в региональный бюджет за 2010 - 2011 годы и до момента вынесения Решения у Общества числилась недоимка.
Следовательно, начисление налога на прибыль организаций в части регионального бюджета за 2010 год в размере 813 810 рублей и за 2011 год в размере 975 913 рублей привело к образованию недоимки по соответствующим срокам уплаты, в связи с чем Общество подлежит привлечению к налоговой ответственности за 2010 - 2011 годы в виде штрафа согласно статье 122 Кодекса в размере 357 945 рублей ((813 810 рублей + 975 913 рублей) * 20 %).
3.4. Относительно налога на имущество организаций .
Согласно карточке "Сальдо нарастающим итогом" за период с установленного срока уплаты на 30.03.2011 и на 30.03.2012 по налогу на имущество организаций за 2010 - 2011 годы и до момента вынесения Решения у Общества числилась недоимка.
Следовательно, начисление налога на имущество организаций за 2010 - 2011 годы привело к образованию недоимки по соответствующим срокам уплаты, в связи с чем Общество подлежит привлечению к налоговой ответственности за 2010 - 2011 годы в виде штрафа согласно статье 122 Кодекса в соответствующем размере.
3.5. Относительно транспортного налога.
Согласно карточке "Сальдо нарастающим итогом", за период с установленного срока уплаты по транспортному налогу за 2011 год у Общества имелась переплата на 18.04.2012 в размере 564,32 рубля, которая не перекрывала доначисленную за 2011 год сумму налога в размере 19 971 рубль.
Следовательно, начисление транспортного налога за 2011 год, привело к образованию недоимки по сроку уплаты 12.03.2012, в связи с чем Общество подлежит привлечению к налоговой ответственности в виде штрафа согласно статье 122 Кодекса в размере 3 881 рубль (19 971 рублей - 564,32 рубля) * 20 %.
В соответствии со статьей 106 Кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность.
Согласно пункту 3 статьи 108 Кодекса основанием для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах является установление факта совершения данного нарушения решением налогового органа, вступившим в силу.
Согласно пункту 19 Постановления Пленума ВАС РФ N 57 бездействие налогоплательщика, выразившееся исключительно в неперечислении в бюджет указанной в налоговой декларации или налоговом уведомлении суммы налога, не образует состава правонарушения, установленного названной статьей, а влечет взыскание пени.
В пункте 20 Постановления Пленума ВАС РФ N 57 подчеркивается, что в силу статьи 122 Кодекса неправомерные действия (бездействие) налогоплательщика образуют состав предусмотренного указанной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействие) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по налогу.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации отметил, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу (а значит, не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 Кодекса) в случае одновременного соблюдения следующих условий:
- на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;
- на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.
Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.
Таким образом, основываясь на позиции, изложенной в Постановления Пленума ВАС РФ N 57, Общество обоснованно привлечено к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Кодекса в виде взыскания штрафа в размере 3 311 648 рублей.
4. Общество в апелляционной жалобе требует учесть суммы налогов, доначисленные по результатам выездной налоговой проверки, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за соответствующий период.
Общество, ссылаясь на статьи 247 и 274 Кодекса, считает, что расходы, определенные в соответствии с главой 25 Кодекса, формируют налоговую базу по налогу на прибыль организаций, правильность исчисления которой обязан контролировать налоговый орган с учетом всех положений главы 25 Кодекса, влияющих как на увеличение, так и на уменьшение налоговой базы.
В обоснование своей позиции Общество ссылается на Постановление Президиума Высшего Арбитражного суда от 06.07.2010 N 17152/09 по делу N А29-5718/2008, Постановление Федерального Арбитражного Суда Северо-Западного округа от 21.02.2012 по делу N А05-6272/2011, Постановление Федерального Арбитражного Суда Московского округа от 17.05.2011 N КА-А40/3833-11 по делу N А40-35658/10-4-154 и пр.
Общество считает, что при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций налоговый орган обязан был при вынесении Решения учесть суммы доначисленных налогов в составе расходов, что привело бы к уменьшению доначисления налога на прибыль организаций за 2010 год на 16 618 рублей и за 2011 год на 64 038 рублей.
Федеральная налоговая служба, рассмотрев апелляционную жалобу Заявителя, оценив и исследовав материалы апелляционной жалобы, информацию, представленную инспекцией, установила следующее.
Согласно пункту 1 статьи 54 Кодекса налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).
В соответствии с пунктом 1 статьи 81 Кодекса, при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном статьей 81 Кодекса.
При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном статьей 81 Кодекса. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.
На основании изложенного, при наличии соответствующих оснований налогоплательщик вправе подать уточненную декларацию.
При изложенных обстоятельствах, Федеральная налоговая служба, руководствуясь пунктом 3 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации, отменяет решение инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам от 23.12.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части вывода о занижении налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2010 - 2011 годы в результате неправильного определения амортизационной группы и срока полезного использования по объектам основных средств по подстанциям трансформаторным, что привело к занижению налога на имущество организаций в размере 9 770 рублей за 2010 год и в размере 29 597 рублей за 2011 год, о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, за неуплату или неполную уплату сумм налога на имущество организаций в соответствующем размере, о начислении Обществу пеней по налогу на имущество организаций в соответствующем размере.
В остальной части Федеральная налоговая служба оставляет апелляционную жалобу Открытого акционерного общества "Х" на решение инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам от 23.12.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения без удовлетворения.
Кроме того, Федеральная налоговая служба поручает инспекции произвести перерасчет сумм налогов, пени и штрафов, указанных в решении инспекции от 23.12.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учетом выводов, изложенных в настоящем решении.
Об исполнении поручения сообщить Заявителю и в копии Федеральной налоговой службе в течение пяти дней с момента получения настоящего решения.
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.
Решение Федеральной налоговой службы от 13 марта 2014 г. N 56 Право на применение льготы по налогу на имущество организаций в отношении линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся их неотъемлемой технологической частью
Текст решения опубликован на сайте www.nalog.ru и содержит правовую позицию ФНС России при рассмотрении жалоб (обращений) в ходе досудебного урегулирования споров