Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 23 января 2015 г. N 08АП-12179/14

Омск

23 января 2015 г.

Дело N А81-2329/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 20 января 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 января 2015 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Шиндлер Н.А.

судей Золотовой Л.А., Лотова А.Н.

при ведении протокола судебного заседания: Самовичем А.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-12179/2014) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 14.09.2014 по делу N А81-2329/2014 (судья Лисянский Д.П.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Новоуренгойский газохимический комплекс" (ИНН 8904006547, ОГРН 1028900620264)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (ИНН 8901016272, ОГРН 1048900005880)

об оспаривании решения от 28.08.2013 N 06-18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

при участии в судебном заседании представителей:

от заявителя: Голованев М.А. по доверенности от 01.01.2015 N 11;

от заинтересованного лица: представитель не явился;

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Новоуренгойский газохимический комплекс" (далее по тексту - ООО "НГХК", общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в арбитражный суд с требованием к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее по тексту - МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО, заинтересованное лицо, налоговый орган) об оспаривании решения от 28.08.2013 N 06-18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уменьшить убытки, исчисленные за 2010 год, на сумму 19 699 556 рублей, доначисления налога на имущество организаций в сумме 1 840 774 рублей 54 копеек, начисления соответствующих сумм пени и штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Решением от 14.09.2014 по делу N А81-2329/2013 требования заявителя были удовлетворены частично. Суд признал решение МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО от 28.08.2013 N06-18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным в части предложения уменьшить убытки, исчисленные за 2010 год, на сумму 19 699 556 рублей, доначисления налога на имущество организаций в сумме 3 141 рублей 41 копейки, начисления соответствующих сумм пени и штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

В удовлетворении остальной части заявленных требований было отказано.

Кроме того, суд первой инстанции взыскал с МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО в пользу ООО "НГХК" судебные расходы в виде уплаченной государственной пошлины в размере 2 000 рублей.

В обоснование решения суд первой инстанции указал, что исходя из принципа равенства налогообложения в состав внереализационных доходов должны включаться расходы не только по ликвидации объектов основных средств, но и незавершенного строительства; факт получения объекта в качестве вклада в уставной капитал не влияет на реализацию налогоплательщиком права на признание в составе внереализационных расходов стоимости ликвидируемого объекта незавершенного строительства.

В апелляционной жалобе МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по ЯНАО просит отменить решение суда в части удовлетворения заявленных требований по налогу на прибыль (уменьшения убытков по налогу на прибыль за 2010 год в сумме 19 699 556 рублей), поскольку в ходе проверки обществом не представлены документы, подтверждающие расходы по созданию спорного ликвидированного объекта; строительство объекта осуществлено до 1998 года, а заявитель как юридическое лицо был зарегистрирован 30.06.1999; включение в расходы стоимости ликвидируемого объекта, полученного в качестве вклада в уставной капитал, противоречит позиции, изложенной в письме Министерства Финансов Российской Федерации от 08.07.2012 N 03-03-06/1/295.

В отзыве на апелляционную жалобу ООО "НГХК" просит решение суда в оспариваемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения, так как право признать расходы для целей налогообложения прибыли не может быть ограничено, если цель осуществления расходов не была достигнута; если ликвидированный объект незавершенного строительства предназначался для его использования в предпринимательской деятельности, то связанные в его созданием расходы подлежат учету для целей налогообложения прибыли; позиция заинтересованного лица является непоследовательной, поскольку налоговый орган признает обоснованным включение стоимости материалов после ликвидации объекта в доходы, но отказывается принять стоимость самого имущества в расходы; глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации не может содержать запрета на включение расходов в виде стоимости полученного в качестве вклада в уставной капитал имущества, так как содержит прямое указание на то, что стоимость такого имущества подлежит учету для целей налогообложения в общем порядке; ссылка налогового органа на судебную практику в части учета амортизационных премий не может быть применена к конкретной ситуации.

В судебном заседании 09.12.2014 представитель налогового органа поддержал позицию, изложенную в апелляционной жалобе. Надлежащим образом уведомленный о времени и месте судебного заседания, налоговый орган явку своего представителя в процесс 20.01.2015 не обеспечил, в связи с чем, дело рассмотрено в порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в его отсутствие по имеющимся в деле доказательствам.

Представитель ООО "НГКХ" поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

В соответствии с частью 1 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело. В случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений (часть 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Поскольку лицами, участвующими в деле, не заявлено возражений, суд апелляционной инстанции рассматривает дело только в пределах, заявленных в апелляционной жалобе, т.е. в части отражения убытков по налогу на прибыль.

Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, изучив апелляционную жалобу, отзыв, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, установил следующие обстоятельства. Должностными лицами налогового органа на основании решения начальника инспекции от 29.10.2012 N 06-18/25 в период с 29.10.2012 по 21.06.2013 была проведена выездная налоговая проверка ООО "НГХК" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) различных налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2011.

Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 22.07.2013 N 06-18/11.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, иных материалов налоговой проверки, а также письменных возражений налогоплательщика начальником инспекции было вынесено решение от 28.08.2013 N 06-18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением обществу доначислены суммы неуплаченных налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом, в том числе, налог на имущество организаций за 2010 год в сумме 2 790 580 рублей. За неполную уплату налога на имущество организаций заявитель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 558 116 рублей.

Кроме того, начислены пени за несвоевременную уплату налогов, в том числе налога на имущество организаций в размере 469 496 рублей 19 копеек. Этим же решением уменьшены убытки, исчисленные налогоплательщиком, в том числе за 2010 год в размере 25 410 703 рублей и за 2011 год в размере 510 922 588 рублей.

Не согласившись с решением инспекции от 28.08.2013 N 06-18/15 и соблюдая досудебный порядок урегулирования спора, общество обратилось с жалобой в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 31.12.2013 N 349, вынесенным в порядке статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации, решение инспекции было отменено в части налога на доходы физических лиц, а также пени и штрафа по этому налогу.

Посчитав, тем не менее, что решение инспекции от 28.08.2013 в части предложения уменьшить убытки в размере 19 699 556 рублей и доначисления налога на имущество организаций не соответствует закону, нарушает его права, общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Решением от 14.09.2014 Арбитражным судом Ямало-Ненецкого автономного округа - Югре принято решение, которое обжаловано налоговым органов в апелляционном порядке в указанной выше части.

Проверив законность и обоснованность принятого судебного акта, суд апелляционной инстанции считает, что он не подлежит изменению исходя из следующего.

Как следует из пояснений заявителя, не опровергнутых налоговым органом, решение о строительстве Новоуренгойского газохимического комплекса было принято постановлением Советом Министров СССР от 02.12.1988. Строительство началось после завершения проектных работ в начале 90-х годов.

В связи с кризисным периодом 1998 года и ограниченным объемом финансирования инвестиционной программы ОАО "Газпром" (ОАО "Газпром" принадлежит 100% доля в уставном капитале Заявителя) строительство ряда объектов было приостановлено.

В настоящее время строительство производственного предприятия полностью не завершено, ввод в эксплуатацию намечен на 2016 год.

В период с начала строительства газохимического комплекса до 1999 года строительство осуществляло Предприятие "Новоуренгойский газохимический комплекс".

Заявитель (ООО "Новоуренгойский газохимический комплекс") было создано в 1999 году (единственный участник - ОАО "Газпром") путем преобразования Предприятия "Новоуренгойский газохимический комплекс". Преобразование осуществлено в рамках Структурных изменений и преобразования РАО "Газпром" в ОАО "Газпром".

После ввода в эксплуатацию, основным видом продукции, который будет выпускать предприятие, станет полиэтилен высокого давления, который будет поставляться потребителям посредством перевозки железнодорожным транспортом.

Станция Нартовая (спорное незавершенное строительство) - железнодорожная станция, располагающаяся на расстоянии пяти километров от завода, на железнодорожной ветке. Через станцию "Нартовая" предприятие связано с железнодорожной сетью.

Согласно первоначальной проектной документации на строительство газохимического комплекса (т.2; л.д.110-114) предполагалось развить инфраструктуру станции. На стр. 10 проекта "Корректировка ТЭО "Создание Новоуренгойского газохимического комплекса" том 25 "Внешний транспорт" Книга 1 Пояснительная записка (т.2; л.д.115-123) указывается: ".для освоения необходимых объемов перевозок было предусмотрено строительство следующих объектов:...двух приемо-отправочных путей, комплекса, служебно-технических зданий и сооружений с соответствующим инженерным беспечением, механизированного пункта подготовки крытых вагонов и т.д.".

Таким образом, строительство Станция Нартовая осуществлялось в целях обеспечения транспортной инфраструктуры для отгрузки продукции, выпускаемой предприятием.

Ввиду изменения технологических требований, корректировки проектной документации (т.2; л.д.119) незавершенное строительство не могли быть окончено строительством.

Учитывая, что спорное имущество не было достроено и разрушалось, возможность его завершения строительством физически отсутствовала, объекты были исключены из проектно-сметной документации, заявителем было принято решение о ликвидации незавершенного строительства.

Согласно Акту от 20.08.2010 "О списании объекта незавершенного строительства" (т.2; л.д.126-127) принято решение демонтировать строительные конструкции на объекте.

Ликвидация незавершенного строительства произведена в соответствии с приказом от 31.08.2010 N 194 "О ликвидации (списании) незавершенного строительства объекта "Станция Нартовая" (т.2; л.д.129).

Стоимость спорного объекта в размере 19 699 556 рублей была учтена в составе расходов (убытков) по налогу на прибыль в 2010 года, что подтверждается бухгалтерской справкой (т.2; л.д. 128).

В ходе выездной налоговой проверки заинтересованным лицом был сделан вывод о необоснованном включении обществом в состав расходов по налогу на прибыль организации стоимости ликвидированного объекта, поскольку он является незавершенным строительством. Этот вывод послужил основанием для уменьшения убытка, исчисленного налогоплательщиком.

Суд апелляционной инстанции считает выводы выездной налоговой проверки необоснованными. В силу статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы и их содержание (производственная направленность) могут подтверждаться договорами, актами, счетами, платежными и другими документами.

Таким образом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода и являются экономически оправданными. Право признать расходы для целей налогообложения прибыли не может быть ограничено, если цель осуществления расходов не была достигнута.

Как было выше сказано и не оспорено налоговым органом, строительство Станция Нартовая осуществлялось в целях обеспечения транспортной инфраструктуры для отгрузки продукции, выпускаемой предприятием. Ввиду изменения технологических требований, корректировки проектной документации, незавершенное строительство не могло быть окончено, в связи с чем, было принято решение о ликвидации незаконченного строительством объекта.

Следовательно, расходы на строительство спорного объекта являются расходами, связанными с осуществлением предпринимательской деятельности, т.е. обоснованными.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации в состав внереализационных расходов включаются расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, на списание нематериальных активов, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы.

Расходы в виде сумм недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации включаются в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, только по объектам амортизируемого имущества, по которым амортизация начисляется линейным методом. Объекты амортизируемого имущества, по которым амортизация начисляется нелинейным методом, выводятся из эксплуатации в порядке, установленном пунктом 13 статьи 259.2 настоящего Кодекса.

Следовательно, к внереализационным расходам могут быть отнесены как расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, так и стоимость ликвидируемых основных средств в виде суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации.

Также подпунктом 20 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в состав внереализационных расходов включаются другие обоснованные расходы.

Кроме того, пунктом 2 указанной статьи предусмотрено, что в целях настоящей главы к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде.

Таким образом, согласно положениям подпункта 20 пункта 1 и пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации перечень внереализационных расходов, а также включаемых в состав данных расходов убытков (по основаниям их возникновения) носит неисчерпывающий характер.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что правомерным является не только списание расходов на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, в том числе, в виде суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, но и учет стоимости объекта незавершенного строительства при его ликвидации в составе внереализационных расходов, что корреспондирует закрепленному в подпункте 8 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации положению, допускающему при ликвидации основного средства включение в состав расходов его остаточной стоимости.

Иное толкование привело бы к тому, что организация, которая ликвидирует построенный объект, принятый к учету в качестве основного средства, оказалась бы в лучшем положении, чем организация, которая в силу объективных причин вынуждена ликвидировать объект незавершенного строительства, что нарушило бы принцип равенства налогообложения установленный статьей 3 Налогового кодекса Российской Федерации.

Аналогичная позиция была изложена в определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.01.2011 N ВАС-18063/10 по делу N А38-7141/2009.

Таким образом, при условии, что ликвидированный объект незавершенного строительства предназначался для использования в предпринимательской деятельности, связанные с его созданием расходы подлежат учету для целей налогообложения прибыли. Каких-либо ограничений на этот счет законодательством о налогах и сборах не установлено.

Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает на то, что налогоплательщик не мог нести затраты по созданию спорных объектов, так как они возведены до 1998 года, а общество создано лишь в 1999 года, что делает расходы документально неподтвержденными.

Отклоняя указанный довод, суд апелляционной инстанции исходит из того, что основанием для исключения внереализационных расходов, изложенным в тексте оспариваемого решения налогового органа, являлась вовсе не отсутствие их документального подтверждения, а невозможность списания по конкретному пункту расходов на недостроенный объект, который еще не был введен в эксплуатацию и учтен как основное средство.

Кроме того, факт получения объекта от своего участника в качестве вклада в уставный капитал заявителем не оспаривается и подтверждается представленным в материалы дела актом приемки-передачи объекта незавершенного строительства от 13.03.2009. На основании этого акта объект незавершенного строительства "Станция Нартовая" учтен на балансе ООО "НГХК".

Однако, как верно указал суд первой инстанции, данное обстоятельство (получение объекта в качестве вклада в уставный капитал) не влияет на реализацию налогоплательщиком права на признание в составе расходов стоимости ликвидируемого объекта незавершенного строительства.

Так, в силу пункта 1 статьи 15 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" оплата долей в уставном капитале общества может осуществляться деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными имеющими денежную оценку правами.

При этом ни указанный федеральный закон, ни Налогового кодекса Российской Федерации не устанавливают какие-либо ограничения на использование обществом принадлежащего ему имущества (денежных средств), в том числе полученного в качестве вклада в уставный капитал, а также на признание расходов от использования такого имущества (включая денежные средства) для целей налогообложения прибыли.

Напротив, в силу статьи 277 Налогового кодекса Российской Федерации имущество (имущественные права), полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал имущества (имущественных прав). Стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал.

Не может быть принята во внимание ссылка налогового органа на сформировавшуюся судебную практику, которая указывает на невозможность принятия на расходы амортизационной премии в случае, ели имущество было получено в качестве вклада в уставной капитал.

Суд апелляционной инстанции исходит из того, что указанная практика не может быть применена к конкретной ситуации, поскольку она основана на особенностях статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации, в пункте 9 которой предусмотрена возможность начисления налогоплательщиком расходов на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно).

Таким образом, возможность списания указанной суммы амортизационной премии напрямую ставится указанной статьей в зависимость от того, было ли получено основное средство возмездно или безвозмездно.

Подобного условия статья 265 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит, в силу чего это условие не может быть применено при решении вопроса о списании внереализационных расходов, в том числе, в виде стоимости ликвидируемых основных средств.

Не принимается судом апелляционной инстанции и ссылка налогового органа на то, что включение в расходы стоимости ликвидируемого объекта, полученного в качестве вклада в уставной капитал, противоречит позиции, изложенной в письме Министерства Финансов Российской Федерации от 08.07.2012 N 03-03-06/1/295, поскольку данный документ дает именно толкование названной выше части 9 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, как верно указывает заявитель, налоговый орган занимает непоследовательную позицию по вопросу признания для целей налогообложения прибыли доходов в виде стоимости имущества, полученного при ликвидации объектов незавершенного строительства, и в отношении расходов по созданию указанных объектов.

В ходе ликвидации незавершенного строительства, ООО "ГГХК" было получено имущество, обладающее ценностью, которое отражено на учете в составе материалов.

Как следует из пункта 2.9.3.1. Акта проверки (стр. 78-79) (т.3; л.д. 147-148), заинтересованное лицо, сославшись на пункт 13 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации, посчитало правомерным отражение заявителем для целей налогообложения дохода в виде стоимости материалов, полученных в результате ликвидации объекта и оприходованных на склад, в сумме 3 127 889 рублей 70 копеек.

При таких обстоятельствах суд считает необоснованным отказ налогового органа в признании для целей налогообложения прибыли расходов в виде стоимости ликвидированных объектов незавершенного строительства. Следовательно, решение инспекции от 28.08.2013 подлежит признанию недействительным в части предложения обществу уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком за 2010 год, на сумму 19 699 556 рублей.

Принимая во внимание изложенное, требование апелляционной жалобы не подлежат удовлетворению, а решение суда подлежит оставлению без изменения.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины не подлежат распределению, поскольку налоговый орган был освобожден на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации от ее уплаты.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 14.09.2014 по делу N А81-2329/2014 - без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Н.А. Шиндлер

Судьи

Л.А. Золотова А.Н. Лотов