Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 мая 2017 г. N 20АП-589/17 (ключевые темы: Общество с ограниченной ответственностью - Налог на добавленную стоимость - Счет-фактура - Налог на доходы физических лиц - Выездная налоговая проверка)

Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 мая 2017 г. N 20АП-589/17

г. Тула

12 мая 2017 г.

Дело N А09-13225/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 04.05.2017.

Постановление изготовлено в полном объеме 12.05.2017.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Еремичевой Н.В., судей Рыжовой Е.В. и Стахановой В.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Федосеевой Ю.А., при участии от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "ГОР спецстрой" (Брянская область, с. Супонево, д. Антоновка, ОГРН 1123256004816, ИНН 3245508728) - Лысакова К.А. (доверенность от 25.04.2016), от ответчика - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Брянской области (г. Брянск, ОГРН 1043268499999, ИНН 3207012270) - Ершова А.А. (доверенность от 28.02.2017 N 03-48/29), Малаховой Н.В. (доверенность от 20.01.2017 N 03-48/18), от УФНС России по Брянской области (г. Брянск) - Малаховой Н.В. (доверенность от 13.01.2017 N 04), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ГОР спецстрой" на решение Арбитражного суда Брянской области от 16.12.2016 по делу N А09-13225/2016 (судья Мишакин В.А.), установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "ГОР спецстрой" (далее по тексту - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Брянской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Брянской области (далее по тексту - ответчик, налоговый орган, инспекция), Управлению Федеральной налоговой службы по Брянской области о признании недействительным решения инспекции от 01.06.2016 N 41 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решения УФНС России по Брянской области от 05.08.2016.

В ходе рассмотрения дела Управление Федеральной налоговой службы по Брянской области исключено из числа ответчиков.

Решением Арбитражного суда Брянской области от 16.12.2016 заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с данным решением суда, общество обжаловало его в Двадцатый арбитражный апелляционный суд.

В отзыве на апелляционную жалобу Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 5 по Брянской области, опровергая доводы жалобы, просит отказать в ее удовлетворении.

В ходе рассмотрения апелляционной жалобы судом апелляционной инстанции установлено наличие оснований для перехода к рассмотрению дела N А09-13225/2016 по правилам, предусмотренным Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации для рассмотрения дел в суде первой инстанции и, соответственно, для отмены обжалуемого судебного акта суда первой инстанции исходя из следующего.

Согласно части 1 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном данным Кодексом.

В соответствии со статьей 6 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность при рассмотрении дел арбитражным судом обеспечивается правильным применением законов и иных нормативных правовых актов, а также соблюдением всеми судьями арбитражных судов правил, установленных законодательством о судопроизводстве в арбитражных судах.

В соответствии с частью 1 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение арбитражного суда должно состоять из вводной, описательной, мотивировочной и резолютивной частей.

Согласно части 4 названной статьи в мотивировочной части решения должны быть указаны: 1) фактические и иные обстоятельства дела, установленные арбитражным судом; 2) доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения; мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле; 3) законы и иные нормативные правовые акты, которыми руководствовался суд при принятии решения, и мотивы, по которым суд не применил законы и иные нормативные правовые акты, на которые ссылались лица, участвующие в деле.

Резолютивная часть решения должна содержать выводы об удовлетворении или отказе в удовлетворении полностью или в части каждого из заявленных требований, указание на распределение между сторонами судебных расходов, срок и порядок обжалования решения (часть 1 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Согласно частям 1, 5 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации истец вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде первой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, изменить основание или предмет иска, увеличить или уменьшить размер исковых требований. Арбитражный суд не принимает отказ истца от иска, уменьшение им размера исковых требований, признание ответчиком иска, не утверждает мировое соглашение сторон, если это противоречит закону или нарушает права других лиц. В этих случаях суд рассматривает дело по существу.

В соответствии с разъяснениями, данными Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в абзаце 2 пункта 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36, если суд апелляционной инстанции при рассмотрении апелляционной жалобы в порядке апелляционного производства установит, что при рассмотрении дела в суде первой инстанции лицо заявляло ходатайство в соответствии со статьей 49 Кодекса об изменении предмета или основания иска, увеличении или уменьшении исковых требований и суд неправомерно отказал в удовлетворении такого ходатайства или рассмотрел заявление без учета заявленных изменений либо по какому-то другому требованию лица, участвующего в деле, не принял решения и утрачена возможность принятия дополнительного решения, то суд апелляционной инстанции, исходя из положений части 1 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации о повторном рассмотрении дела, в силу части 5 статьи 270 Кодекса переходит к рассмотрению дела по правилам, установленным Кодексом для рассмотрения дела в суде первой инстанции, в рамках которого рассматривает не рассмотренные ранее требования, принимает измененные предмет или основание иска, увеличенные (уменьшенные) требования.

Таким образом, при наличии требований, заявленных в суде первой инстанции, но не рассмотренных в нарушение процессуального законодательства, в случае установления этого обстоятельства при рассмотрении апелляционной жалобы на решение суда, принятое по существу спора, не рассмотренные надлежащим образом требования подлежат рассмотрению апелляционной инстанцией по правилам суда первой инстанции.

Из содержания заявления ООО "ГОР спецстрой" от 24.08.2016 следует, что общество обратилось в арбитражный суд с заявлением, в котором просило признать недействительным не только решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Брянской области от 01.06.2016 N 41 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, но и решение Управления ФНС России по Брянской области от 05.08.2016.

При этом материалы дела не содержат доказательств того, что общество в указанной части уточняло свои требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Между тем из описательной и мотивировочной части обжалуемого решения следует, что суд первой инстанции рассмотрел лишь требование ООО "ГОР спецстрой" о признании недействительным решения инспекции от 01.06.2016 N 41 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В силу части 1 статьи 133 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вопрос о составе лиц, участвующих в деле, и о привлечении их к участию в деле подлежит рассмотрению судом первой инстанции.

В соответствии с частью 1 статьи 46 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации иск может быть предъявлен в арбитражный суд совместно несколькими истцами или к нескольким ответчикам (процессуальное соучастие).

Согласно части 5 статьи 46 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при невозможности рассмотрения дела без участия другого лица в качестве ответчика арбитражный суд первой инстанции привлекает его к участию в деле как соответчика по ходатайству сторон или с согласия истца.

В статье 47 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в случае, если при подготовке дела к судебному разбирательству или во время судебного разбирательства в суде первой инстанции будет установлено, что иск предъявлен не к тому лицу, которое должно отвечать по иску, арбитражный суд может по ходатайству или с согласия истца допустить замену ненадлежащего ответчика надлежащим (часть 1).

Если истец не согласен на замену ответчика другим лицом или на привлечение этого лица в качестве второго ответчика, арбитражный суд рассматривает дело по предъявленному иску (часть 5 статьи 47 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

С учетом части 1 статьи 4, части 2 статьи 44, части 5 статьи 46 и части 1 статьи 47 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации право определения предмета и основания иска, а также процессуального статуса участвующих в деле лиц принадлежит истцу. Выбор ответчика по делу также является прерогативой истца.

Положения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не предоставляют суду право исключить лицо из числа ответчиков по делу по собственной инициативе или по ходатайству лиц, участвующих в деле, за исключением истца.

Вместе с тем, как следует из материалов дела, Арбитражный суд Брянской области в нарушение вышеприведенных нормативных положений определением от 04.10.2016 по ходатайству Управления ФНС России по Брянской области и без учета позиции общества исключил управление из числа ответчиков по делу.

При этом, как отмечено выше, в части требования о признании недействительным решения Управления ФНС России по Брянской области от 05.08.2016 от общества уточнений в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не заявлялось.

Таким образом, данное требование не было рассмотрено судом первой инстанции.

Суд апелляционной инстанции при рассмотрении апелляционной жалобы ООО "ГОР спецстрой" предлагал заявителю уточнить заявленные требования посредством отказа от требования о признании недействительным решения Управления ФНС России по Брянской области от 05.08.2016.

Однако общество данным правом не воспользовалось и в дополнении к апелляционной жалобе указало на то, что судом первой инстанции не разрешен вопрос о законности решения УФНС России по Брянской области от 05.08.2016.

В соответствии с частью 5 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при отмене решения по основаниям, предусмотренным в части 4 настоящей статьи, арбитражный суд апелляционной инстанции рассматривает дело по правилам, установленным Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации для рассмотрения дела в арбитражном суде первой инстанции.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 5 по Брянской области проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "ГОР спецстрой" по вопросам правильности начисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов.

Результаты проверки оформлены актом выездной налоговой проверки от 19.02.2016 N 14-1-05/41.

По результатам рассмотрения материалов проверки Межрайонная ИФНС России N 5 по Брянской области приняла решение от 01.06.2016 N 41 о привлечении общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ), за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 508 446 рублей; по статье 123 НК РФ - за неперечисление (несвоевременное перечисление) налога на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 4 354 рублей.

Кроме того, указанным решением обществу доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 5 084 457 рублей, а также начислены пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 979 467 рублей 31 копейки, несвоевременного перечисления налога на доходы физических лиц в сумме 352 рублей 97 копеек.

Налогоплательщик обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Брянской области с жалобой на указанное решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Брянской области.

Решением управления от 05.08.2016 оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением инспекции от 01.06.2016 N 41 и решением УФНС России по Брянской области от 05.08.2016, ООО "ГОР спецстрой" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Изучив представленные в материалы дела доказательства и фактические обстоятельства дела, заслушав представителей сторон, явившихся в судебное заседание, суд апелляционной инстанции считает, что заявление общества с ограниченной ответственностью "ГОР спецстрой" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Брянской области от 01.06.2016 N 41 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит оставлению без удовлетворения.

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что одним из оснований для доначисления обществу налога на добавленную стоимость, начисления пеней по НДС, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в соответствующих суммах послужил вывод инспекции о занижении налоговой базы по НДС ввиду неотражения к уплате налога на добавленную стоимость, ранее заявленного обществом к вычету, по приобретенному у ООО "М-Трейд" щебню, при возврате последнего данному поставщику.

Пунктом 3 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 5 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них. Вычетам подлежат также суммы налога, уплаченные при выполнении работ (оказании услуг), в случае отказа от этих работ (услуг).

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вычеты сумм налога, указанных в пункте 5 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа (пункт 4 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации).

Из названных выше норм следует, что налоговые вычеты в виде сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных продавцом покупателю и уплаченных продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров производятся на основании счетов-фактур.

Порядок заполнения счетов-фактур установлен в постановлении Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее по тексту - Правила).

В соответствии с подпунктом "а" пункта 7 Правил установлена обязанность покупателя отражать в части 1 "Выставленные счета-фактуры" журнала учета показатели счетов-фактур, выставленных покупателем продавцу при возврате продавцу товаров, принятых на учет покупателем.

В силу пункта 3 Правил регистрации в книге продаж подлежат составленные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость в соответствии с НК РФ, в том числе при возврате принятых на учет товаров.

Таким образом, по возвращенным товарам, ранее принятым на учет покупателем, последний, являющийся налогоплательщиком налога на добавленную стоимость, выставляет продавцу этих товаров соответствующий счет-фактуру, который регистрируется в книге продаж у покупателя в порядке, установленном Правилами, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 137.

Такой счет-фактура, полученный продавцом товаров от покупателя, является документом, служащим основанием для принятия им к вычету налога на добавленную стоимость в порядке, установленном статьей 172 НК РФ.

Судом установлено и следует из материалов дела, что ООО "ГОР спецстрой" (покупатель) и ООО "М-Трейд" (поставщик) заключили договор поставки от 05.05.2013 N 05/МА/13, по условиям которого поставщик обязался поставлять покупателю щебень гранитный фр. 25-60 в количестве 15 804 т.

На основании представленных ООО "ГОР спецстрой" документов (товарные накладные и счета-фактуры) продукция принята покупателем к учету, отражена по дебету счета 10.

Счета-фактуры от 01.07.2013 N 489 (НДС - 348 550 рублей 13 копеек), от 09.07.2013 N 496 (НДС - 372 966 рублей 10 копеек), от 31.07.2013 N 522 (НДС - 360 533 рубля 90 копеек), от 06.08.2013 N 579 (НДС - 391 614 рублей 41 копейка), от 30.08.2013 N 711 (НДС - 263 211 рублей 86 копеек), от 20.09.2013 N 854 (НДС - 254 860 рублей 14 копеек) зарегистрированы в книге покупок, НДС по приобретенным ценностям принят обществом к вычету в полном объеме на сумму 1 991 736 рублей 57 копеек, что сторонами не оспаривается.

Оплата щебня ООО "ГОР спецстрой" произведена наличными денежными средствами в сумме 2 241 314 рублей 34 копейки в октябре 2013 года и в сумме 1 020 280 рублей в январе - феврале 2014 года.

Таким образом, для целей налогообложения реализация товара состоялась, право собственности на товар перешло от продавца к покупателю.

Выявление в ходе дальнейшего проведения дорожно-строительных работ покупателем несоответствия большей части (14 099,9 тонн) приобретенного щебня ГОСТу, послужило основанием для составления обществом на партию бракованного товара претензии в адрес поставщика ООО "М-Трейд" с предложением обменять партию бракованного товара, либо расторгнуть договор купли-продажи и вернуть партию бракованного товара в адрес поставщика с перерасчетом долговых обязательств.

На основании акта о возврате бракованного товара от 13.01.2014 N 01 бракованный товар - щебень гранитный фр. 25-60 в количестве 14 099,9 т на сумму 11 491 445 рублей 66 копеек, в том числе НДС 1 752 932 рубля 39 копеек, возвращен поставщику.

При возврате оформлена товарная накладная на возврат брака от 13.01.2014 N 5.

Между тем общество счет-фактура на возврат бракованного товара ООО "ГОР спецстрой" в адрес ООО "М-Трейд" на сумму 11 491 445 рублей 66 копеек с выделенной суммой НДС в размере 1 752 932 рублей не выставлялся и в книгу продаж за 2014 год не включался, а следовательно, при исчислении налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2012 года указанная сумма налога не включалась в налоговую базу, что обществом не оспаривается.

С учетом изложенного судебная коллегия полагает, что у инспекции имелись достаточные правовые основания для доначисления ООО "ГОР спецстрой" налога на добавленную стоимость, начисления пени и применения штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по данному эпизоду.

Ссылку общества в обоснование своей позиции на акт о списании бракованного товара от 13.01.2014 N 1 суд апелляционной инстанции признает несостоятельной, поскольку данный акт не представлялся налоговому органу в ходе выездной налоговой проверки.

Напротив, заявителем было сообщено, что бракованный товар возвращен поставщику в соответствии с актом от 13.01.2014 N 01 о возврате бракованного товара, который был представлен при проведении выездной налоговой проверки.

Согласно указанному акту бракованный товар отправлен поставщику вместе с актом о браке и товарной накладной на сумму брака.

Факт возврата товара подтвержден обществом также товарной накладной от 13.05.2014 N 5.

Акт подписан представителями организаций ООО "ГОР спецстрой" (генеральным директором Карапетяном Т.Р., главным инженером Рыжиковым В.И.) и ООО "М-Трейд" (генеральным директором Машковым В.А., главным инженером Мироненко P.M.).

Возврат бракованного товара (щебня) отражен в сводной бухгалтерской документации ООО "ГОР спецстрой" по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", а именно: 13.01.2014 отражена операция "Возврат поставщику (брак) признана претензия М-Трейд" на сумму: 11 491 445 рублей 66 копеек (вкл. НДС).

Кроме того, судебная коллегия критически оценивает акт о 13.01.2014 N 1 о списании товара, поскольку из него следует, что он подписан следующими должностными лицами организации: генеральным директором Карапетяном Т.Р., главным инженером Рыжиковым В.И., бухгалтером Хомяковой С.Е., заведующим складом Ивановым Н.П.

При этом согласно справкам о доходах физических лиц за 2013 - 2015 годы, представленным ООО "ГОР спецстрой" в налоговый орган, должностные лица Хомякова С.Е. (бухгалтер) и Иванов Н.П. (заведующий складом) в штате сотрудников организации в указанный период не значились.

В период 2013 - 2015 годы бухгалтером организации являлась Котова С.Н., что подтверждается протоколом допроса указанного лица.

С учетом этого и вышеизложенного данный акт не может быть принят допустимым доказательством, подтверждающим факт списания щебня.

Основанием для принятия оспариваемого решения также послужил вывод налогового органа о неправомерном применении обществом налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по сделкам с ООО "Арбитекс" и ООО "Партнер".

Аргументируя свою позицию, инспекция сослалась на получение ООО "ГОР спецстрой" в результате осуществления финансово-хозяйственных операций с указанными контрагентами необоснованной налоговой выгоды.

Применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерно при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции. Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией, оформленной в соответствии с требованиями статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и статьи 169 НК РФ и достоверно подтверждающей факт совершения хозяйственной операции, лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг).

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В статье 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов. Так, по общему правилу, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговые вычеты производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет этих товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в абзаце 2 пункта 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, получения налогового вычета, а также получение права на возмещение налога из бюджета признается налоговой выгодой.

В соответствии с пунктами 3 и 4 названного постановления налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Судом установлено и следует из материалов дела, что ООО "ГОР спецстрой" и ООО Арбитекс" в проверяемом периоде заключили следующие договоры: 1) договор подряда от 01.03.2013 N 17, по условиям которого ООО "ГОР спецстрой" ("заказчик") поручает, а ООО "Арбитекс" ("подрядчик") принимает на себя обязательство выполнить работу в соответствии с утвержденной проектной документацией по объекту: "Капитальный ремонт автомобильной дороги Подъезд к Брянской госсельхозакадемии, устройство тротуаров на участке КМ 0+000-КМ 0-450 в Выгоничском районе Брянской области".

Согласно пункту 4.2 договора стоимость работ составляет 657 448 рублей 91 копейка.

В силу пункта 3.2 договора работа считается выполненной после подписания подрядчиком и заказчиком акта и справки соответствующей формы.

2) Договор поставки от 09.01.2014 N 09/ЯН/14, по условиям которого ООО "Арбитекс" обязуется поставить ООО "ГОР спецстрой" песок строительный, а покупатель - принять товар и оплатить его.

Согласно протоколу согласования цен N 1 к данному договору стоимость 1 кубического метра песка составляет 230 рублей, в том числе НДС.

3) Договор от 01.03.2013 N 12/т, по условиям которого ООО "Арбитекс" принимает на себя обязательство предоставлять по предварительной заявке ООО "ГОР спецстрой" спецтехнику: экскаватор, погрузчик для работы на объекте: "Подрядные работы по строительству автомобильной дороги Соколовка-Войтовка в Мглинском районе Брянской области".

4) Договор от 10.01.2014 N 13/т, по условиям которого ООО "Арбитекс" принимает на себя обязательство предоставлять по предварительной заявке ООО "ГОР спецстрой" спецтехнику: экскаватор, погрузчик для работы на объекте: "Подрядные работы по строительству автомобильной дороги Соколовка-Войтовка в Мглинском районе Брянской области".

Согласно пунктам 2.1 и 3.1 договоров от 01.03.2013 N 12/т, 10.01.2014 N 13/т исполнитель осуществляет управление и эксплуатацию предоставляемой техники своими силами. Стоимость 1 маш./часа составляет: экскаватора - 1 350 рублей, в том числе НДС, погрузчика - 1 350 рублей, в том числе НДС, автогрейдера -1 700 рублей (по договору от 10.01.2014 N 13/т), в том числе НДС.

ООО "ГОР спецстрой" также заключило с ООО "Партнер" договор от 03.03.2014 N 22, по условиям которого ООО "Партнер" принимает на себя обязательство предоставлять по предварительной заявке ООО "ГОР спецстрой" спецтехнику: экскаватор, погрузчик, автогрейдер для работы на объекте: "Подрядные работы по строительству автомобильной дороги Соколовка-Войтовка в Мглинском районе Брянской области, Унеча-Мглин-Коржовка в Унечском районе Брянской области".

Согласно пунктам 2.1 и 3.1 договора исполнитель осуществляет управление и эксплуатацию представляемой техники своими силами. Стоимость 1 маш./часа составляет: экскаватора - 1 350 рублей, в том числе НДС, погрузчика - 1 350 рублей, в том числе НДС, автогрейдера -1 700 рублей, в том числе НДС.

В подтверждение реальности финансово-хозяйственных отношений с ООО "Арбитекс" ООО "ГОР спецстрой" представило в материалы дела: договоры: от 10.01.2014 N 13/т, от 09.01.2014 N 09/ЯН/14, от 01.03.2013 N 17, N 12/т; счета-фактуры: от 29.03.2013 N 47, от 05.08.2013 N 142, от 27.12.2013 N 256, от 28.03.2014 N 87, N 88; акты: от 05.08.2013 N 142, от 27.12.2013 N 256, от 29.03.2013 N 46, от 28.03.2014 N 87; справку о стоимости выполненных работ и затрат от 29.03.2013 N 1; товарную накладную от 28.03.2014 N 88.

В подтверждение реальности финансово-хозяйственных отношений с ООО "Партнер" ООО "ГОР спецстрой" представило в материалы дела: договор на оказание услуг спецтехники от 03.03.2014 N 22; счета-фактуры: от 27.06.2014 N 223, от 31.07.2014 N 315, от 29.08.2014 N 344, от 30.09.2014 N 376, от 31.10.2014 N 410, от 29.11.2014 N 440, от 30.11.2014 N 441, от 31.12.2014 N 472; акты: от 27.06.2014 N 223, от 31.07.2014 N 315, от 29.08.2014 N 344, от 30.09.2014 N 376, от 31.10.2014 N 410, от 29.11.2014 N 440, от 30.11.2014 N 441, от 31.12.2014 N 472.

Оценив вышеперечисленные документы в совокупности с иными доказательствами, представленными сторонами в обоснование своих позиций по делу, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что сами по себе указанные документы не могут быть признаны достаточными доказательствами, достоверно подтверждающими реальность финансово-хозяйственных операций ООО "ГОР спецстрой" с ООО "Арбитекс" и ООО "Партнер".

При этом суд апелляционной инстанции учитывает следующее.

В ходе камеральной налоговой проверки Межрайонной ИФНС России N 5 по Брянской области в целях выяснения вопроса о достоверности финансово-хозяйственных отношений ООО "ГОР спецстрой" с ООО "Арбитекс" и ООО "Партнер" направлены соответствующие запросы по месту государственной регистрации контрагентов.

Согласно ответам, полученным инспекцией на указанные запросы, ООО "Арбитекс" зарегистрировано в качестве юридического лица 06.04.2012 по адресу: г. Москва, пер. Орликов, 3, офис 6/1, руководителем являлась Зыбина Анастасия Николаевна.

Согласно объяснению от 09.10.2013, полученному сотрудником УЭБ и ПК УМВД по Брянской области, гражданина Васильева Вячеслава Владимировича, работающего охранником в здании, расположенном по адресу: г. Москва, пер. Орликов, 3 стр. 6, по данному адресу располагается Центральная научная сельскохозяйственная библиотека; ООО "Арбитекс" по данному адресу никогда не располагалось и в списке арендуемых организаций оно отсутствует; про Зыбину Анастасию Николаевну никогда не слышал.

ООО "Партнер" состояло на учете с 27.03.2013 в Инспекции ФНС России по г. Брянску, с 16.06.2015 снято с учета в связи с реорганизацией в форме присоединения к ООО "Транссервис", которое, в свою очередь, реорганизовано в форме присоединения к ООО "Вятка".

ООО "Вятка" зарегистрировано по адресу: Вологодская область, г. Сокол, ул. Добролюбова, 6, 29. Данный адрес является адресом массовой регистрации. По адресу регистрации организация не находится.

В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией также установлено, что у ООО "Арбитекс", ООО "Партнер" отсутствует возможность осуществления финансово-хозяйственной деятельности, поскольку отсутствуют основные и транспортные средства, штат работников.

Анализ движения по расчетным счетам ООО "Арбитекс" и ООО Партнер" позволяет сделать вывод о том, что у данных организаций отсутствуют платежи, сопутствующие обычной хозяйственной деятельности любого хозяйствующего субъекта: арендные, коммунальные, за транспортные услуги, услуги связи, на оплату труда, операции по счетам носят транзитный характер.

Перечислений денежных средств за аренду транспортных средств, спецтехники (экскаваторов, погрузчиков, автогрейдеров), приобретение песка не усматривается.

Также в ходе выездной налоговой проверки установлено, что ООО "Арбитекс", ООО "Партнер" в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость указывались минимальные суммы налога, подлежащие оплате в бюджет.

Из протокола допроса руководителя ООО "Партнер" Масленниковой Г.Н. от 16.11.2015 и из объяснения руководителя ООО "Арбитекс" Зыбиной Анастасии Николаевны от 10.10.2013, полученного сотрудником УЭБ и ПК УМВД по Брянской области, следует, что вышеуказанные руководителя в ходе допросов отрицали свою причастность к деятельности названных организаций, принимали лишь участие в регистрации организаций за вознаграждение, фактически являлись номинальными руководителями.

Руководитель ООО "Партнер" Масленникова Галина Николаевна в ходе допроса также указала, что предложение зарегистрировать организацию к ней поступило от Канаевой Марины, которая приносила ей подписывать документы.

В настоящее время в отношении Канаевой Марины Владимировны возбуждено уголовное дело по подпунктам "а" и "б" пункта 2 статьи 172 Уголовного кодекса Российской Федерации по факту осуществления организованной группой незаконной банковской деятельности, сопряженной с извлечением дохода в особо крупном размере.

Согласно заключениям экспертов ООО "Сообщества Независимых Судебных Экспертов" от 18.12.2015 N 003/15 Головатюка И.В., от 18.04.2016 N 099-2/16 Кузнецова С.А. подписи от имени руководителя и главного бухгалтера ООО "Арбитекс" Зыбиной Анастасии Николаевны в исследуемых документах по ООО "Арбитекс" выполнены не Зыбиной Анастасией Николаевной, а иным лицом; подписи от имени руководителя и главного бухгалтера ООО "Партнер" Масленниковой Галины Николаевны в исследуемых документах по ООО "Партнер" выполнены ни Масленниковой Галиной Николаевной, а иным лицом; подписи от имени руководителей ООО "Арбитекс" Зыбиной Анастасии Николаевны и ООО "Партнер" Масленниковой Галины Николаевны в исследуемых документах ООО "Арбитекс" и ООО "Партнер" выполнены одним лицом - Котовой Светланой Николаевной.

При этом судом установлено, что согласно приказу о назначении на должность от 01.07.2013 Котова Светлана Николаевна являлась главным бухгалтером ООО "ГОР спецстрой" в период взаимоотношений с ООО "Арбитекс" и ООО "Партнер".

В соответствии со статьями 48, 52 Градостроительного кодекса Российской Федерации работы по подготовке проектной документации, строительству реконструкции, капитальному ремонту вправе осуществлять юридические лица, имеющие выданные саморегулируемыми организациями свидетельства о допуске к таким работам.

Вместе с тем материалами дела подтверждено, что ООО "Арбитекс" не является членом некоммерческого партнерства саморегулируемой организации строителей, не имеет допусков к производству работ, в частности, к проведению дорожно-строительных работ.

Кром того, документы, представленные к договору подряда от 01.03.2013 N 17 (счет-фактура от 29.03.2013 N 47, акт от 29.03.2013 N 46, справка о стоимости выполненных работ и затрат от 29.03.2013 N 1) ООО "Арбитекс" не содержат описания конкретных выполненных строительных работ, в них указан лишь предмет заключенного договора - капитальный ремонт автомобильной дороги по улице Советской в с. Кокино Выгоничского района Брянской области.

Налогоплательщиком не представлены путевые листы, товарно-транспортные накладные, не представлена информация о марках, видах, регистрационных номерах представленной контрагентами техники, данные о водителях, управлявших данной техникой.

Согласно протоколам допросов руководителя ООО "ГОР спецстрой" Карапетян Т.Р. от 24.11.2015 N 41/3, от 29.04.2016 N 41/4, каким образом осуществлялись взаимоотношения с контрагентами, на каких объектах использовались услуги спецтехники, которая представлялась контрагентами, а также где выполнялись субподрядные работы ООО "Арбитекс" Карапетян Т.Р. не смог пояснить. При допросе указал, что с должностными лицами ООО "Арбитекс", ООО "Партнер" не знаком, оплата с контрагентами осуществлялась наличными денежными средствами.

От ООО "Арбитекс" в офис ООО "ГОР спецстрой" приходил Александр (фамилию и отчество не помнит), который представлялся как заместитель директора ООО "Арбитекс" и приносил квитанции на заранее оговоренную сумму и получал наличные денежные средства.

В отношении ООО "Партнер" Карапетян Т.Р. указал, что представителя ООО "Партнер" не может вспомнить, передача наличных денежных средств происходила вероятнее всего в офисе ООО "ГОР спецстрой".

Оценив по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные сторонами в обоснование своих позиций доказательства в совокупности и взаимосвязи с вышеприведенными нормативными положениями, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что общество не подтвердило реальность хозяйственных операций с указанными контрагентами, вследствие чего не вправе претендовать на налоговые вычеты по НДС на основании счетов-фактур, выставленных данными организациями.

Довод общества о том, что объяснения граждан Васильева Вячеслава Владимировича и Зыбиной Анастасии Николаевны получены вне рамок выездной Залоговой проверки и поэтому не могут являться допустимыми доказательствами, подлежит отклонению судом апелляционной инстанции ввиду следующего.

Согласно пункту 1 статьи 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

В силу пункта 3 статьи 82 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы, таможенные органы, органы внутренних дел и следственные органы в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач.

Таким образом, при проведении налоговой проверки налоговый орган вправе использовать все имеющиеся у него документы, касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика, в том числе документы и сведения, полученные вне рамок выездной налоговой проверки данного налогоплательщика.

С учетом этого следует признать, что в законе отсутствуют ограничения в использовании налоговыми органами при проведении мероприятий налогового контроля и арбитражными судами при разрешении споров письменных доказательств, добытых в результате оперативно-розыскных мероприятий.

Довод апеллянта о том, что налоговым органом не проверен факт выполнения работ самим ООО "ГОР спецстрой", признается судом апелляционной инстанции несостоятельным, поскольку данное обстоятельство не имеет правового значения, при том, что совокупность вышеуказанных обстоятельств свидетельствует о нереальном характере взаимоотношений со спорными контрагентами, в отношении которых общество претендует на вычеты.

С учетом вышеизложенного судебная коллегия приходит к выводу о наличии у инспекции достаточных правовых оснований для доначисления обществу налога на добавленную стоимость, начисления пени по НДС, применения штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по данным контрагентам.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что общество привлечено к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неперечисление (несвоевременное перечисление) налога на доходы физических лиц в сумме 4 354 рублей и ему начислены пени в сумме 352 рублей 97 копеек.

Согласно пункту 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

В соответствии с пунктом 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны удерживать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика, либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

За неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена ответственность налогового агента в виде штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Кроме того, в силу пунктов 1 и 7 статьи 75 Кодекса за несвоевременное перечисление налоговым агентом в бюджет исчисленного и удержанного у физических лиц НДФЛ подлежит начислению пеня.

Судом установлено, следует из материалов дела и не опровергнуто обществом, что проверяемый период общество допускало несвоевременное перечисление в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц, что подтверждается анализом счета 68.1 НДФЛ, журналом проводок по счету 70, по счету 68 НДФЛ, карточками "Расчеты с бюджетом" (КРСБ) по НДФЛ, бухгалтерской справкой в отношении начисленного и перечисленного НДФЛ за 2012 - 2014 годы.

С учетом этого суд апелляционной инстанции полагает, что инспекция правомерно привлекла общество к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 4 354 рублей (с учетом снижения размера штрафа в порядке статей 112, 114 НК РФ) и начислила пени в сумме 352 рублей 97 копеек.

Каких-либо возражений в части размера штрафа и пени обществом не заявлено.

Более того, ООО "ГОР спецстрой", оспаривая решение инспекции от 01.06.2016 N 41 в полном объеме, не привело мотивов несогласия с начислениями по налогу на доходы физических лиц.

С учетом изложенного оснований суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требования общества о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Брянской области от 01.06.2016 N 41 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В части требования общества о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Брянской области от 05.08.2016, вынесенного по апелляционной жалобе налогоплательщика, судебная коллегия приходит к выводу о наличии оснований для прекращения производства по делу.

В соответствии с пунктом 1 статьи 138 Налогового кодекса Российской Федерации акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом и соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.

На основании пункта 3 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации по итогам рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вышестоящий налоговый орган: 1) оставляет жалобу (апелляционную жалобу) без удовлетворения; 2) отменяет акт налогового органа ненормативного характера; 3) отменяет решение налогового органа полностью или в части; 4) отменяет решение налогового органа полностью и принимает по делу новое решение; 5) признает действия или бездействие должностных лиц налоговых органов незаконными и выносит решение по существу.

Статьи 32, 33 Налогового кодекса Российской Федерации обязывают налоговые органы и их должностных лиц соблюдать законодательство о налогах и сборах; осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах; действовать в строгом соответствии с настоящим Кодексом и иными федеральными законами; реализовывать в пределах своей компетенции права и обязанности налоговых органов.

В абзаце 4 пункта 75 постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" изложена правовая позиция, согласно которой решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика (как и его действия, выразившиеся в принятии решения), может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, только если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

Как следует из материалов дела, общество обратилось в Управление ФНС России по Брянской области с апелляционной жалобой на решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Брянской области от 01.06.2016 N 41.

Решением управления от 05.08.2016 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

В данном случае, решение управления не представляет собой новое решение и не дополняет решение инспекции, процедура принятия решения УФНС России по Брянской области не нарушена и решение принято в пределах полномочий управления, что обществом не оспаривалось.

При таких обстоятельствах решение от 05.08.2016 не может являться предметом самостоятельного оспаривания в арбитражном суде.

В этой связи производство по заявлению ООО "ГОР спецстрой" о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Брянской области от 05.08.2016 подлежит прекращению по основаниям, предусмотренным пунктом 1 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", в случае перехода к рассмотрению дела по правилам, установленным Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации для рассмотрения дела в суде первой инстанции, по результатам рассмотрения дела суд апелляционной инстанции согласно пункту 2 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации выносит постановление, которым отменяет судебный акт первой инстанции с указанием обстоятельств, послуживших основаниями для отмены судебного акта (часть 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), и принимает новый судебный акт.

На отмену решения арбитражного суда первой инстанции указывается в постановлении, принимаемом арбитражным судом апелляционной инстанции по результатам рассмотрения апелляционной жалобы (пункт 2 части 6.1 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Частью 3 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции указывается на распределение между сторонами судебных расходов, в том числе судебных расходов, понесенных в связи с подачей апелляционной жалобы.

Определением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2017 обществу предоставлена отсрочка по уплате госпошлины по апелляционной жалобе.

С учетом изложенного и результатов рассмотрения апелляционной жалобы с ООО "ГОР спецстрой" в доход федерального бюджета подлежит взысканию госпошлина в общей сумме 1 500 рублей.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 150, пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Брянской области от 16.12.2016 по делу N А09-13225/2016 отменить.

В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью "ГОР спецстрой" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Брянской области от 01.06.2016 N 41 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отказать.

В части требования общества с ограниченной ответственностью "ГОР спецстрой" о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Брянской области от 05.08.2016 производство по делу прекратить.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "ГОР спецстрой" (Брянская область, с. Супонево, д. Антоновка, ОГРН 1123256004816, ИНН 3245508728) в доход федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1 500 рублей за рассмотрение апелляционной жалобы.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме посредством направления кассационной жалобы через арбитражный суд первой инстанции в порядке, установленном частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

Председательствующий

Н.В. Еремичева

Судьи

Е.В. Рыжова В.Н. Стаханова