Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 6 сентября 2017 г. N 04АП-4034/17

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 13 декабря 2017 г. N Ф02-6472/17 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Чита

06 сентября 2017 г.

Дело N А19-21556/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 31 августа 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 06 сентября 2017 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе

Председательствующего судьи Каминского В.Л.,

судей Никифорюк Е.О., Желтоухова Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Куркиной Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "АЛАНС" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Иркутской области на решение Арбитражного суда Иркутской области от 07 июня 2017 года по делу N А19-21556/2016 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "АЛАНС" (ОГРН 1023801756626, ИНН 3812062310; 664007, г.Иркутск, ул.Софьи Перовской, 30/1) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Иркутской области (ОГРН 1043801065120, ИНН 3808114237; 664007, г.Иркутск, ул.Советская, 55) о признании незаконным решения от 10.08.2016 N 12-10/62 в части,

(суд первой инстанции - Деревягина Н.В.),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Васильевой С.Б., представителя по доверенности от 05.12.2016;

от заинтересованного лица: Плужниковой Е.В., представителя по доверенности от 17.07.2017, Амагаевой А.А., представителя по доверенности от 15.05.2017,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "АЛАНС" (далее - заявитель, ООО "АЛАНС", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г.Иркутска от 10.08.2016 N 12-10/62 в части доначисления налогов в общей сумме 24688678 руб. 00 коп., в том числе: налога на добавленную стоимость - 12262436 руб. 00 коп., налога на прибыль организаций - 12426242 руб. 00 коп., из них: в федеральный бюджет -1257339 руб. 00 коп., в бюджет субъекта Российской Федерации - 11168903 руб. 00 коп., начисления пени в общей сумме 6848289 руб. 76 коп., в том числе: по налогу на добавленную стоимость - 4167465 руб. 45 коп., по налогу на прибыль организаций - 2680824 руб. 31 коп. и применения налоговой санкции в размере 3773059 руб. 00 коп., в том числе: по п.1 ст.126 Налогового кодекса Российской Федерации - 17000 руб. 00 коп., по п.3 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации - 3756059 руб. 00 коп., из них: по налогу на добавленную стоимость - 1298185 руб. 00 коп., по налогу на прибыль организаций - 2457874 руб. 00 коп., из них: в федеральный бюджет - 251673 руб. 00 коп., в бюджет субъекта Российской Федерации - 2206201 руб. 00 коп.

Определением Арбитражного суда Иркутской области от 25 января 2017 года произведена замена заинтересованного лица надлежащим - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Иркутской области (далее - налоговый орган, инспекция).

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 07 июня 2017 года заявленные требования удовлетворены частично.

Признано незаконным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному округу г.Иркутска от 10.08.2016 N 12-10/62 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.3 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в общей сумме 3756059 руб. 00 коп., в том числе: по налогу на добавленную стоимость - 1298185 руб. 00 коп., по налогу на прибыль организаций - 2457874 руб. 00 коп., из них: в федеральный бюджет - 251673 руб. 00 коп., в бюджет субъекта Российской Федерации - 2206201 руб. 00 коп., как несоответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Общество, не согласившись с решением суда первой инстанции, обжаловало его в апелляционном порядке, поставив вопрос о его отмене в части отказа в удовлетворении требований и принятии нового судебного акта об удовлетворении требований.

Несогласие с обжалованным судебным актом заявитель обосновывает следующим: несогласование с заказчиком привлечение к выполнению работ субподрядчиков является нарушением договора, но не основанием для отказа в применении налоговых вычетов; ООО "АЛАНС", подписывая акт сдачи-приемки работ, выполненных до истечения установленного договором срока, тем самым выразило согласие на досрочное выполнение работ; ООО "Авангард" привлечено к выполнению работ на Даниловском лицензионном участке по причине необходимости проведения дополнительных работ; заключение договора позднее сдачи работ не противоречит сложившейся судебной практики; передача на субподрядное исполнение работ, не предусмотренных договором, не противоречит экономическому смыслу ведения предпринимательской деятельности; действия общества по передаче заказчикам результатов работ, оформленных от его имени, соответствует нормам ст.ст.704, 706 Гражданского кодекса Российской Федерации; гражданским законодательством не предусмотрен запрет на привлечение одной субподрядной организации к исполнению работ, предусмотренных разными договорами подряда; поскольку общество выступало заказчиком по договору перевозки, наличие товарно-транспортной накладной не является обязательным; не нахождение контрагентов по адресам государственной регистрации не доказано налоговым органом; протокол допроса Исаевой Л.И., объяснение Зверева С.А., заключение почерковедческой экспертизы, протоколы допросов свидетелей Бодяева Ю.В., Аюрзананаева О.Б., Комарова М.И. получены с нарушением закона и являются недопустимыми доказательствами по делу; вывод суда о невозможности установить стоимость транспортного средства на дату его приобретения носит предположительный характер; цены договоров, заключенных со спорными контрагентами, соответствуют рыночным; получение решения единственного учредителя ООО "Сибиряк", ООО "Сиблеспроект" служит доказательством проявления должной осмотрительности при выборе контрагентов; по данным системы Контур-Фокус ООО "Сибиряк", ООО "Авангард" признаны победителями конкурсов, проводимых в соответствии с Федеральным законом от 21.07.2005 N 94-ФЗ; налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика отчеты или аналитические справки (обобщения), не являющиеся первичными бухгалтерскими документами.

Налоговый орган, не согласившись с решением суда первой инстанции, обжаловал его в апелляционном порядке, поставив вопрос о его отмене в части удовлетворения требований и принятии нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований.

В обоснование указывает следующее: представленные инспекцией доказательства свидетельствуют об умышленных действиях генерального директора ООО "АЛАНС" Черезова В.В., выражающихся в создании формального документооборота с организациями, не имеющих штатной численности, производственных мощностей, не находящихся по месту регистрации, имеющих минимальные налоговые обязательства, применяющих транзитный характер движения денежных средств, с последующим их обналичиванием, с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде завышения расходов при исчислении налога на прибыль организаций и применения вычетов по НДС; Черезов В.В. не предпринимал действия по истребованию у субподрядчиков информации о наличии технической возможности, штата сотрудников, что свидетельствует о сознательном бездействии и отсутствии реальности привлечения субподрядчиков для выполнения работ; проверкой установлена возможность общества самостоятельно выполнить работы; доказательств проявления должной осмотрительности при выборе контрагентов не представлено; в ходе проверки Черезов В.В. уклонялся от представления технических отчетов, поскольку изначально отчеты составлялись самим обществом; об умысле Черезова В.В. свидетельствует и то, что заключая договор с ООО "Партнер" 30.07.2012, он знал, что работы выполнены 20.07.2012, 23.07.2012, 18.07.2012; формируя пакет документов для подтверждения вычетов по НДС, руководитель Черезов В.В. умышленно заявил вычеты по одним и тем же работам.

Обществом представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором он указывает на необоснованность доводов жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания участвующие в деле лица извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 15.07.2017.

Представитель общества в судебном заседании дала пояснения согласно доводам апелляционной жалобы. Просила принятое судом первой инстанции решение в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить. Не согласилась с апелляционной жалобой инспекции по мотивам, изложенным в отзыве, просила в ее удовлетворении отказать.

Представители инспекции в судебном заседании дали пояснения согласно доводам апелляционной жалобы. Просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить. Не согласились с апелляционной жалобой общества по доводам, изложенным в отзыве, просили в ее удовлетворении отказать.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы, приведенные в апелляционных жалобах, отзывах на них, изучив материалы дела, заслушав в судебном заседании пояснения представителей участвующих в деле лиц, проверив правильность применения судом первой инстанции норм процессуального и материального права, пришел к следующим выводам.

Из материалов дела следует и установлено судом первой инстанции, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "АЛАНС" по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов, в том числе налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по результатам которой составлен акт проверки от 06.05.2016 N 12-10/24.

Принятым по итогам рассмотрения материалов проверки решением от 10.08.2016 N 12-10/62 ООО "АЛАНС" привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в общем размере 3886229 руб. 00 коп., в том числе: по п.1 ст.126 Налогового кодекса Российской Федерации - 17000 руб. 00 коп., по ст.123 Налогового кодекса Российской Федерации - 113170 руб. 00 коп., по п.3 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации - 3756059 руб. 00 коп., из них: по налогу на добавленную стоимость - 1298185 руб. 00 коп., по налогу на прибыль организаций - 24578741 руб. 00 коп., в том числе: в федеральный бюджет - 251673 руб. 00 коп., в бюджет субъекта Российской Федерации - 2206201 руб. 00 коп.; доначислены налоги в общей сумме 24688678 руб. 00 коп., в том числе: налог на добавленную стоимость - 12262436 руб. 00 коп., налог на прибыль организаций - 12426242 руб. 00 коп., из них: в федеральный бюджет -1257339 руб. 00 коп., в бюджет субъекта Российской Федерации - 11168903 руб. 00 коп.; начислены пени в общей сумме 6864858 руб. 00 коп., в том числе: по налогу на добавленную стоимость - 4167465 руб. 45 коп., по налогу на доходы физических лиц - 16568 руб. 00 коп., по налогу на прибыль организаций - 2680824 руб. 28 коп.

Общество обжаловало решение инспекции в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 17.11.2016 N 26-13/019658 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Общество, полагая, что решение инспекции не соответствуют законодательству о налогах и сборах, обжаловало его частично в судебном порядке.

Суд первой инстанции по результатам оценки представленных в материалы дела доказательств, применив положения статей 169, 171, 172, 173, 247, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", разъяснения, изложенные в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", пришел к выводу о том, что ООО "АЛАНС" претендует на получение необоснованной налоговой выгоды в виде отнесения в состав расходов по налогу на прибыль и вычетов по налогу на добавленную стоимость по выполнению субподрядных работ и приобретению товаров контрагентами ООО "Инжгеопроект", ООО "Сиблеспроект", ООО "Сибиряк", ООО "Авангард", ООО "Партнер".

Основанием для частичного удовлетворения требований послужил вывод суда о недоказанности состава вмененного налогоплательщику налогового правонарушения (вина в форме умысла) и неправомерности в этой связи привлечения его к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд признал обоснованными вывод инспекции о неправомерности отнесения ООО "АЛАНС" в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, сумм амортизационных отчислений, а также правомерным привлечение к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции признает правильными и обоснованными выводы суда первой инстанции, а принятое им решение - подлежащим оставлению без изменения, исходя из следующего.

Пунктом 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Пределы судебного разбирательства при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, в том числе судебных приставов-исполнителей, установлены частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, согласно которой арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными (часть 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

В силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Как следует из оспариваемого решения, основанием доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, привлечения к ответственности за их неуплату, и начисления соответствующих пеней послужили мероприятия налогового контроля в отношении контрагентов налогоплательщика - ООО "Инжгеопроект", ООО "Сиблеспроект", ООО "Сибиряк", ООО "Авангард", ООО "Партнер", в соответствии с которыми инспекцией сделан вывод о том, что представленные налогоплательщиком документы содержат недостоверные сведения, не подтверждают реальность хозяйственных операций по выполнению субподрядных работ и приобретению товара и не могут служить основанием для отнесения затрат к расходам при налогообложении прибыли и применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

По мнению апелляционной инстанции, суд первой инстанции, должным образом исследовав представленные в материалы дела доказательства, оценив изложенные в оспариваемом решении обстоятельства в своей совокупности и взаимосвязи, правильно согласился с данным выводом налогового органа, руководствуясь следующим.

На основании статей 143, 246 Налогового кодекса Российской Федерации ООО "АЛАНС" является плательщиком налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

На основании пунктов 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, либо приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Положениями статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации закреплено, что документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав, сумм налога на добавленную стоимость к вычету, являются счета-фактуры, которые выставляются продавцом при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В силу части 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

В Определении от 16.10.2003 N 329-0 Конституционный Суд России указал, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством. Изложенные правовые позиции нашли отражение в сохраняющих свою силу решениях Конституционного Суда Российской Федерации (Определения от 25.07.2001 N 138-0 и от 04.12.2000 N 243-0). Разрешение же вопроса о добросовестности либо недобросовестности налогоплательщика при исполнении им налоговых обязанностей, как связанное с установлением и исследованием фактических обстоятельств конкретного дела, относится к компетенции арбитражных судов.

Согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Как указано в пунктах 3, 4 Постановления N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Вместе с тем эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 указанного выше постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6).

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала (пункты 7, 8, 9).

Обязанность по доказыванию правомерности учета в составе расходов затрат применения налоговых вычетов законодателем возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Между тем налоговые органы не освобождаются от обязанности по доказыванию как факта наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и недобросовестности налогоплательщика при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

Судом первой инстанции по материалам дела установлено, что ООО "АЛАНС" заключило с ООО "РН-Эксплорейшн" договоры от 02.07.2012 N N 214-12-ВС, 212-12-ВС, 213-12-ВС, 211-12-ВС, согласно которым подрядчик (ООО "АЛАНС") обязуется по заданию заказчика (ООО "РН-Эксплорейшн") выполнить комплекс подготовительных работ к строительству поисково-оценочной скважины N 1 Умоткинского лицензионного участка, N 2 Кулиндинского лицензионного участка, N 73 Даниловского лицензионного участка, N 3 Восточно-Сугдинского лицензионного участка, N 6 Санарского лицензионного участка, включающий: вынос в натуру точки бурения, буровой площадки и подъездных дорог к поисково-оценочной скважине, комплекс инженерных и археологических изысканий на территории проектируемой буровой площадки, землеустроительные работы по оформлению прав ОАО НК "Роснефть" на земельные (лесные) участки для строительства поисково-оценочных скважин и подъездных путей.

Во исполнение вышеуказанных договоров ООО "АЛАНС" заключило договоры:

с ООО "Инжгеопроект" от 03.07.2012 N 211-215-12/1, по условиям которого субподрядчик (ООО "Инжгеопроект") обязуется по поручению подрядчика (ООО "АЛАНС") выполнить полевые работы, необходимые для строительства поисково- оценочных скважин: N 73 Даниловского лицензионного участка, N 1 Умоткинского лицензионного участка, N 3 Восточно-Сугдинского лицензионного участка, разведочной скважины N 6 Санарского лицензионного участка;

с ООО "Авангард" от 01.08.2012 N 211-215-12/2С, по условиям которого субподрядчик (ООО "Авангард") обязуется по поручению подрядчика (ООО "АЛАНС") выполнить полевые работы, необходимые для строительства поисково-оценочных скважин N 73 Даниловского лицензионного участка, N 2 Кулиндинского лицензионного участка, разведочной скважины N 10 Могдинского лицензионного участка;

с ООО "Сиблеспроект" от 04.07.2012 N 211-215-12/3С, согласно которому ООО "Сиблеспроект" (субподрядчик) обязуется выполнить для ООО "АЛАНС" работы: комплекс землеустроительных работ, необходимых для поисково-оценочных скважин N 73 Даниловского лицензионного участка, N 1 Умоткинского лицензионного участка, N 10 Могдинского лицензионного участка, N 6 Санарского лицензионного участка; подготовить проекты освоения лесов лесных участков для геологического изучения недр, разработки месторождений полезных ископаемых на поисково-оценочных скважинах "Санарская-4", "Санарская-5", "Переображенская-5", "Могдинская-8", "Даниловская-71" с вертолетной площадкой и подъездной дорогой, расположенных на территории Катангского лесничества Катагского района Иркутской области.

В соответствии с пунктом 6.1 договоров от 02.07.2012 N N 214-12-ВС, 212-12-ВС, 213-12-ВС, 211-12-ВС, заключенных с ООО "РН-Эксплорейшн", существенным условием является выполнение работ лично подрядчиком. В случае возникновения необходимости привлечения к выполнению работ субподрядчиков, подрядчик обязан согласовать письменно с заказчиком все субподрядные организации и предоставить заказчику заверенные копии договоров с субподрядными организациями.

Вместе с тем, ООО "РН-Эксплорейшн" не представило письменно согласованные заявки на привлечение субподрядных организаций.

В соответствии с техническим заданием, календарным планом по договору от 03.07.2012 N 211-215-12/1 данные работы включают в себя: предварительный анализ расположения и вынос в натуру точек планируемого бурения скважин; определение и осмотр оптимальных подъездных путей, трассировка дорог к площадкам поискового бурения от федерального или муниципального зимника; расчистка подъездных путей к буровым площадкам; вынос в натуру границ земельных участков под размещение площадок поисково- оценочных и поисково-разведочных скважин; закрепление на местности углов площадок бурения и вертолетной площадки; участие специалистов в полевом обследовании вариантов подъездов к площадкам.

В ходе проверки налогоплательщиком представлено два акта выполненных работ:

от 17.07.2012 N 1 по выполнению полевых работ, необходимых для строительства поисково- оценочной скважины N 73 Даниловского лицензионного участка;

от 17.08.2012 N 2 по выполнению полевых работ, необходимых для строительства поисково-оценочных скважин N 1 Умоткинского лицензионного участка, N 3 Восточно-Сугдинского лицензионного участка, N 6 Санарского лицензионного участка.

Следовательно, ООО "АЛАНС" по акту от 17.08.2012 N 2 приняты работы, выполненные на трех лицензионных участках, в то время как для каждого лицензионного участка и в зависимости от вида выполнения работ предусмотрены сроки выполнения работ, которые определены календарным планом, являющимся приложением N 2 к договору.

В силу статьи 708 Гражданского кодекса Российской Федерации указанные в договоре подряда начальный, конечный и промежуточные сроки выполнения работы могут быть изменены в случаях и в порядке, предусмотренных договором.

Согласно пункту 4.3 договора от 03.07.2012 N 211-215-12/1 при необходимости срок выполнения работ может быть изменен по обоюдному согласию сторон. Любая договоренность между сторонами считается действительной, если она подтверждается в письменной форме в виде дополнительного соглашения.

Судом первой инстанции установлено, что срок выполнения работ по закреплению на местности углов площадок бурения и вертолетной площадки, трассировке дорог к площадке поискового бурения от федерального или муниципального зимника по поисково-оценочной скважине N 6 Санарского ЛУ определен 19.08.2012, по поисково- оценочной скважине N 73 Даниловского лицензионного участка - 20.07.2012, в то время как акты выполненных работ от 17.08.2012 N 2, от 17.07.2012 N 1 составлены налогоплательщиком до наступления срока, установленного для выполнения спорных работ на данном участке.

Каких-либо дополнительных соглашений, свидетельствующих об изменении сроков выполнения работ, обществом не представлено.

При этом техническое задание по договору от 01.08.2012 N 211-215-12/2С (субподрядчик - ООО "Авангард") соответствует техническому заданию по договору от 03.07.2012 N 211-215-12/1 (субподрядчик - ООО "Инжгеопроект").

Из изложенного следует, что выполнение работ по выносу в натуру точек планируемого бурения скважины N 73 Даниловского лицензионного участка поручено как ООО "Инжгеопроект", так и ООО "Авангард".

Вместе с тем, из информационного отчета, представленного ООО "Авангард" по договору от 01.08.2012 N 211-215-12/2С, усматривается, что акт выноса на местность точки проектной скважины N 73 Даниловского лицензионного участка от 15.09.2012 подписан Аюрзанаевым О.Б., который является работником ООО "АЛАНС".

В ходе мероприятий налогового контроля также установлено, что ООО "АЛАНС" заключило с ОАО "Гипротюменьнефтегаз" договор от 16.11.2012 N 8210С, согласно которому подрядчик (ООО "АЛАНС") обязуется выполнить изыскательские работы: инженерно-геологические, инженерно-геодезические, инженерно- экологические, инженерно-гидрометериологические изыскания на стадии проектной документации по автодороге "Магистральный-Жигалово" участок д.Типуй - куст 101 по объекту "Обустройство Ковыктинского месторождения на период ОПР".

Во исполнение данного договора Общество заключило с ООО "Инжгеопроект" договор от 26.11.2012 N 8210/1С, согласно которому заказчик ( ООО "АЛАНС") поручает, а подрядчик (ООО "Инжгеопроект") принимает на себя обеспечение выполнения работ по инженерным изысканиям на стадии проектной документации, по автодороге "Магистральный-Жигалово" участок д.Типуй - куст 101 по объекту "Обустройство Ковыктинского месторождения на период ОПР".

Согласно техническому заданию данные работы включают в себя: подготовку съездов и площадок для буровой техники, рубку визирок при производстве топографо- геодезической съемки, организацию снабжения бригад заказчика в местах выполнения работ, в т.ч. доставка горючесмазочных материалов, запасных частей, продуктов питания, дров, воды, перевозку вагоно-домов заказчика по объекту.

Вместе с тем, ООО "АЛАНС" заключило договор от 16.11.2012 N К-16/12 с ООО "ГазпромТоргИркутск" на организацию трехразового питания, обеспечения товарами командировочных в вахтовом поселке на Ковыктинском ГКМ. В ведомостях по питанию указаны работники ООО "АЛАНС": Бондарь С.Н., Гамаюнов А.А., Комаров М.И., Атанов Г.В., Рыков Р.Н. и другие с указанием периода их нахождения, факт нахождения сотрудников подтверждается авансовыми отчетами.

Инспекцией также установлено, что ООО "АЛАНС" и ООО "Востокнефтепровод" заключили контракт от 29.03.2013 N У-02821.01.13/505/09-13, согласно которому ООО "АЛАНС" принимает на себя обязательства по выполнению работ и услуг на объекте "Магистральный нефтепровод Куюмба-Тайшет".

Пунктом 7.2 контракта предусмотрено, что ООО "АЛАНС" обязуется своими силами и средствами обеспечить получение всех необходимых разрешений на право производства работ, услуг, в том числе разрешения и согласования, связанные с использованием иностранной рабочей силы. Данные о привлеченных технических и людских ресурсах, имеющих отношение к выполненным подрядчиком работам, предоставляются по письменному запросу заказчика.

В ходе налоговой проверки заказчик представил список с указанием организаций - субподрядчиков, выполнявших работы по названному контракту, - ООО "Прогноз Изыскания" и ОАО "ВостСиб АГП".

Между тем, ООО "АЛАНС" заключило договоры:

с ООО "Сиблеспроект" от 15.04.2013 N У-02821/1С, согласно которому ООО "Сиблеспроект" обязуется выполнить землеустроительные работы по карьерам общераспространенных полезных ископаемых на территории Красноярского края Российской Федерации;

с ООО "Инжгеопроект" от 10.04.2013 N У-02821/3С, согласно которому ООО "Инжгеопроект" обязуется выполнить для ООО "АЛАНС" подготовительные и обеспечительные работы по карьерам общераспространенных полезных ископаемых на территории Красноярского края Российской Федерации.

Обоснованно обращено внимание судом первой инстанции и на следующее.

Согласно техническому заданию к договору от 10.04.2013 N У-02821/3С подрядчик должен выполнить подготовительные работы: сбор исходных данных, работа с архивом; обеспечение выполнения работ по инженерным изысканиям: организация снабжения бригад заказчика в труднодоступных местах выполнения работ, в т.ч. доставка горючесмазочных материалов, запасных частей, продуктов питания, дров, воды, перевозка оборудования заказчика между объектами работ.

В соответствии с актом освидетельствования работ исполнителя (приложение Г к отчету) по подготовительным работам, составленным ООО "Инжгеопроект" по договору от 10.04.2013 N У-02821/3С, ООО "Инжгеопроект" выполнены работы в карьерах Бурускон Эвенкийский район, Елом Богучанский район: рубка визирок при производстве топографо- геодезической съемки, но данный вид работ вышеуказанным договором не предусмотрен.

Более того, ООО "Транснефть-Восток" к письму от 15.12.2015 N ТНВ-01-03-07/42767 приложило список лиц, непосредственно выполнявших полевые работы по контракту от 29.03.2013 N У-02821, которые, по данным налогового органа, являются работниками ООО "АЛАНС".

Проверкой также установлено, что между ООО "АЛАНС" и ООО "Мечел инжиниринг" заключен договор от 18.07.2012 N 098-08, согласно которому подрядчик (ООО "АЛАНС") по заданию заказчика (ООО "Мечел инжиниринг") обязуется выполнить инженерно-геологические изыскания, необходимые для дальнейшей разработки проектной документации по объекту ОАО "ХК Якутуголь" Шахта "Джебарики-Хая", обработку запасов угля лицензионного участка.

Пунктом 3.1.13 указанного договора установлено, что подрядчик вправе привлекать третьих лиц для участия в выполнении отдельных видов работ исключительно с письменного согласования заказчика, оставаясь полностью ответственным перед заказчиком.

Согласно письму ООО "Мечел инжиниринг" от 02.08.2016 N 1111 полевые работы проводились специалистами подрядчика (ООО "АЛАНС") на территории генерального заказчика АО ХК "Якутуголь". Относительно специалистов, непосредственно выполнявших работы, сообщено, что должности и ФИО исполнителей указаны в Техническом отчете по инженерно-геологическим изысканиям.

В свою очередь, из представленного технического отчета на инженерно-геологические изыскания усматривается, что данный отчет подписан начальником отдела Сахаровским А.А., начальником СК Березным, инженером Зуккау, руководителем группы Севрюком, которые по данным инспекции являются работниками ООО "АЛАНС".

Кроме того, для исполнения вышеуказанного договора заявитель заключил договор с ООО "Партнер" от 30.07.2012 N 098-08/01, согласно которому субподрядчик (ООО "Партнер") обязуется выполнить для подрядчика (ООО "АЛАНС") по объекту ОАО "ХК Якутуголь" Шахта "Джебарики-Хая" расчистку площадок от поросли и веток деревьев с их последующей утилизацией для обеспечения отсутствия препятствий для производства инженерных изысканий, изготовление настила (гать) по заболоченным местам для проезда буровой техники, доставку техники подрядчика от н.п.Томмот до шахты (Аладан) и обратно.

В подтверждение факта выполнения работ налогоплательщиком представлены два акта выполненных работ N 1, при этом, один акт датирован "04.08.2012 г.", другой "11.10.2012 г.".

Согласно информационному отчету по объекту ОАО "ХК Якутуголь" Шахта "Джебарики-Хая" контрагент ООО "Партнер" выполнил работы, указанные в договоре от 30.07.2012 N 098-08/01.

В акте N 1 от 04.08.2012 сдачи-приемки работ (приложение N 1 к отчету) указано, что подрядчик выполнил работы: расчистку площадок от поросли и веток протяженностью 10 га - 20.07.2012; утилизацию убранной поросли и веток общим объемом 75 куб.м. - 23.07.2012; изготовление настила (гати) на заболоченных местах общим объемом 200 кв.м. - 23.07.2012; доставку техники (2 буровых установки) на объект инженерных изысканий - 18.07.2012; доставку техники (2 буровых установки) на объект инженерных изысканий - 04.08.2012.

Таким образом, работы выполнены подрядчиком ранее, чем заключен договор на их выполнение, в то время как статьей 425 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения.

Отмечено судом и то, что в исполнительной смете N 1 на инженерно-геологические изыскания, утвержденной ООО "Мечел инжиниринг", в расчет стоимости работ по договору не входят те виды работ, которые ООО "АЛАНС" передало на выполнение ООО "Партнер".

В ходе проверки налоговым органом установлено, что между ООО "АЛАНС" и ООО "Восток-Энерджи" заключен договор от 01.10.2012 N 13/12, согласно которому подрядчик (ООО "АЛАНС") обязуется по заданию заказчика (ООО "Восток-Энерджи") выполнить комплекс инженерных изысканий площадки поисково-оценочной скважины N 2 на Верхнеичерском лицензионном участкке с вертолетной площадкой и подъездным автозимником к ним, оформление правоустанавливающих документов на земельные (лесные) участки под ее строительство.

В свою очередь, ООО "АЛАНС" заключило договор с ООО "Авангард" от 03.10.2012 N 13/12-1С, согласно которому субподрядчик (ООО "Авангард") обязуется выполнить для ООО "АЛАНС" (заказчик) полевые работы, необходимые для строительства поисково-оценочной скважины N 2 Верхнеичерского лицензионного участка ООО "Восток-Энерджи".

В соответствии с техническим заданием, работы включают в себя: предварительный анализ, вынос в натуру точек бурения и предполагаемых дорог к буровым площадкам от федерального зимника, вынос в натуру границ земельных участков под размещение площадок поисково-оценочных и поисково-разведочных скважины, закрепление на местности углов площадок бурения и вертолетной площадки.

В информационном отчете, представленном ООО "Авангард" по договору от 03.10.2012 N 13/12-1С, приложение В (акты о выносе на местность точки проектной скважины) подписано Чумаченко В.А., Зеленой О.Г. (ООО "РН-Бурение"), Зеленковым А.Н. (инженер-геодезист ООО "АЛАНС"), Скляром М.А., Аюрзанаевым О.Б. (заместители главного инженера ООО "АЛАНС"), приложение Г (акт приемки выноса на местность точек бурения, угловых точек площадки бурения и вертолетной площадки, пунктов опорной геодезической сети) - Чумаченко В.А. (ООО "РН-Бурение"), Аюрзанаевым О.Б. (заместитель главного инженера ООО "АЛАНС"), приложение Д (карточки закладки поисково-оценочной скважины и пункта ПГВС) - Бескиным М.Ю. (инженер-геодезист ООО "АЛАНС"), приложение Е (ведомости углов поворота (координаты точек) трассы подъездного автозимника с каталогом координат - Климушей Ю.С., Бескиным М.Ю. (инженеры-геодезисты ООО "АЛАНС").

Приняты во внимание судом первой инстанции показания следующих свидетелей.

Допрошенный в качестве свидетеля Аюрзанаев О.Б. пояснил, что с 2012-2014 г.г. работал в ООО "АЛАНС" по совместительству в АО "Кадастрсъемка" и ООО "Земля и право" в должности заместителя главного инженера. В должностные обязанности входила разработка технических указаний в соответствии с нормативами, установленными законодательством, т.е. программа необходимых работ для выполнения окончательной продукции для заказчика. Конечным результатом при осуществлении геодезии для заказчика является технический, в котором отражается рельеф заданной местности, существующие объекты и объекты строительства. Для ООО "АЛАНС" разрабатывал технические указания и программу работ, в том числе: по разведочным скважинам: N 73 Даниловского, N 2 Кулиндинского, N 10 Могдинского, 16 N 1 Умоткинского, N 3 Восточно-Сугдинского, N 6 Санарского лицензионных участков для ООО "РН-Экспорейшн" (для Роснефти). ООО "Инжгеопроект", ООО "Авангард" ему не знакомы, Исаеву Л.И., Зубченко А.В. не знает (протокол допроса свидетеля от 16.02.2016 N 12-33/12-4).

Свидетель Комаров М.И. пояснил, что: "с октября 2012 года по 2014 год работал в ООО "Земля и право" в должности заместителя начальника отдела "Инженерно-геодезических изысканий", с середины 2013 года совмещал работу в ООО "АЛАНС". На поисково-оценочные скважины Даниловского, Умоткинского, Восточно-Сугдинского, Санарского, Могдинского, Кулиндинского лицензионных участков не выезжал, проводил камеральную проверку полевых материалов - геодезических, предоставленных нашими полевыми бригадами с данных мест. На объект автодороги Жигалово-Магистральный (д.Типуй куст 101) выезжал для выполнения геодезических изысканий (топографические работы). На карьеры общераспространённых полезных ископаемых Красноярский край Эвенкийский, Богучанскицй муниципальные районы не выезжал, также проводил камеральную проверку полевых материалов - геодезических, предоставленных нашими полевыми бригадами". ООО "Инжгеопроект" не знает, с Исаевой Л.И. не знаком (протокол допроса свидетелей от 19.02.2016 N 12-33/12-7).

Свидетель Журов Е.С. пояснил, что: "с марта 2012 года по август 2014 года работал в ООО "АЛАНС" в должности геолога. В 2012 году были командировки на лицензионные участки: N 2 Верхнеичерский, N 73 Даниловский, N 10 Могдинский, N 6 Преображенский, N 1 Кулиндинский, N 6 Санарский, N 1 Умоткинский для проведения инженерно-геологических изысканий для линейных и площадных сооружений (бурение инженерно-геологических скважин). В конце 2012 года на объекте автодороги Жигалово-Магистральный (д.Типуй куст 101) выполнял функцию работника по ВЭС (электрическое сопротивление грунтов). ООО "Инжгеопроект" не знакомо, Исаеву Л.И. не знает (протокол допроса свидетеля от 02.03.2016 N 12-33/15-1).

Свидетель Суманеев И.Л. пояснил, что с марта 2012 года по 2014 год работал в ООО "АЛАНС" в должности заместителя начальника службы качества, в должностные обязанности входило: проверка материалов геодезического характера (проверка качества входной продукции - технические отчеты, топографические планы, и т.п.) а также ремонт и проверка геодезического оборудования. Находился в командировках в Красноярском крае, г.Ленске, в Якутии, п.Магистральный, на всех объектах находились только сотрудники ООО "АЛАНС". ООО "Инжгеопроект", ООО "Авангард", ООО "Партнер" не знает, с Исаевой Л.И., Зубченко А.В., Зверевым С.А. не знаком (протокол допроса свидетеля от 16.02.2016 N 12-33/12-5).

Приведенные также в апелляционной жалобе доводы общества о недопустимости протоколов данных свидетелей судом первой инстанции обоснованно отклонены по тем мотивам, что согласно разъяснениям, изложенным в пункте 26 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57, по смыслу пункта 9 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации в период приостановления выездной проверки не допускаются получение объяснений налогоплательщика и допрос его сотрудников. Однако инспекция не лишена права осуществлять действия вне территории (помещения) налогоплательщика, если они не связаны с истребованием у него документов.

Обоснованно отклонена судом первой инстанции и ссылка общества на то, что протоколы допроса свидетелей не подписаны иными лицами, присутствовавшими при допросе, поскольку утвержденная Приказом ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@ форма протокола допроса предусматривает только строку для подписи иных лиц, при участии которых проведен допрос (переводчик, специалист, другое лицо), то есть лиц, осуществлявших активное участие в ходе проведения допроса. Строку для подписи иных лиц, присутствовавших при допросе (пассивное участие), утвержденная форма не предусматривает. Кроме того, лица, присутствовавшие при допросе, не могут повлиять на пояснения допрашиваемого лица, в связи с чем отсутствие их подписи не может повлиять на достоверность документа.

Наряду с этим, суд первой инстанции признал недопустимым доказательством по делу протокол допроса свидетеля Журова Е.С. по причине того, что протокол не подписан должностным лицом, проводившим допрос.

Соглашаясь с выводами налогового органа, суд первой инстанции исходил также из следующего.

ООО "АЛАНС" заключило договор с ООО "Восточно-Сибирские магистральные нефтепроводы" от 10.07.2012 N У-0146.01.48.12/858/48-12, согласно которому исполнитель (ООО "АЛАНС") по заданию ООО "Востокнефтепровод" обязуется выполнить работы по созданию опорной геодезической сети из постоянных реперов по ЛЧ МН ВСТО-1 в системе геодезических координат 1995 года в соответствии с техническим заданием. В техническом задании определено, что для обеспечения отсутствия препятствий на углах возвышения более 15 градусов, необходимо выполнить расчистку площадок пунктов от поросли и веток деревьев с их последующей утилизацией.

В соответствии с пояснениями ООО "Транснефть-Восток", согласно пункту 2.3.4 договора от 10.07.2012 N У-0146.01.48.12/858/48-12 исполнитель должен выполнить работы лично, а в случае необходимости привлечения подрядных организаций, ООО "АЛАНС" обязано согласовать их привлечение с заказчиком, но заявитель не обращался к заказчику с согласованием привлечения соисполнителей (приложение N 6).

ООО "АЛАНС" заключило с ООО "Партнер" договор от 07.08.2012 N 040-СП-12, согласно которому Субподрядчик (ООО "Партнер") обязуется выполнить для подрядчика (ООО "АЛАНС") отыскание, обследование, восстановление 450 реперов ОГС, расчистку и подготовку площадок для проведения GPS-измерений на участке нефтепровода ВСТО-1: НПС-7-НПС-21 "Сковородино", 723, 237-2691, 14 км., доставку транспортных средств заказчика из г.Иркутска до места проведения работ.

В приложении Б к техническому отчету подрядчик представил реестр реперов в количестве 400 штук и в приложении В - обзорную схему объекта работ.

Договорами от 09.04.2012 N N 117-12-ВС, 118-12-ВС, 119-12-ВС, 120-12-ВС, заключенными между ООО "АЛАНС" и ОАО "РН-Эксплорейшн", на выполнение работ по планово-высотной привязке поисково-оценочных свкажин N 72 на территории Даниловского лицензионного участка, N 9 на территории Могдинского лицензионного участка, N 6 на территории Преображенского лицензионного участка, N 1 на территории Кулиндинского лицензионного участка предусмотрено, что существенным условием является выполнение работ лично подрядчиком (ООО "АЛАНС"), все субподрядные организации согласовываются с заказчиком до проведения работ.

ООО "АЛАНС" привлечение третьих лиц не согласовывалось.

Во исполнение вышеуказанного договора, ООО "АЛАНС" заключило договор с ООО "Авангард" от 09.04.2012 N 117-120-12/1С, согласно которому ООО "Авангард" (субподрядчик) обязуется выполнить для ООО "АЛАНС" (подрядчика) работы по расчистке площадок и созданию двух базовых станций, поддержание работы базовых станций для обеспечения выполнения топографо-геодезических работ по планово-высотной привязке поисково-оценочных скважин N 72 на территории Даниловского лицензионного участка, N 9 на территории Могдинского лицензионного участка, N 6 на территории Преображенского лицензионного участка, N 1 на территории Кулиндинского лицензионного участка ОАО "НК Роснефть" в Восточной Сибири (Иркутская область).

В техническом отчете, представленном ООО "Авангард" по договору 09.04.2012 N 117-120-12/1С, в разделе 3 указан список лиц, выполнявших работы на объекте: главный инженер проекта Разанаев О.Б., инженер-геодезист 1 категории Амиржанов М.А., рабочий Колесников И.В., инженер-геодезист Гобдан Е.И., водитель Суриков Е.П., которые являются сотрудниками ООО "АЛАНС".

В соответствии с договором от 04.09.2012 N 045-СП-12А, заключенным между ООО "АЛАНС" и ООО "Авангард", субподрядчик (ООО "Авангард") обязуется выполнить для ООО "АЛАНС" комплекс землеустроительных работ муниципального образования поселок Уренгой Пуровского района Ямало-Ненецкого автономного округа.

Данный договор заключен во исполнение муниципального контракта от 23.07.2012 N 0190300001312000528-0097399, заключенного между ООО "АЛАНС" и Департаментом имущественных и земельных отношений Администрации Пуровского района.

На титульном листе отчета по видам землеустройства и состоянию кадастрового учета (муниципального образования поселок Уренгой Пуровского района Ямало-Ненецкого автономного округа) указан заказчик ООО "АЛАНС" по договору от 30.08.2012 N 044- СП-12А, в то время как договор заключен 04.09.2012 N 045-СП-12А (приложение N 16).

Судом первой инстанции также установлено, что во исполнение вышеуказанного муниципального контракта ООО "АЛАНС" заключило с ООО "Земля и право" договор субподряда от 07.08.2012 N 044-СП-12А, которое, в свою очередь, передало выполнение данных работ по договору от 30.08.2012 N 044-СП-12А/1С ООО "Инжгеопроект".

Таким образом, работы по инвентаризации земель были переданы на выполнение как ООО "Инжгеопроект", так и ООО "Авангард".

Проверкой установлено, что ООО "АЛАНС" и ОАО "Уралпромэнергопроект" заключен договор подряда от 28.11.2011 N В-0125/11А на выполнение инженерных изысканий на площадке Ново-Иркутской ТЭЦ для разработки проектной и рабочей документации по объекту "Турбоагрегат станционный N 6 Ново-Иркутской ТЭЦ".

Согласно техническому заданию к исполнителю предъявлены требования - наличие свидетельства СРО о допуске к видам работ, которые оказывают влияние на безопасность особо опасных, технически сложных и уникальных объектов, предусмотренных ст.48.1 Градостроительного кодекса Российской Федерации.

Во исполнение данного договора, налогоплательщик заключил договор с ООО "Авангард" от 05.10.2012 N В-0125/1С, по условиям которого субподрядчик (ООО "Авангард") обязуется выполнить для подрядчика полевые работы на площадке Ново- Иркутской ТЭЦ по объекту "Турбоагрегат станционный N 6 Ново-Иркутской ТЭЦ".

В соответствии с Техническим заданием ООО "Авангард" должно было осуществить выезд на объект совместно с сотрудниками подрядчика, расчистку и подготовку площадок для инженерно-геологических изысканий, копку шурфов.

Вместе с тем, в отчете о выполнении полевых работ "Турбоагрегат станционный N 6 Ново-Иркутской ТЭЦ" ООО "Авангард" отражены полевые работы: рекогносцированное обследование-обследование фундаментов турбоагрегата с целью изучения особенностей геоморфического строения, стратиграфии участков с развитием неблагоприятных физико-геологических процессов и явлений, бурение скважин (для отбора грунтов и грунтовых вод) с помощью буровой установки УРБ-2-А-2, горные работы - проходка шурфов внутри машинного зала под силовой плитой вблизи фундамента здания для изучения инженерно-геологического разреза и отбора проб грунтов с глубины от 1,5 до 6 метров.

Следовательно, указанные в отчете работы не предусмотрены техническим заданием к договору от 05.10.2012 N В-0125/1С.

Учтено судом и то, что ООО "Авангард" не является членом СРО, в то время как по данным официального сайта http//reestr.nostoy.ru ООО "АЛАНС" имеет свидетельство от 07.04.2011 N И-03-25-057 о допуске к определенному виду или видам работ, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства.

Налоговым органом установлено, что по договору от 15.07.2013 N 004-СП-13/А ООО "АЛАНС" поручает, а подрядчик (ООО "Инжгеопроект") принимает на себя обязательство изготовить продукцию (25 трубчатых металлических реперов, 46 стальных марок, 25 металлических колпаков для наружного оформления центров геодинамического полигона, 25 срубов) и сдать результат заказчику.

Данные работы были приняты заявителем по акту от 19.08.2013 N 1.

ООО "АЛАНС" также заключен договор от 26.03.2012 N 004-СП-12А с ООО "Сиблеспроект" на выполнение землеустроительных работ.

В соответствии с техническим заданием ООО "Сиблеспроект" должно выполнить: сопровождение согласования органами государственной власти, органами местного самоуправления плана границ населенного пункта "город Ангарск" в целях их утверждения; обеспечение предоставления сведений из государственного кадастра недвижимости, подтверждающих внесение сведений о границе населенного пункта "город Ангарск" в государственный кадастр недвижимости, а также подтверждающих закрепление координат характерных точек границы населенного пункта "город Ангарск" долговременными межевыми знаками на местности.

Во исполнение договора подряда от 13.04.2012 N 101/0006/12, заключенного ООО "АЛАНС" с ОАО "Дальтрансгаз", заявителем заключен договор с ООО "Сиблеспроект" от 16.04.2012 N 101/0006/12/1С, согласно которому ООО "Сиблеспроект" обязуется выполнить по поручению ООО "АЛАНС" работы по разработке "проектов освоения лесов" и подготовке лесных деклараций для оформления прав ООО "Дальтрансгаз" на лесные участки, занимаемые объектами недвижимого имущества ОАО "Дальтрансгаз".

Согласно техническому заданию, месторасположение участков: Комсомольский, Нанайский, Хабаровский, Амурский муниципальные районы Хабаровского края. Более конкретная информация о местонахождении участков содержится в приложении N 4 к договору (в количестве 35 участков).

Управление лесами Правительства Хабаровского края письмом от 27.07.2016 N 02- 12/8196 сообщило, что разработчиком проектов освоения лесов для ООО "Дальтрансгаз" являлось ООО "АЛАНС" (приложение N 7).

Налогоплательщиком заявлены вычеты и расходы по взаимоотношениям с ООО "Сиблеспроект" по договору от 12.11.2012 N У-0257-1С на выполнение работ по отводу земельных участков для строительства и эксплуатации объектов, указанных в приложениях N N 1.1.-1.8, заключенному во исполнение контракта от 01.11.2012 N У-0257.01.09.12/1332/09-12 с ООО "Востокнефтепровод".

По данному контракту ООО "АЛАНС" (подрядчик) принимает на себя выполнение работ и услуг на объекте "Вдольтрассовый проезд 2112 км 2280 ТС ВСТО (республика Саха "Якутия" Алданский и Нерюнгринский районы строительство протяженность дороги - 167,98 км".

При этом согласно сводным отчетам о выполнении работ по отводу земельных участков для строительства объекта и под эксплуатацию объекта ООО "Сиблеспроект" отражены работы, как предусмотренные контрактом от 01.11.2012 N У-0257.01.09.12/1332/09-12, а именно: Вдольтрассовый проезд 2112 км 2280 ТС ВСТО Строительство, так и не имеющие никакого отношения к данному контракту: Вдольтрассовый проезд 679 км 723 ТС ВСТО Строительство; расширение трубопроводной системы "Восточная Сибирь-Тихий океан"участок ГНПС "Тайшет"-НПС "Сковородино" до 50 млн.т/год НПС N 16; расширение трубопроводной системы "Восточная Сибирь-Тихий океан" участок ГНПС "Тайшет"-НПС "Сковородино" до 50 млн.т/год НПС N 18; расширение трубопроводной системы "Восточная Сибирь-Тихий океан" участок ГНПС "Тайшет"-НПС "Сковородино" до 50 млн.т/год Резервная нитка ППНМ через р.Ангара; расширение трубопроводной системы "Восточная Сибирь-Тихий океан" участок ГНПС "Тайшет"-НПС "Сковородино" до 50 млн.т/год Резервная нитка ППНМ через р.Алдан; расширение трубопроводной системы "Восточная Сибирь-Тихий океан" участок ГНПС "Тайшет"-НПС "Сковородино" до 50 млн.т/год Резервная нитка ППНМ через Усть-Илимское водохранилище; Вдольтрассовый проезд 723 км 843 ТС ВСТО Строительство. ООО "АЛАНС" заключило договор с ООО "Сибиряк" от 09.04.2012 г. N 2012/02/0388/1С, согласно которому ООО "Сииряк" обязуется выполнить для ООО "АЛАНС" комплекс кадастровых работ по оформлению прав ОАО "Газпром" на земельные участки на объектах, входящих в состав стройки: "Обустройство Юбилейного НГКМ (пласты АУ11 и ПК 18-20) на годовой объем 1,75 млрд. куб.м. газа.

Согласно техническому заданию после выполнения указанных работ подрядчику предоставляются: материалы выбора земельных участков, схемы расположения земельных участков на кадастровых планах территорий, межевые планы, кадастровые паспорта земельных участков, распорядительные документы об утверждении акта выбора, о предоставлении земельных участков в аренду.

Вместе с тем, вышеуказанные документы не представлены.

Обращено внимание суда первой инстанции и на то, что проведенный налоговым органом анализ журнала входящей корреспонденции показал, что отделами ООО "АЛАНС" инженерно-экологических, инженерно-геологических и геологических изысканий представлены технические отчеты по выполнению соответствующих работ на объекте "Обустройство Юбилейного НГКМ (пласты АУ11 и ПК 18-20) на годовой объем 1,75 млрд. куб.м. газа".

Кроме того, налоговым органом установлено, что Департамент по лесным отношениям Республика Саха (Якутия) письмом от 25.07.2016 N 01-10/2250 сообщил, что проекты освоения лесов, прошедших государственную регистрацию разработаны ООО "АЛАНС" и Якутским филиалом ФГУП "Рослесинфорг". Заявление на государственную экспертизу поданы специалистом ООО "АЛАНС" Чупиной Н.В.

В свою очередь, Министерство лесного комплекса Иркутской области письмом от 22.07.2016 N 91- 35-7242/16 также сообщило, что разработчиком проектов освоения лесов по лесным участкам, находящимся на территории Иркутской области, предоставленным под эксплуатацию объектов ВСТО ООО "Востокнефтепровод", ОАО "НК "Роснефть" (ООО "РН Эксплорейшен"), является ООО "АЛАНС".

Проверкой установлено, что между налогоплательщиком и ООО "Инжгеопроект" заключены договоры поставки от 02.07.2013 N КП081-13А, от 10.04.2013 N КП059-13А согласно которым поставщик ("ООО "Инжгеопроект") обязуется поставить ООО "АЛАНС" дизельное топливо (летнее) ДТ-Л в количестве 36788л. и в количестве 3600л., бензин АИ-92 в количестве 7437л., соответственно.

В соответствии пунктом 2.1 договоров доставка дизельного топлива и бензина производится силами и средствами поставщика (ООО "Инжгеопроект") до объектов работ покупателя (ООО "АЛАНС").

Согласно пункту 1.4 Правил перевозки опасных грузов автомобильным транспортом, утвержденных Приказом Минтранса Российской Федерации от 08.08.1995 N 73 (действовавших в спорный период), к опасным грузам относятся любые вещества, материалы, изделия, отходы производственной и иной деятельности, которые в силу присущих им свойств и особенностей могут при их перевозке создавать угрозу для жизни и здоровья людей, нанести вред окружающей природной среде, привести к повреждению или уничтожению материальных ценностей.

Перечень опасных грузов, перевозимых автомобильным транспортом, приведен в приложении N 3 к Правилам, в котором дизельное топливо и бензин относится к опасным грузам. Для возможности осуществления перевозок опасных грузов организация-перевозчик должна иметь соответствующую лицензию (п.2.1 данных Правил), специально оборудованный автотранспорт (п.4.1 данных Правил), а также специально подготовленный персонал, отвечающий требованиям п.п.5.1 и 5.2 вышеуказанных правил.

Несмотря на изложенные требования, обществом каких-либо доказательств того, что контрагент располагал необходимыми документами для перевозки опасных грузов, персоналом, а также транспортными средствами не представлено.

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда вывод суда первой инстанции о недоказанности поставки топлива спорным контрагентом.

На основании пункта 1 статьи 510 Гражданского кодекса Российской Федерации доставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки их транспортом, предусмотренным договором поставки, и на определенных в договоре условиях. В случаях, когда в договоре не определено, каким видом транспорта или на каких условиях осуществляется доставка, право выбора вида транспорта или определения условий доставки товаров принадлежит поставщику, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов, существа обязательства или обычаев делового оборота.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 8 июля 1997 года N 835 "О первичных учетных документах", принятым в целях реализации положений названного Федерального закона, функции по разработке и утверждению альбомов унифицированных форм первичной учетной документации и их электронных версий были возложены на Государственный комитет Российской Федерации по статистике.

Госкомстат России, реализуя предоставленные ему полномочия, Постановлением от 28 ноября 1997 года N 78 утвердил согласованные с Минфином России и Минэкономики России унифицированные формы первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте, в том числе форму N 1-Т "Товарно-транспортная накладная", а также указания по применению и заполнению этих форм.

В соответствии с положениями Инструкции Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, ЦСУ СССР N 354/7, Минавтотранса РСФСР N 10/998 от 30 ноября 1983 года "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" (в ред. Постановления Госкомстата России от 28 ноября 1997 года N 78), которые должны оцениваться в неразрывной связи с указаниями по применению и заполнению форм, утвержденных Постановлением Госкомстата России от 28 ноября 1997 года N 78, товарно-транспортная накладная формы N 1-Т является первичным учетным документом, предназначенным для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки, и состоит из двух разделов: товарного и транспортного. Товарный раздел определяет взаимоотношения грузоотправителей и грузополучателей и служит для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителя и оприходования их у грузополучателя. Транспортный раздел определяет взаимоотношения грузоотправителей - заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта и служит для учета транспортной работы и расчетов с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные услуги по перевозке грузов.

На основании пункта 6 указанной Инструкции товарно-транспортная накладная признана единственным документом, служащим для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета. Иной унифицированной формы первичной документации по учету движения товарно-материальных ценностей при перевозке груза автомобильным транспортом и учету работы перевозчика действующим законодательством не предусмотрено.

Постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 года N 132 введена форма N ТОРГ-12 "Товарная накладная", утвержденная для учета торговых операций и применяется для оформления (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации, и которая составляется в двух экземплярах, передаваемых по одному экземпляру организации, сдающей товары, и сторонней организации. Разделы, позволяющие учесть движение товарно-материальных ценностей, транспортные работы и расчеты за перевозку, в ней отсутствуют.

Анализ вышеприведенных положений позволяет сделать вывод о том, что форма ТТН N 1-Т, и форма ТН N ТОРГ-12 являются взаимодополняющими документами, и наличие товарной накладной по форме N ТОРГ-12 не исключает необходимости наличия товарно-транспортной накладной по форме N1-Т в случае доставок груза автомобильным транспортом.

В пункте 2.2 договора от 10.04.2013 N КП0559-13А установлено, что поставщик (ООО "Инжгеопроект") поставляет дизельное топливо: 2000л. до базы покупателя в урочище Тэтэрэ Эвенкийского района Красноярского края, 1600 л. до базы на месторождении ООО "ТЮНГД" 70 км. от п.Таас Юрях Мирнинского района республики Саха.

Как правильно указывает суд первой инстанции, ни в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства товарно-транспортные накладные, подтверждающие перемещение (поставку) товаров от поставщика до покупателя, не представлены, в то время как содержание хозяйственных операций указывают на то, что данные лица значатся в качестве грузоотправителя и грузополучателя, и они территориально отдалены друг от друга, а потому должны были составляться ТТН по форме N 1-Т.

При этом, как следует из материалов дела, поставщиком оформлена только одна товарная накладная формы ТОРГ-12.

В совокупности с вышеизложенным правомерно учтены судом первой инстанции следующие обстоятельства, установленные в ходе налоговой проверки.

Согласно договорам купли-продажи от 15.01.2013 N КП-004-13А, N КП001-13А, от 21.03.2013 N КП018-13А, от 12.02.2013 г. N N КП013-13А, КП014-13А, от 08.02.2013 N КП010-13А ООО "Инжгеопроект" обязуется передать в собственность ООО "АЛАНС" транспортные средства: грузовой бортовой с манипулятором DAEWOO NOVUS F6CEF идентификационный номер KL3F6CEF1BK000003; ГАЗ 33081 2005 года выпуска идентификационный номер Х9633081150000017; ЗИЛ-8325 1981 года выпуска идентификационный номер отсутствует; гусеничный транспортер ГТСМ (ГАЗ-71) 1988 года выпуска заводской номер машины 811010040; гусеничный транспортер ГАЗ-71 2004 года выпуска заводской номер машины отсутствует; ЗИЛ-8325 1980 года выпуска идентификационный номер отсутствует.

Данные транспортные средства приняты заявителем, что подтверждается актами приема передачи транспортных средств от 15.01.2013, от 21.03.2013, от 12.02.2013, от 08.02.2013.

В соответствии с вышеуказанными договорами стоимость транспортных средств составила: грузовой бортовой с манипулятором DAEWOO NOVUS F6CEF идентификационный номер KL3F6CEF1BK000003 - 4100000 руб. 00 коп.; ГАЗ 33081 2005 года выпуска идентификационный номер Х9633081150000017 - 2150000 руб. 00 коп.; ЗИЛ- 8325 1981 года выпуска идентификационный номер отсутствует - 200000 руб. 00 коп.; гусеничный транспортер ГТСМ (ГАЗ-71) 1988 года выпуска заводской номер машины 811010040 - 600000 руб. 00 коп.; гусеничный транспортер ГАЗ-71 2004 года выпуска заводской номер машины отсутствует - 500000 руб. 00 коп.; ЗИЛ-8325 1980 года выпуска идентификационный номер отсутствует - 190000 руб. 00 коп.

ООО "Инжгеопроект" выставило налогоплательщику счет-фактуру от 26.02.2013 N 006 на сумму 277000 руб. 00 коп., товарную накладную от 26.02.2013 N 06, согласно которым заявитель приобрел двигатель SD46Т.

Налоговым органом установлено, что ООО "Инжгеопроект" состояло на налоговом учете в Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому округу г.Иркутска, с 10.02.2014 организация прекратила свою деятельность путем присоединения к ООО "ДВ-СТРОМ"; в период с 20.10.2010 по 10.02.2014 учредителем и руководителем являлась Исаева Любовь Ивановна; организация зарегистрирована по адресу: г.Иркутск, ул.Карла Либкнехта, д.121, оф.423; основной вид деятельности - лесозаготовка; имущество, персонал, необходимый для оказания спорных услуг, у организации отсутствует, среднесписочная численность за 2012 год - 1 человек.

ООО "ДВ-СТРОМ" письмом от 03.02.2015 сообщило, что не располагает какими- либо документами, поскольку правопредшественники не передали документов по отношениям со своими контрагентами.

По данным Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю ООО "ДВ-СТРОМ" состоит на налоговом учете с 30.05.2013; организация зарегистрирована по адресу: г.Владивосток, ул.Магнитогорская, 4, 400, который является адресом "массовой" регистрации; последняя налоговая отчетность представлена 21.03.2014 с нулевыми показателями; имущество отсутствует, среднесписочная численность за 2012-2014 гг. составляла 0 человек (письмо от 27.01.2015 N 14-22/02386).

В свою очередь, ООО "Партнер" (в период с 03.02.2011 по 16.05.2012 именовалось в ООО "Бизнес-Лидер") состоит на налоговом учете в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Иркутской области и зарегистрировано по адресу: г.Иркутск. ул.Октябрьской революции 12А, оф.200. Учредителем и руководителем данной организации в период с 03.02.2011 по 20.02.2012 являлся Зуев Владимир Иванович, с 21.02.2012 - Зверев Сергей Александрович; основной вид деятельности - оптовая торговля автомобильными деталями, узлами и принадлежностями; имущество, персонал, необходимый для оказания спорных работ (услуг), отсутствуют. ООО "Партнер" применяет упрощенную систему налогообложения (письмо Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Иркутской области от 06.02.2015 N 19-09/00436).

ООО "Авангард" состояло на налоговом учете в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Иркутской области; с 27.01.2016 организация прекратила свою деятельность путем присоединения к ООО "Ностромо"; организация была зарегистрирована по адресу: г.Иркутск, ул.Полярная,1; в период с 21.10.2010 по 14.08.2015 учредителем и руководителем организации являлась Зубченко Анна Владимировна, с 14.08.2015 - Трофимов Георгий Давидович; основной вид деятельности - оптовая торговля через агентов; имущество, персонал, необходимый для оказания спорных работ (услуг), отсутствуют.

ООО "Сибиряк" состояло на налоговом учете в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Иркутской области и с 27.04.2016 прекратило свою деятельность путем присоединения к ООО "АРГО" (г.Татарстан); организация была зарегистрирована по адресу: г.Иркутск, ул.Баумана, д.229/3, оф.1; учредителем и руководителем организации в период с 07.10.2011 по 23.11.2015 являлся Волков М.О., с 24.11.2015 по 06.12.2015 - Абдулина Камилла Юрьевна; основной вид деятельности - оптовая торговля пищевыми продуктами, включая напитки и табачные изделия; имуществом и персоналом, необходимым для оказания спорных работ (услуг), не располагает, среднесписочная численность в период с 2012-2014 гг. составляла 1 человек.

ООО "Сиблеспроект" состояло на налоговом учете в Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому округу г.Иркутска и с 24.10.2013 прекратило свою деятельность путем присоединения в ООО "БИЛС"; учредителем и руководителем в период с 26.07.2010 по 24.10.2013 являлся Моисеев Евгений Викторович; организация была зарегистрирована по адресу: г.Иркутск, ул.Пискунова, 122, оф.313; основной вид деятельности - лесное хозяйство и предоставление услуг в данной области; имущество, персонал, необходимый для оказания спорных работ (услуг), отсутствуют.

Из первичных документов следует, что от имени руководителя и главного бухгалтера расписывались: от ООО "Инжгеопроект" - Исаева Л.И., от ООО "Партнер" - Зверев С.А., ООО "Авангард" - Зубченко А.В., от ООО "Сибиряк" - Волков М.О., ООО "Сиблеспроект" - Моисеев Е.В.

Исаева Л.И. пояснила, что с 2007 года находится на пенсии, по просьбе знакомого Моисеева Евгения зарегистрировала на свое имя организацию - ООО "Инжгеопроект", руководителем данного общества являлась формально, а также указала на то, что выдала доверенности на ведение финансово-хозяйственной деятельности от имени ООО "Инжгеопроект" Моисееву Е. и на ведение бухгалтерской отчетности - Антипиной Любови, расчетные счета на имя данной организации не открывала, доверенность на распоряжение счетом не выдавала, денежные средства с расчетных счетов организации не снимала, никакие документы не подписывала, деятельность от имени ООО "Инжгеопроект" не осуществляла, договор с ООО "АЛАНС"" не подписывала (протокол допроса свидетеля от 30.10.2015 N 12-33/130, приложение N 2).

Антипова Л.И. пояснила, что работает в ООО "Технострой" в качестве бухгалтера, паспортные данные никому не давала, отношения к ООО "Инжгеопроект" не имеет, с Исаевой Л.И. не знакома (протокол допроса свидетеля от 29.07.2015 N 12-33/92).

Моисеев Е.В. пояснил, что является генеральным директором ООО "Сиблеспроект", ООО "Технострой". ООО "Инжгеопроект" - фирма контрагент, Исаева Л.Н. ему не знакома. Пояснить, какие именно взаимоотношения были с данной организацией не смог.

Моисеев Е.В. в отношении ООО "Сиблеспроект" пояснил, что данная организация осуществляет деятельность по лесоустройству, картографии, геодезии, оптовой торговле, а также указал, что общество не имеет основных и транспортных средств. Для осуществления картографических, геодезических землеустроительных работ привлекались сотрудники ООО "Земля и право", ООО "АЛАНС", АО "Кадастрсъемка". Свидетель подтвердил факт подписания первичных документов, представленных ему на обозрение (протокол допроса свидетеля от 17.07.2015 N 12-33/90).

Вместе с тем, ООО "АЛАНС", ООО "ЗЕМЛЯ и право" указывали на то, что договоры с ООО "Сиблеспроект" не заключали, кроме субподрядных.

Зверев С.А. пояснил, что примерно в период с марта 2013 года по март 2014 года являлся директором ООО "Партнер", фирма занималась оптовой торговлей сельскохозяйственными продуктами питания, организации ООО "АЛАНС", ООО "Земля и право" не знает, руководители данных организаций ему не знакомы (объяснения от 17.07.2015).

Зубченко А.В. пояснила, что по просьбе знакомого зарегистрировала ООО "Авангард" за денежное вознаграждение, информацией о данной организации не располагает, ООО "АЛАНС", ООО "Земля и право" не знает, руководители данных обществ не знакомы (протокол допроса свидетеля о 17.07.2015 N 12-33/89).

Волков М.О. пояснил, что является учредителем и руководителем ООО "Сибиряк", основной вид деятельности - оптово-розничная торговля строительными материалами, транспортные услуги, с ООО "АЛАНС", ООО "Земля и право", ООО "Инэгеопроект", ООО "Сиблеспроект" договоры не заключал, с Черезовым В.В., Проскуряковым В.Г., Моисеевым Е.В., Исаевой Л.И. не знаком (протокол допроса свидетеля от 23.11.2015 N 20-11/62).

Отклоняя доводы о недопустимости данных объяснений, суд первой инстанции правильно руководствовался следующим.

Согласно пункту 3 статьи 82 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы, таможенные органы, органы внутренних дел, следственные органы и органы управления государственными внебюджетными фондами Российской Федерации в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач.

В соответствии с правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Определении от 06.03.2008 N 2291/08, результаты оперативно-розыскных мероприятий являются не доказательствами, а лишь сведениями об источниках тех фактов, которые были получены с соблюдением требований Федерального закона от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности" и могут стать доказательствами после закрепления их надлежащим процессуальным путем.

В пункте 45 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что при исследовании и оценке представленной инспекцией доказательственной базы по налоговым делам судам надлежит исходить из того, что полученные в результате оперативно- розыскных мероприятий материалы могут использоваться налоговыми органами в числе других доказательств при рассмотрении материалов проверки (пункт 4 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации) или при осуществлении производства по делу о предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации правонарушениях (пункт 7 статьи 101.4 Налогового кодекса Российской Федерации), если такие мероприятия проведены и материалы оформлены согласно требованиям Федерального закона от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности".

Таким образом, сами по себе сведения, полученные в результате оперативно- розыскных мероприятий, не могут являться основанием для принятия налоговым органом решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности. При этом в действующем законодательстве отсутствуют ограничения в использовании налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля письменных доказательств, добытых в результате оперативно-розыскных мероприятий.

Судом установлено, что указанные объяснения использованы инспекцией для установления наличия или отсутствия недостоверных сведений в представленных обществом в налоговый орган документах относительно подписи лица, подписавшего первичные документы, и использованы в качестве сравнительного образца для проведения почерковедческой экспертизы.

Правильно отклонена судом первой инстанции ссылка заявителя на то, что Зверев С.А. не предупрежден об ответственности за дачу заведомо ложных показаний, поскольку получение объяснений в рамках опроса, предусмотренного Федеральным законом от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности", не требует предупреждения об уголовной ответственности за дачу ложных показаний. Не указание в объяснениях паспортных данных не свидетельствует о том, что сотрудниками полиции при взятии объяснений не устанавливалась личность лица, у которого берутся объяснения.

Суд первой инстанции в совокупности с установленными налоговым органом и ранее указанными обстоятельствами обоснованно учел результаты почерковедческой экспертизы (заключение почерковедческой экспертизы N 03-03/16), согласно которым:

- договоры от 03.07.2012 N 211-215/12/1С, от 26.11.2012 N 8210С/1С, КП081-13А от 02.07.2013, от 10.04.2013 N У-02821/3С, от 08.02.2013 N КП010-13А, от 15.01.2013 N КП004-13А, от 15.01.2013 N КП001-13А, от 21.03.2013 N КП018-13А, от 12.02.2013 N N КП013-13А, КП014013А, от 15.07.2013 N 004-СП-13А, от 10.04.2013 N КП059-13А, технические задания, календарный план, протоколы соглашения о цене, акты выполненных работ от 17.17.2012 N 1, от 17.08.2012 N 2, от 30.01.2013 N 0000001, от 03.10.2013 N 1, 08.02.2013, от 19.08.2013 N 1, счета-фактуры от 17.07.2012 N 00000084, от 17.08.2012 N 00000090, от 30.04.2013 N 0000038, от 02.08.2013 N 0000041, от 03.09.2013 N 0000047, от 03.10.2013 N 00000047, от 18.02.2013 N 00000005, от 16.01.2013 N 00000001, от 18.01.2013 N 00000002, от 18.03.2013 N 00000006, от 13.02.2013 N 00000003, от 14.02.2013 N 00000004, от 19.08.2013 N 0000044, от 26.02.2013 N 0000006, отчеты по полевым работам, отчеты по подготовленным работам, товарные накладные от 10.07.2013 N 000035, от 02.08.2013 N 000041, от 03.09.2013 N 000047, от 18.02.2013 N 000005, от 16.01.2013 N 000001, от 18.01.2013 N 000002, от 22.03.2013 N 000008, от 13.02.2013 N 000003, от 14.02.2013 N 0000004, от 26.02.2013 N 000006, акты приемки-передачи транспортных средств от 15.01.2013, от 21.03.2013, от 12.02.2013, от имени руководителя (директора) и главного бухгалтера ООО "Инжгеопроект" Исаевой Л.И. выполнены не Исаевой Л.И., а другим лицом. Подписи от имени Исаевой И.Л. выполнены двумя разными лицами;

- договоры от 30.07.2012 N 098-08/1С, от 07.08.2012 N 040-СП-12, протокол о соглашении цены, акты выполненных работ от 04.08.2012 N 1, от 11.10.2012 N 1, от 29.10.2012 N 1, счета-фактуры от 11.10.2012 N 00000045, от 29.10.2012 N 00000049, информационный отчет, технический отчет от имени руководителя (директора) и главного бухгалтера ООО "Партнер" Зверева С.А. выполнены не Зверевым С.А., а другим лицом. Подписи от имени Зверева С.А. выполнены одним лицом;

- договоры от 01.08.2012 N 211-215-12/2С, от 09.04.2012 N 117-120-12/1С, от 03.10.2012 N 13/12-1С, от 05.10.2012 N В-0125/1С, от 04.09.2012 N 045-СП-12А, технические задания от 01.08.2012 N 1, от 09.04.2012 N 1, от 03.10.2012 N 1, от 09.04.2012 N 1, календарный план от 01.08.2012 N 2, от 02.07.2012 N 1, от 03.10.2012, протоколы соглашения о цене от 01.08.2012 N 3, от 03.10.2012, от 05.10.2012 N 2, акты приемки-сдачи работ от 20.10.2012 N 41, от 10.10.2012 N 1, от 31.10.2012 N 1, от 27.06.2013 N 2, счета-фактуры от 20.10.2012 N 41, от 02.07.2012 N 24, от 10.10.2012 N 35, от 31.10.2012 N 46, от 27.06.2013 N 000041, информационный отчет, технический отчет, отчет о выполнении полевых работ от имени руководителя (директора) и главного бухгалтера ООО "Авангард" Зубченко А.В. выполнены не Зубченко А.В., а другим лицом. Подписи от имени Зубченко А.В. выполнены одним лицом;

- договор от 09.04.2012 N 2012/02/0388/1С, техническое задание на выполнение работ от 09.04.2012, протокол соглашения о цене от 09.04.2012, акт сдачи-приемки работ от 28.09.2012 N 1, счет-фактура от 28.09.2012 N 0000044, землеустроительное дело имени руководителя (директора) и главного бухгалтера ООО "СИБИРЯК" Волкова М.О. выполнены не Волковым М.О., а другим лицом. Подписи от имени Волкова М.О. выполнены одним лицом.

Рассмотрев приведенные также в апелляционной жалобе доводы о недопустимости данного экспертного заключения, суд первой инстанции правомерно отклонил их, указав следующее:

- рецензия от 01.08.2016 N 45/08-16 на заключение эксперта N 03-03/16 является субъективным мнением специалиста Грамотеева А.Н.;

- налоговым органом направлено письмо от 21.03.2016 N 12-15/01027 в адрес эксперта о постановке дополнительного вопроса - "Какова вероятность, что подписи, выполненные на документах, представленных на проведение почерковедческой экспертизы, исполнены Волковым М.О., Исаевой Л.И., Зубченко А.В., Зверевым С.А."; в заключении эксперта сделан вывод, что подписи в представленных документах выполнены не Волковым М.О., Исаевой Л.И., Зубченко А.В., Зверевым С.А., а иными лицами, который носит категоричный характер и не допускает вероятности;

- в экспертном заключении имеется отметка о том, что эксперту разъяснены права и обязанности, установленные статьей 85 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации и эксперт предупрежден об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения по статье 307 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации;

- несмотря на непредставление эксперту образцов подписей Иваевой И.Л. (руководителя ООО "Инжгеопроект"), содержащихся на документах, представленных Сбербанком России, эксперт в соответствии со статьей 95 Налогового кодекса Российской Федерации не отказался от проведения почерковедческой экспертизы и не предъявил дополнительных требований к документам.

Суд апелляционной инстанции также исходит из того, что рецензия специалиста Грамотеева А.Н. не может быть принята во внимание в качестве надлежащего допустимого доказательства, поскольку не имеет правового статуса, предусмотренного Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

При таких обстоятельствах, судом первой инстанции сделан правильный вывод о подписании представленных документов от имени обществ "Инжгепроект", "Авангард", "Партнер", "Сибиряк" неустановленными лицами.

При этом довод заявителя о возможности подписания договора и счета-фактуры от имени ООО "Инжгеопроект" Моисеевым Е.В., которому выдана доверенность, правильно отклонен судом как носящий предположительный характер, и не опровергающий тот факт, что в данных документах указана расшифровка подписи "Исаева Л.И.".

Отмечено судом и то, что в соответствии со ст.71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами, и никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Наряду с изложенным судом первой инстанции учтено ненахождение контрагентов ООО "Инжгеопроект", ООО "Партнер", ООО "Авангард" по месту государственной регистрации, подтвержденное протоколом осмотра от 12.09.2014 N 10-39/398, протоколами допроса свидетелей - собственников помещений, адрес которых заявлены в качестве юридических контрагентами, - Козловой Л.К., Рак В.А., Галухина С.А.

Апелляционный суд, оценивая приведенные в апелляционной жалобе доводы о недопустимости представленных в подтверждение обозначенного вывода доказательств, исходит из того, что само по себе не нахождение контрагентов общества по адресам, указанным в учредительных документах, не является безусловным и достаточным основанием для отказа в учете расходов для целей налогообложения и отказа в применении налоговых вычетов, но с учетом установленных по делу обстоятельств и противоречий, не устраненных заявителем, может подтверждать вывод налогового органа о нереальности спорных хозяйственных операций.

Апелляционная инстанция отмечает, что заявитель, утверждая о недоказанности факта ненахождения контрагентов по юридическим адресам, вместе с тем не представил доказательств того, что проявляя должную осмотрительность при заключении сделок с ними, он выяснял в том числе, вопрос о фактическом местонахождении контрагентов.

Обоснованность вывода суда первой инстанции о формальности документооборота со спорными контрагентами подтверждается и тем, что регистрация документов от спорных контрагентов в журнале "учета машинных носителей информации и машинных документов" с нарушением хронологического порядка, а из отчетов по полевым работам усматривается, что ООО "Инжгеопроект", ООО "Авангард" перед началом полевых работ выполнили полеты, полевое обследование площадки бурения с использованием вертолетного транспорта, определены месторасположение точки бурения и буровой площадки, но по данным налогового органа, контрагент не имеет в собственности транспортных средств, из анализа расчётного счета не усматривается перечисление денежных средств на приобретение либо аренду транспорта, в т.ч. вертолетного у сторонних организаций.

Резюмируя вышеизложенное, суд апелляционной инстанции признает, что вывод суда первой инстанции о формальности документооборота со спорными контрагентами и фиктивности финансово-хозяйственных взаимоотношений с ними, а также направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогового бремени по уплате налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость на основании документов, не имеющих под собою реальных хозяйственных операций, является правильным и подтверждается материалами дела.

Выявленные налоговым органом в ходе проверки обстоятельства достоверно не опровергнуты обществом как при рассмотрении дела в суде первой инстанции, так и при апелляционном пересмотре дела.

Приведенный и суду апелляционной инстанции довод заявителя о том, что подписание актов приемки выполненных работ с субподрядчиками (подрядчиками) позднее даты сдачи работ заказчикам, является общепризнанным обычаем делового оборота, что позволяет минимизировать риски подрядчика в части ответственности за работы, обоснованно отклонен судом первой инстанции с указанием на то, что согласно бухгалтерскому учету первичные учетные документы составляются в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно по окончании операции, при этом хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности.

Подлежит отклонению и довод апелляционной жалобы о том, что представление им в налоговый орган надлежащим образом оформленных документов, выставленных контрагентами, является достаточным основанием для предоставления налогового вычета по НДС и отнесения затрат в расходы при налогообложении прибыли, поскольку налогоплательщик должен представить пакет документов, который исключает различные противоречия и сомнения как с формальной точки зрения (оформление), так и фактической (осуществление финансово-хозяйственных операций).

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П указал, что праву налогоплательщика на применение вычета по НДС корреспондирует обязанность уплатить НДС в бюджет в денежной форме. Разрешая споры о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога, арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах, и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

Поскольку в материалы дела не представлено доказательств того, что общество при заключении договоров и их исполнении оценило деловую репутацию контрагентов, их платежеспособность, наличие у контрагентов необходимых для исполнения обязательства ресурсов, проверило налоговые риски, или иным образом проявило должную степень осторожности и осмотрительности при выборе контрагентов, на налогоплательщика правомерно возложено несение негативных последствий в виде отказа в получении налоговых вычетов и принятия затрат в расходы.

Ссылка заявителя и в апелляционной жалобе на получение им учредительных документов, в том числе решения единственного учредителя ООО "Сибиряк", ООО "Сиблеспроект" несостоятельна, поскольку названные документы носят справочный характер и не характеризуют юридическое лицо как добросовестного (либо не добросовестного) налогоплательщика.

Относительно довода заявителя апелляционной жалобы о том, что ООО "Сибиряк", ООО "Авангард" участвуют в аукционах и государственных закупках, что, по его мнению, свидетельствует, о наличии необходимой материально-технической базы, суд апелляционной инстанции отмечает, что факт участия спорных контрагентов в иных сделках с иными лицами не влечет признание данных организаций реальными исполнителями в исследуемых сделках.

При таких обстоятельствах, у суда первой инстанции не имелось оснований для удовлетворения требований по данному эпизоду.

По эпизоду, связанному с отнесением налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, сумм амортизационных отчислений судом первой инстанции правильно установлено следующее.

Как следует из оспариваемого решения, налоговый орган пришел к выводу о необоснованном учете ООО "АЛАНС" в составе расходов амортизационных отчислений в сумме 799636 руб. 00 коп., исходя из того, что транспортные средства (ГАЗ 33081 2005 года выпуска идентификационный номер Х9633081150000017; ЗИЛ-8325 1981 года выпуска идентификационный номер отсутствует; гусеничный транспортер ГТСМ (ГАЗ-71) 1988 года выпуска заводской номер машины 811010040; гусеничный транспортер ГАЗ-71 2004 года выпуска заводской номер машины отсутствует; ЗИЛ-8325 1980 года выпуска идентификационный номер отсутствует) фактически приобретены у физических лиц по иной стоимости, которая инспекцией учтена при проведении проверки.

Согласно статьей 253 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе суммы начисленной амортизации.

Пунктом 1 статьи 256 Налогового кодекса российской Федерации установлено, что амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

Согласно договорам купли-продажи от 15.01.2013 N КП001-13А, от 21.03.2013 N КП018-13А, от 12.02.2013 N N КП013-13А, КП014-13А, от 08.02.2013 N КП010-13А стоимость транспортных средств составила: ГАЗ 33081 2005 года выпуска идентификационный номер Х9633081150000017 - 2150000 руб. 00 коп.; ЗИЛ- 8325 1981 года выпуска идентификационный номер отсутствует - 200000 руб. 00 коп.; гусеничный транспортер ГТСМ (ГАЗ-71) 1988 года выпуска заводской номер машины 811010040 - 600000 руб. 00 коп.; гусеничный транспортер ГАЗ-71 2004 года выпуска заводской номер машины отсутствует - 500000 руб. 00 коп.; ЗИЛ-8325 1980 года выпуска идентификационный номер отсутствует - 190000 руб. 00 коп.

Из паспорта транспортного средства ЗИЛ-8325 1981 года выпуска идентификационный номер отсутствует серии 38 НО N 12729 усматривается, что первоначальным собственником являлся Малышев Н.А., который продал транспортное средство Познярскому А.С. по договору купли-продажи 13.02.2013, в дальнейшем реализованный им ООО "Инжгеопроект" по договору купли-продажи 01.03.2013.

Транспортное средство поставлено на учет ООО "Инжгеопроект" 19.03.2013 и снято с учета 27.03.2013, но данный автомобиль реализован ООО "АЛАНС" по договору от 21.03.2013 N КП018-13 и поставлен последним на учет 27.03.2013.

Первоначальным собственником транспортного средства ЗИЛ-8325 1980 года выпуска идентификационный номер отсутствует являлось ООО "АЛМАЗ", которое его продало Познярскому А.С. по договору купли-продажи 24.01.2013, в дальнейшим последний реализовал автомашину ООО "Инжгеопроект", которое продало данное транспортное средство налогоплательщику по договору купли-продажи от 08.02.2013 N КП010-13А (паспорт транспортного средства серии 38 НН N 150093).

Из актов о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) ООО "АЛАНС" следует, что прием транспортных средств осуществлен, в том числе: начальником отдела транспорта общества А.С.Познярским.

Из паспорта транспортного средства ГАЗ 33081 2005 года выпуска идентификационный номер Х9633081150000017 серии 24 КХ N 764003 следует, что первоначальным собственником являлся Берлине Д.Ю., который продал автомобиль Белькову А.И., реализовавшему его, в свою очередь, Гуменному М.А. Гуменный М.А. снял с учета транспортное средство 11.01.2013 и реализовал Черезову В.В., последний 14.01.2013 снял с учета и продал спорное транспортное средство ООО "Инжгеопроект". ООО "Инжгеопроект" 14.01.2013 поставило на учет транспортное средство и 15.01.2013 сняв его с учета, реализовало ООО "АЛАНС".

Из паспорта самоходной машины и других видов техники серии ВА N 740531 усматривается, что Протоповов А.С. 25.01.2013 снял 05.02.2013 с учета гусеничный транспортер ГАЗ-71 2004 года и продал ООО "Инжгеопроект". Последний 12.02.2013 также снял с учета транспортное средство и реализовал его в адрес ООО "АЛАНС".

Из паспорта самоходной машины и других видов техники серии АВ N 143898 следует, что Чернов А.Г. снял 05.02.2013 с учета гусеничный транспортер ГТСМ (ГАЗ-71) 1988 года выпуска заводской номер машины 81101004 и продал 24.01.2013 ООО "Инжгеопроект", которое 12.02.2013 сняло его с учета и реализовало ООО "АЛАНС".

Из анализа договоров, карточек учета транспортных средств инспекцией установлено, что транспортные средства были приобретены ООО "Инжгеопроект": ГАЗ 33081 2005 года выпуска идентификационный номер Х9633081150000017 у Черезова В.В. (руководитель ООО "АЛАНС") за 10000 руб. 00 коп., который, в свою очередь, приобретал а/м у Гуменного М.А. за 10000 руб. 00 коп.; ЗИЛ-8325 1981 года выпуска идентификационный номер отсутствует - у Малышева Н.А. за 10000 руб. 00 коп.; ЗИЛ- 8325 1980 года выпуска идентификационный номер отсутствует - ООО "АЛМАЗ" за 10000 руб. 00 коп.; гусеничный транспортер ГТСМ (ГАЗ-71) 1988 года выпуска заводской номер машины 811010040 - у Чернова А.Г. за 20000 руб. 00 коп., который, в свою очередь, приобретал а/м у ООО "Алмаз" за 23000 руб. 00 коп.; гусеничный транспортер ГАЗ-71 2004 года выпуска заводской номер машины отсутствует - у Протопопова О.И. за 20000 руб. 00 коп., который свою очередь приобретал у Головочанского А.С. за 10000 руб. 00 коп.

Чернов А.Г. пояснил, что работает в ООО "АЛАНС", транспортное средство ГАЗ71 (ГТСМ) приобретал для личного пользования, но оно продано ООО "АЛАНС", поскольку транспортное средство требовало восстановления; Исаеву Л.И. не знает (протокол допроса свидетеля от 05.11.2015 N 12-33/131).

Налоговым органом установлено, что по расчетному счету ООО "Инжгеопроект" отсутствует перечисление денежных средств собственникам автотранспорта.

Надлежащим образом оценив представленные доказательства в совокупности и взаимосвязи, учтя тот факт, что руководитель ООО "Инжгеопроект" Исаева Л.И. отрицает осуществление деятельности, а также результаты почерковедческой экспертизы о том, что договоры купли-продажи транспортных средств, акты приема передачи транспортных средств руководителем общества не подписаны, и то, что транспортные средства в течение непродолжительного периода времени были перепроданы конечному покупателю - ООО "АЛАНС", суд первой инстанции обоснованно согласился с выводами налогового органа о том, что спорные транспортные средства фактически приобретались заявителем у физических лиц.

Ссылка заявителя на то, что действия ООО "АЛАНС" по начислению амортизации в отношении спорных транспортных средств и документальному оформлению сделок соответствуют положениям действующего законодательства, приведенная также в апелляционной жалобе, правильно отклонена судом первой инстанции, поскольку даже надлежащим образом оформленные документы, с учетом ранее установленных обстоятельств, не могут подтвердить реальность хозяйственных операций с контрагентом ООО "Инжгеопроект".

Суд апелляционной инстанции согласен с судом первой инстанции в том, что отчет от 28.11.2016 N 417/16 "об оценке рыночной стоимости имущества", представленный обществом в подтверждение его довода о соответствии стоимости приобретенных им транспортных средств рыночной, не опровергает указанный вывод налогового органа, поскольку оценщиком произведена оценка имущества на основании информации (документов) общества и технического состояния транспортных средств на дату осмотра (2016 год), без учета восстановительного ремонта, а также произведенных улучшений. При этом отчет содержит предположительные данные по причине того, что установить достоверно износ спорных транспортных средств на дату их продажи (2013 год) не представляется возможным, поскольку на день осмотра транспортного средства невозможно установить пробег транспортного средства на 2013 год.

На основании вышеизложенного суд первой инстанции обоснованно согласился с выводом инспекции о неправомерном включении налогоплательщиком в состав расходов амортизационных отчислений в сумме 799636 руб. 00 коп.

При таких обстоятельствах, у суда первой инстанции не имелось оснований для удовлетворения требований общества по данному эпизоду.

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о недоказанности состава вмененного ООО "АЛАНС" налогового правонарушения (вина в форме умысла) и неправомерности в этой связи привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, основанный на следующем.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

В силу пункта 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Квалифицирующим признаком состава налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, является наличие умысла на неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы или иных неправомерных действий.

Согласно статье 106 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом РФ установлена ответственность.

Пунктом 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации закреплено, что лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

В силу пункта 2 статьи 110 Налогового кодекса Российской Федерации налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения (пункт 4 статьи 110 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 4 июня 2007 года N 518-О-П, как следует из правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, при производстве по делу о налоговом правонарушении налоговые органы осуществляют доказывание как самого факта совершения правонарушения, так и вины налогоплательщика; отсутствие вины при нарушении обязательств в публично-правовой сфере является одним из обстоятельств, исключающих применение санкций, поскольку свидетельствует об отсутствии самого состава правонарушения; иная трактовка состава правонарушения, в том числе налогового, как основания ответственности, противоречила бы природе правосудия; суд в связи с привлечением налогоплательщиков к ответственности за нарушение налоговых обязательств, исходя из принципов состязательности и равноправия сторон, не может ограничиться лишь формальной констатацией факта нарушения этих обязательств, не устанавливая иные связанные с ним обстоятельства, в том числе наличие или отсутствие вины соответствующих субъектов, в какой бы форме она ни проявлялась (Постановления от 17 декабря 1996 года N 20-П и от 25 января 2001 года N1-П).

Конституционный Суд Российской Федерации исходит из необходимости установления вины при производстве по делу о налоговом правонарушении, поскольку по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации налоговое обязательство состоит в обязанности налогоплательщика уплатить определенный налог, установленный законом. Неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок. Иного рода меры, а именно взыскание штрафов, по своему существу выходят за рамки налогового обязательства. Они носят не восстановительный, а карательный характер и являются наказанием за налоговое правонарушение, то есть за предусмотренное законом противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности. При производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и вина налогоплательщика.

Формы вины при совершении налогового правонарушения и обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, установлены статьями 110, 111 Налогового кодекса Российской Федерации. Виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности. Обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются, в том числе и иные обстоятельства, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.

Как установлено подпунктом 2 пункта 5 статьи 101, подпунктом 2 пункта 7 статьи 101.4 Налогового кодекса Российской Федерации, в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан установить, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения. Следовательно, при отсутствии состава лицо не может быть привлечено к налоговой ответственности (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04 июня 2007 года N 518-О-П).

Вменяя ООО "АЛАНС" умышленное совершение налогового правонарушения, налоговый орган в оспариваемом решении указал: "следствием неполной уплаты налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость в бюджет явились умышленные действия ООО "АЛАНС" по созданию в течение проверяемого периода формального документооборота с пятью организациями, не имеющих штатной численности, производственных мощностей, не находящихся по месту государственной регистрации, не уплачивающих налоги или имеющиеся минимальные налоговые обязательства, применяющих транзитный характер движения поступающих от общества денежных средств с последующим их обналичиваем, с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде завышения расходов при исчислении налога на прибыль организаций и применения вычетов по налогу на добавленную стоимость".

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно указал, что в решении налогового органа отсутствует детальное описание факта установления умысла налогоплательщика в неполной уплате налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость. Правовая квалификация допущенного ООО "АЛАНС" правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, инспекцией не зафиксирована.

Налоговым органом не отражено то, каким образом, и какие должностные лица организации допустили умышленное совершение вмененного правонарушения, выразившегося в неполной уплате налога на прибыль организаций, а также налога на добавленную стоимость.

Следовательно, при привлечении общества к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органом не был установлен состав правонарушения.

Приведенные в апелляционной жалобе доводы налоговой инспекции о том, что в решении детально описано совершенное ООО "АЛАНС" налоговое правонарушение, а именно об умышленных действиях Черезова В.В., выразившихся в создании формального документооборота, следствием которых явилась неуплата налога на прибыль и НДС подлежат отклонению, поскольку целостное восприятие приведенных в решении выводов не позволяет согласиться с утверждением инспекции. Изложенные в решении выводы фактически констатируют получение обществом необоснованной налоговой выгоды в виде минимизации налоговых обязательств посредством создания формального документооборота с контрагентами и имитации ими деятельности по выполнению субподрядных работ и приобретению товара, а значит, не устраняют установленное судом первой инстанции нарушение, выразившееся в не установлении формы вины налогоплательщика. Иными словами, налоговый орган установил и подробно описал объективную сторону правонарушения, а субъективная сторона правонарушения должным образом не зафиксирована.

При этом суд первой инстанции, делая вывод о неправомерности привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, правомерно исходил из того, что исследование им вопроса о форме вины налогоплательщика по собственной инициативе является недопустимым, поскольку тем самым суд подменяет собой налоговый орган и берет на себя его функции по установлению состава налогового правонарушения, тогда как подобные функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, не может выполнять суд (Постановление Конституционного Суда РФ от 14.07.05 N 9-П).

Поскольку признаков налогового правонарушения, предусмотренных пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ, налоговым органом в оспариваемом решении не установлено, а в процессе правоприменительной практики недопустимо расширять сферу действия норм о налоговой ответственности, суд первой инстанции верно указал на отсутствие у него возможности переквалификации вмененного правонарушения с пункта 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ на пункт 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ.

Принимая во внимание вывод о недоказанности в действиях общества умысла в совершении налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции пришел к выводу, что привлечение налогоплательщика к ответственности в размере 40 процентов от доначисленных сумм налога является неправомерным, в связи с чем, решение налогового органа признано недействительным в части привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 1298185 руб. 00 коп., налога на прибыль организаций - 2457874 руб. 00 коп.

При проверке законности оспариваемого решения в части привлечения ООО "АЛАНС" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации, судом первой инстанции сделан следующий правильный вывод.

Согласно материалам дела, налоговый орган направил в адрес общества требования от 23.10.2015 N 12-22/64, от 26.11.2015 N 12-22/72 о предоставлении документов, в том числе: отчеты о выполненных работах, технические информационные отчеты предусмотренные договорами, заключенными с ООО "Партнер", ООО "Сибиряк", ООО "Инжгеопроект", ООО "Сиблеспроект", ООО "Авангард".

В установленный срок обществом истребуемые документы не представлены, отказ в предоставлении документов обоснован тем, что запрошенные документы не относятся к предмету проверки и не являются первичными бухгалтерскими документами.

Суд первой инстанции, обоснованно отклонил доводы общества, приведенные им и в апелляционной жалобе, и по своей сути, повторяющие указанные мотивы отказа в представлении документов, указав, что в силу пункта 1 статьи 93 Налогового кодекса РФ, предусматривающей право налогового органа на истребование у проверяемого лица необходимых для проверки документов, налогоплательщик не вправе отказывать в предоставлении имеющихся у него документов, относящихся к проверяемому периоду, по причине "не относимости к предмету проверки" или, по его мнению, "нецелесообразности", поскольку проверку правильности исчисления и уплаты налога (налогов) осуществляет не налогоплательщик, а налоговый орган, на который эта функция и обязанность возложена законом. Именно налоговый орган (его должностные лица) определяет полноту и комплектность необходимых для проверки и анализа первичных документов.

Учитывая отсутствие в Налоговом кодексе РФ закрытого перечня документов, на основании которых формируется объект налогообложения, а также влияние на правильность формирования объекта налогообложения по конкретному налогу косвенных обстоятельств, право налогового органа истребовать любые документы, необходимые, по мнению проверяющих, для проверки правильности исчисления и уплаты налога (налогов) не может быть ограничено субъективным суждением налогоплательщика о нецелесообразности представления или неотносимости каждого из затребованных документов к предмету проверки.

Наряду с этим, судом первой инстанции учтены пояснения представителя общества о наличии истребуемых документов у налогоплательщика, что также подтверждается фактом изъятия отчетов о выполненных работах по спорным контрагентам.

Расчет начисления штрафа судом проверен, ошибок не выявлено.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд считает обоснованными выводы суда первой инстанции об отсутствии оснований удовлетворения требований общества.

Доводы общества и налогового органа, приведенные в апелляционных жалобах по существу спора, являлись предметом исследования суда первой инстанции, получили надлежащую оценку, и не опровергают правильные и обоснованные выводы суда первой инстанции.

Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции, отсутствуют.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 07 июня 2017 года по делу N А19-21556/2016 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа, через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение.

Председательствующий

В.Л.Каминский

Судьи

Е.В.Желтоухов Е.О.Никифорюк