город Омск |
|
27 июля 2021 г. |
Дело N А70-9060/2020 |
Резолютивная часть постановления объявлена 20 июля 2021 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 27 июля 2021 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ивановой Н.Е.,
судей Рыжикова О.Ю., Шиндлер Н.А.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарём Плехановой Е.В.,
рассмотрев в открытом судебном онлайн-заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-5328/2021) Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 на решение Арбитражного суда Тюменской области от 19.03.2021 по делу N А70-9060/2020 (судья Минеев О.А), принятое по заявлению акционерного общества специализированный застройщик "Аква" (ОГРН 1047200624239, ИНН 7203151985, 625014 г. Тюмень, ул. Чекистов, 36, корп. 6) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 (ОГРН 1047200671880, ИНН 7203000979, 625009, Тюменская область, г. Тюмень, Товарное ш., 15) о признании недействительным решения от 02.12.2019 N 13-2-60/16 в части,
при участии в судебном заседании представителей:
от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 - до и после перерыва: Самарханова Айнаш Хажмухановна по доверенности от 17.02.2021 N 92 сроком действия до 31.12.2021; Севоян Дживан Гамлетович по доверенности от 23.12.2020 N 67 сроком действия до 31.12.2021;
от акционерного общества специализированный застройщик "Аква" - до и после перерыва: Коврова Ирина Федоровна по доверенности от 11.01.2021 N 01/01-ГПХ сроком действия по 31.12.2021;
УСТАНОВИЛ:
акционерное общество специализированный застройщик "Аква" (далее - АО СЗ "Аква", общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 (далее - ИФНС России по г. Тюмени N 3, инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения N 13-2-60/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 02.12.2019 в части доначисления и взыскания налога на прибыль в размере 9 508 400 руб., соответствующих сумме налога пени и штрафа в размере 950 840 руб.
Решением Арбитражного суда Тюменской области от 19.03.2021 по делу N А70-9060/2020 заявленные требования удовлетворены. Признано недействительным решение инспекции N 13-2-60/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 02.12.2019 в части начисления налога на прибыль в размере 9 508 400 руб., соответствующих сумме налога пени и штрафа в размере 950 840 руб.
При принятии решения арбитражный суд посчитал, что проценты по займам правомерно включены обществом в себестоимость объектов строительства, расходы по уплате процентов по кредиту, взятому на приобретение земельного участка для строительства, в размере 4 590 254 руб. 72 коп. верно учтены налогоплательщиком в составе стоимости инвестиционного актива. Кроме того, арбитражный суд отметил, что с учетом представленных инвестиционных соглашений налогоплательщик направил денежные средства на цели, непосредственно связанные с возведением жилых домов, подготовкой земельного участка для строительства и необходимых документов для возведения спорных домов, в связи с чем пришел к выводу о неправомерном доначислении налоговым органом налога на прибыль в размере 9 508 400 руб., в том числе в доход федерального бюджета в размере 1 426 260 руб., в бюджет субъекта федерации в размере 8 082 140 руб., и соответствующей данному доначислению части пени и штрафов.
Не согласившись с принятым судебным актом, инспекция обратилась в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
В обоснование апелляционной жалобы ее податель, ссылаясь на нормы подпункта 2 пункта 1 статьи 265, статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), настаивает на том, что затраты на выплату процентов по долговым обязательствам невозможно включить в себестоимость построенных объектов недвижимости; в первоначальную стоимость амортизируемого имущества не подлежат включению проценты, уплаченные по заемным средствам, использованным на приобретение этого имущества, поскольку такие проценты включаются во внереализационные расходы; положения статьи 18 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 214-ФЗ), действующие в спорном периоде, не предусматривали возможность использования заемщиком денежных средств, уплачиваемых участником долевого строительства по договору, на уплату процентов по целевым кредитным договорам (займам); проценты по займам подлежат отражению в составе внереализационных расходов в периодах их совершения.
По мнению налогового органа, представленные в материалы дела инвестиционные соглашения являются фиктивными. Инспекция обращает внимание на то, что у организаций-заимодавцев (ООО "УК "Регион", ООО "Мастерстрой", ООО "Ишимоптторг", ООО "ДК", ООО "Тюменьоблснабсбыт", ООО "Инвестиции", ООО "Упрснабсбыт") не зарегистрировано недвижимое имущество (жилое/нежилое), находящееся по адресу г. Тюмень, ул. Мельникайте, д. 2, к.1; АО СЗ "Аква" не передало вышеуказанным организациям согласно инвестиционным соглашениям объекты недвижимости; между обществом и организациями-заимодавцами имели место исключительно заемные отношения, денежные средства, переданные заявителю в рамках договоров займа, не имеют целевого характера; согласно оборотно-сальдовой ведомости квартиры, не выкупленные по договорам ДДУ, АО СЗ "Аква" учитывает только на 43 счете, а не на 01 "Основные средства", что свидетельствует о том, что объекты недвижимости не принимаются обществом в качестве основного средства (не соблюдаются условия для признания объектов инвестиционным активом), не передаются инвесторам (заимодавцам).
Инспекция также указывает, что положения учетной политики для целей налогообложения не должны противоречить нормам НК РФ; учетная политика общества, утвержденная приказом от 29.12.2014 N 1/1, в части учета процентов по долговым обязательства во внереализационных расходах соответствует положениям главы 25 НК РФ, между тем судом первой инстанции принята во внимание учетная политика, утвержденная приказом от 31.12.2009 N 01.
По мнению налогового органа, проведение судебной экспертизы не требовалось, поскольку спорным является вопрос правового характера; экспертами неправомерно распределены затраты для ГП-1 - ГП-19 на ГП-7 - ГП-19, приняты расходы, которые не носили целевой характер; в заключении эксперта содержится ряд неточностей по определенным документам (имеется ссылка на счет-фактуру от 08.07.2013 N 69 на сумму 3 000 000 руб., при этом в ходе выездной налоговой проверки АО СЗ "Аква" представлен счет-фактура от 08.07.2013 N 69 на сумму 600 000 руб.; имеется ссылка на счет-фактуру от 30.06.2014 N 76 на сумму 46 744 851 руб. 76 коп., и далее на сумму 15 581 617 руб. 25 коп., согласно имеющимся в налоговом органе документам счет-фактура от 30.06.2014 N 76 оформлен на сумму 52 480 228 руб. 60 коп. - выполненные работы по ГП-8.1 (эксперт распределяет на ГП-9, ГП-10, ГП-11)). Инспекция указывает, что из анализа остатков по счетам 08 и 20 установлено, что АО СЗ "Аква" занималось строительством также других ГП, следовательно, заемные средства направлялись и на их строительство, в том числе ввиду отсутствия собственных средств.
Помимо изложенного, инспекция указывает, что утверждение о том, что отклонение в размере 3% несущественно, является только мнением специалиста, изложенным в рецензионном заключении, при этом специалистом оценивались только обстоятельства по ООО ПКБ "Арт-Альянс" и ООО "Горпроект".
В письменном отзыве АО СЗ "Аква" просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Определением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2021 по делу N А70-9060/2020 апелляционная жалоба инспекции на решение арбитражного суда от 19.03.2021 по делу N А70-9060/2020 принята к производству и назначена к рассмотрению на 18.06.2021.
Определением от 18.06.2021 рассмотрение указанной апелляционной жалобы отложено на 13.07.2021, инспекции и обществу предложено представить пояснения.
Судья Лотов А.Н., участвовавший в рассмотрении настоящего дела до отложения судебного заседания, в связи с нахождением в ежегодном оплачиваемом отпуске определением от 09.07.2021 апелляционного суда заменен на судью Шиндлер Н.А. По этой причине рассмотрение апелляционной жалобы на основании статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) проведено с самого начала.
От ИФНС России по г. Тюмени N 3 поступили дополнения к апелляционной жалобе.
От АО СЗ "Аква" поступили пояснения к отзыву на апелляционную жалобу.
В заседании апелляционного суда, проведенного путем веб-конференции, представитель инспекции поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе с учетом дополнений, просил решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.
Представитель общества поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу с учетом дополнений, просил оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании, открытом 13.07.2021, в порядке, предусмотренном статьей 163 АПК РФ, был объявлен перерыв до 20.07.2021.
От инспекции поступило ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств (выписок из ЕГРН, выписок по расчетным счетам).
От общества поступили возражения на ходатайство инспекции о приобщении дополнительных доказательств.
После перерыва судебное заседание продолжено с участием представителей лиц, участвующих в деле.
В заседании апелляционного суда, проведенного путем веб-конференции, представитель общества возражал против удовлетворения ходатайства о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств.
Возможность предоставления в суд апелляционной инстанции дополнительных доказательств ограничена нормами статьи 268 АПК РФ.
Суд апелляционной инстанции повторно рассматривает дело по тем доказательствам и исходя из тех обстоятельств, которые имели место на момент рассмотрения судом первой инстанции спора по существу (статья 268 АПК РФ).
В соответствии с частью 2 статьи 268 АПК РФ дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, в том числе в случае, если судом первой инстанции было отклонено ходатайство об истребовании доказательств, и суд признает эти причины уважительными.
Признание доказательства относимым и допустимым само по себе не является основанием для его принятия судом апелляционной инстанции.
В нарушение положений части 2 статьи 268 АПК РФ податель жалобы не доказал уважительных причин невозможности представления дополнительных документов суду первой инстанции, в связи с чем суд апелляционной инстанции отказал в приобщении к материалам дела дополнительных документов, проверил законность и обоснованность решения суда первой инстанции, основываясь на имеющихся в материалах дела доказательствах.
В судебном заседании представитель инспекции поддержал требования, изложенные в апелляционной жалобе с учетом дополнений, просил решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.
Представитель общества поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу с учетом дополнений, просил оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.
Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу с дополнениями, отзыв на жалобу с дополнениями, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
Как следует из материалов дела, по результатам проведенной инспекцией выездной налоговой проверки в отношении АО СЗ "АКВА" по всем налогам за период 01.01.2015-31.12.2017, страховым взносам за период 01.01.2017- 31.12.2017 составлен акт налоговой проверки от 09.10.2019 N 13-2-54/19, согласно которому установлена неполная уплата налогоплательщиком налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1 533 051 руб., налога на прибыль за 2017 год в сумме 41 803 289 руб., всего 43 336 340 руб. налогов и пени в размере 9 970 496 руб. 32 коп., по результатам проверки предложено привлечь общество к ответственности за совершение налогового правонарушения.
С актом налоговой проверки налогоплательщик не согласился, представил соответствующие возражения.
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, возражений налогоплательщика ИФНС России по г. Тюмени N 3 вынесено решение N 13-2-60/16 о привлечении АО СЗ "Аква" к ответственности за совершение налогового правонарушения от 02.12.2019, которым установлена неуплата налогов в общей сумме 13 832 780 руб., в том числе НДС в сумме 7627 руб., налога на прибыль за 2017 год в размере 13 825 153 руб., начислены пени по налогу на прибыль в сумме 3 307 118 руб. 44 коп., применена ответственность в виде штрафа (с учетом смягчающего обстоятельства) в размере 1 382 515 руб. 30 коп., всего 18 522 413 руб. 74 коп., предложено уплатить указанные недоимку и пени, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Апелляционная жалоба общества на решение инспекции оставлена Управлением Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - УФНС России по Тюменской области) без удовлетворения решением от 13.03.2020 N 129.
С решением N 13-2-60/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 02.12.2019 общество не согласно в части выводов о неправомерном включении в состав расходов, формирующих себестоимость квадратного метра, процентов за пользование заемными средствами в сумме 91 855 782 руб. 96 коп. (пункт 2.2.3 решения, пункт 2.3.2.3 акта), процентов по займам, понесенных налогоплательщиком в налоговых периодах 01.01.2005-12.08.2008 в сумме 4 590 254 руб. 72 коп.
Полагая, что решение N 13-2-60/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 02.12.2019 неправомерно в части доначисления и взыскания налога на прибыль в размере 9 508 400 руб., соответствующих сумме налога пени и штрафа в размере 950 840 руб., АО СЗ "Аква" обратилось в суд с соответствующим заявлением.
19.03.2021 Арбитражным судом Тюменской области принято решение, являющееся предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.
Проверив в порядке статей 266, 268 АПК РФ законность и обоснованность решения суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции считает его подлежащим отмене, исходя из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
Налоговой базой для целей главы 25 НК РФ признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, подлежащей налогообложению (пункт 1 статьи 274 НК РФ).
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 269 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.
Порядок определения первоначальной стоимости амортизируемого имущества установлен статьей 257 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.
Таким образом, как обоснованно отмечает инспекций в апелляционной жалобе, положения статьи 257 НК РФ не предусматривают включение в первоначальную стоимость амортизируемого имущества процентов, уплаченных по заемным средствам, использованным на приобретение этого имущества, поскольку такие проценты включаются во внереализационные расходы.
Пунктом 1 статьи 272 НК РФ определено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, если иное не предусмотрено пунктом 1.1 настоящей статьи, и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.
По договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный периодов в целях главы 25 НК РФ расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода.
В соответствии с пунктами 3, 4 статьи 328 НК РФ проценты по договорам кредита, займа и иным аналогичным договорам, иным долговым обязательствам (включая ценные бумаги) учитываются на дату признания дохода (расхода) в соответствии с главой 25 НК РФ. Налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов, по каждому виду долговых обязательств, исходя из установленных условиями договора доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений настоящего пункта.
Таким образом, положениями главы 25 НК РФ устанавливается единый порядок признания расходов в виде процентов по долговым обязательствам для налогоплательщиков, применяющих метод начисления, вне зависимости от способа оформления долговых обязательств.
Положения статьи 18 Закона N 214-ФЗ, действующие в спорном периоде, не предусматривали возможность использования застройщиком денежных средств, уплачиваемых участниками долевого строительства по договору, на уплату процентов по целевым кредитным договорам (займам).
Из материалов дела следует, что АО СЗ "Аква" осуществляло деятельность, регулируемую Законом N 214-ФЗ, привлекая денежные средства для долевого строительства многоквартирных жилых домов в составе проекта "Многоэтажные жилые дома по адресу: г. Тюмень, ул. Мельникайте 2, корп. 1, ул. Мельникайте 2, корп. 1, стр. 1, 2, 4, 5, 6, 7, 8, 9". Проектируемый объект состоит из объектов недвижимости ГП-1, ГП-2, ГП-3, ГП-4, ГП-5, ГП-6, ГП-7, ГП-8, ГП-9, ГП-10, ГП-11, ГП-12, ГП-13, ГП-14, ГП-15, ГП-16, ГП-17, ГП-18, ГП-19.
В проверяемом периоде сданы в эксплуатацию следующие объекты недвижимости:
- ГП-9, дата ввода в эксплуатацию 29.12.2016, по адресу ул. Мельникайте, д. 2, корп. 5; разрешение на строительство от 18.04.2014 N RU 72304000-196-рс;
- ГП-10, дата ввода в эксплуатацию 29.12.2016 по адресу ул. Мельникайте, д. 2, корп. 6; разрешение на строительство от 18.04.2014 N RU 72304000-193-рс;
- ГП-11, дата ввода в эксплуатацию 29.12.2016 по адресу ул. Мельникайте, д. 2, корп. 4; разрешение на строительство от 18.04.2014 N RU 72304000-197-рс.
По указанным объектам недвижимости в 2017 году подтверждена передача объектов долевого строительства застройщиком и принятие их участниками долевого строительства по актам приема-передачи в части жилых помещений (квартир).
В 2017 году обществом производилась реализация квартир по договорам купли-продажи во введенных в эксплуатацию объектах ГП-9, ГП-10, ГП-11.
Инспекцией установлено, что АО СЗ "Аква" в состав расходов, формирующих себестоимость квадратного метра жилых помещений, включаются проценты по займам, что подтверждается расшифровкой по счету 20 "Затраты прямые" по ГП-9, ГП-10, ГП-11, представленной в налоговый орган обществом в порядке статьи 93 НК РФ:
1) проценты за пользование заемными средствами в 2013, 2014, 2015, 2016 годах в общей сумме 91 855 782 руб. 96 коп., из которых по ГП-9 в сумме 30 596 315 руб. 93 коп., по ГП-10 в сумме 30 581 563 руб., по ГП-11 в сумме 30 677 904 руб. 03 коп. по следующим займам, заключенным с ООО "ДК" (договор от 24.11.2009 N 367з на сумму 6 000 000 руб.), ООО "Ишимоптторг" (договор от 23.06.2011 на сумму 48 500 000 руб.), ООО "Мастерстрой" (договор на сумму 29 418 000 руб.), ООО УК "Регион" (договор от 02.11.2011 на сумму 12 000 000 руб.), ООО "Аква-Инвест" (договор от 24.06.2014 на сумму 143 083 900 руб.), ООО "Упрснабсбыт" (договор от 05.02.2013 на сумму 170 000 руб.), ООО "ТСВ-Девелопмент" (договор от 19.06.2014 на сумму 7 400 000 руб.), ООО "Сельстрой" (договор от 02.02.2016 на сумму 13 000 000 руб.), ООО "СМУ-2" (договор от 29.12.2016 на сумму 40 136 000 руб.).
При этом во всех указанных договорах назначение - на текущие нужды.
2) проценты за пользование заемными средствами за 2005-2008 годы в общей сумме 4 590 254 руб. 72 коп. по кредитному договору от 15.06.2006 N С8104, заключенному с ЗАО "Сургутнефтегазбанк" на приобретение земельного участка под строительство по адресу: г. Тюмень, ул. Мельникайте, 2, корп. 1, ул. Мельникайте, 2, корп. 1, строения 1, 2, 4, 5, 6, 7, 8, 9.
Инспекция настаивает на том, что общество в нарушение вышеизложенных норм НК РФ, Закона N 214-ФЗ включает проценты в сумме 91 855 782 руб. 96 коп. по указанным заемным средствам в себестоимость объектов строительства - ГП-9, ГП-10, ГП-11.
В ходе выездной налоговой проверки в рамках статьи 93 НК РФ инспекцией по требованию от 05.04.2019 N 8100 истребованы документы, в том числе расчет себестоимости 1 кв.м. в отношении ГП-9, ГП-10, ГП-11. Документы по требованию представлены 19.04.2019 (вх.785611661).
Инспекцией в соответствии с методикой общества, применяемой в представленном заявителем расчете себестоимости 1 кв.м. в отношении ГП-9, ГП-10, ГП-11, произведен перерасчет себестоимости 1 кв.м по спорным объектам - ГП-9, ГП-10, ГП-11.
В ходе проверки установлена стоимость 1 кв.м, которая составила: ГП-9 в размере 31 318 руб. 73 коп., ГП-10 в размере 33 485 руб. 60 коп.; ГП-11 в размере 35 331 руб. 97 коп.
Руководствуясь положениями подпункта 2 пункта 1 статьи 265, пункта 1 статьи 272 НК РФ, инспекцией проценты по займам исключены из расчета себестоимости квартир, переданных по договорам долевого участия и договорам купли-продажи в 2017 году по объектам строительства ГП-9, ГП-10, ГП-11, сделаны выводы о необходимости отражения процентов в составе внереализационных расходов в периодах их совершения, в том числе 2016 год - 14 324 691 руб. 3 коп., 2015 год - 19 039 269 руб. 90 коп., 2014 год - 15 450 550 руб. 10 коп.; 2013 год - 43 041 27 руб. 66 коп.; 2005-2008 годы - 4 590 254 руб. 72 коп.
В рамках проверяемого периода (2015-2017 годы) произведен перерасчет налоговой базы по налогу на прибыль:
за 2015 год определен убыток в сумме 19 039 269 руб. 90 коп.,
за 2016 год определен убыток в сумме 14 324 691 руб. 30 коп.,
в 2017 году определено занижение суммы налога к уплате в размере 13 825 153 руб. (88 437 381 руб. (сумма занижения внереализационного дохода в виде дохода экономии от строительства) + 14 052 344 руб. (завышение расходов от реализации готовых квартир по договорам купли-продажи) - 33 363 961 руб. (учтены налоговым органом убытки 2015, 2016 гг. в порядке статьи 283 НК РФ)*20%).
Суд первой инстанции на основании анализа норм статей 1, 2, 3, 4 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Закон N 39-ФЗ), статей 807, 809 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), с учетом представленных обществом договоров займа и соглашений об инвестировании пришел к выводу о том, что применительно к сложившимся правоотношениям инвесторами будут являться заимодавцы по договорам займа в соответствии с инвестиционными соглашениями.
Из решения суда первой инстанции следует, что заимодавцы сформировали целевое назначение финансирования, выделив АО "Аква" денежные средства на строительство жилых домов. Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что согласно пункту 17 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования в соответствии с пунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ.
Проанализировав представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимной связи (статья 71 АПК РФ), суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводами суда первой инстанции в силу следующего.
Из материалов дела следует, что ЗАО "Аква" (в настоящее время - АО СЗ "Аква") заключены договоры займа со следующими организациями: ООО "Тюменьоблснабсбыт" (ИНН 7202007851) (том 3 л.д. 122-135, том 19 л.д. 4-26), ООО "ДК" (ИНН 7203232779) (том 1 л.д. 15-18), ООО "Ишимоптторг" (ИНН 7205012049) (том 1 л.д. 19-22), ООО "Мастерстрой" (ИНН 7203188760) (том 1 л.дл. 23-24), ООО "УК "Регион" (ИНН 7204173251) (том 1 л.д. 25-27), ООО "Упрснабсбыт" (ИНН 7202112197) (том 1 л.д. 28-32), ООО "Инвестиции" (ИНН 7202213580) (том 1 л.д. 33-48), ООО "Аква-Инвест" (том 4 л.д. 24-25).
Общество заявляет о наличии с указанными юридическими лицами инвестиционных соглашений и целевом финансировании строительства объектов недвижимости на основании представленных соглашений об инвестировании (том 6 л.д. 67-75, 81-82, 84-85, 87-89).
При этом, как обоснованно отмечает инспекция, из вышеуказанных договоров займа следует, что заемные средства займодавцами предоставлялись для целей, предусмотренных уставом общества, и на текущие нужды, следовательно, отсутствует факт целевого финансирования в рамках договоров займа, заключенных с названными контрагентами.
Согласно статье 1 Закона N 39-ФЗ инвестиции - это денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.
Отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора и (или) государственного контракта, заключаемых между ними в соответствии с ГК РФ (пункт 1 статьи 8 Закона N 39-ФЗ).
Из условий, содержащихся в инвестиционных соглашениях, следует, что предметом соглашения является инвестирование в строительство многоэтажных домов и нежилых строений на земельном участке, расположенном по адресу: г. Тюмень, ул. Мельникайте, д. 2, к. 1, с целью приобретения в дальнейшем имущественных прав на нежилые либо жилые помещения в счет вложенных денежных средств (пункт 1.1); увеличение, уменьшение или изменение размера инвестиций производится на основании дополнительного соглашения, либо на основании письма (пункт 1.3); сроки строительства объектов: до ввода объектов в эксплуатацию (пункт 1.4); инвестиции, полученные от инвестора, будут направляться на создание результата инвестиционной деятельности, выполнение всех необходимых работ или иных действий, требуемых для строительства объектов (пункт 1.5); инвестиции, предоставляемые инвестором для строительства объектов, рассматриваются сторонами, как средства целевого финансирования, направляемые исключительно на строительство объектов (пункт 1.6); передача застройщиком имущественного права на нежилые либо жилые помещения инвестору осуществляется после ввода объектов в эксплуатацию и оформляется в регистрирующем органе. Право собственности на объект оформляется инвестором самостоятельно (пункт 1.7).
Суд апелляционной инстанции учитывает, что изначально в ходе выездной налоговой проверки, при подаче апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган общество утверждало о наличии исключительно заемных отношений с организациями, с которыми заключались договоры займа, о наличии иных договорных отношений (инвестиционных) с указанными организациями налогоплательщик заявил только при рассмотрении дела судом первой инстанции.
Соглашения об инвестировании являются однотипными, в соглашениях не определены признаки, позволяющие индивидуализировать приобретаемое инвесторами имущество, стоимость и сроки передачи объектов недвижимости (исполнения обязательств застройщиков), сроки строительства объектов, не указаны конкретные суммы инвестиций, сроки и порядок их предоставления.
Представленные договоры займа заключены после достижения соглашений об инвестировании, но при этом (согласно условиям договоров займа) не имеют какой-либо связи с соглашениями об инвестировании, не являются дополнительными соглашениями к указанным соглашениям об инвестировании, не уточняют и не дополняют положения инвестиционных соглашений.
Условия, содержащиеся в договорах займа, отличны от тех, которые закреплены в соглашениях об инвестировании, не взаимосвязаны и не взаимоувязаны с условиями инвестиционных соглашений.
Так, предметом договоров займа является выдача обществу займа для целей, предусмотренных уставом АО СЗ "Аква", или на текущие нужды. Организации не определяют конкретные цели, в которых могут быть использованы передаваемые застройщику денежные средства.
В соответствии с договорами займа заемщик (АО СЗ "Аква") обязуется вернуть указанную в договорах сумму займа и уплатить за нее проценты.
Условиями соглашений об инвестировании не предусматривался возврат заимодавцам денежных средств. Стороны однозначно установили, что в обмен на предоставленные инвесторами денежные средства АО СЗ "Аква" передаст недвижимое имущество.
Между тем согласно информации, имеющейся в налоговом органе, у организаций-заимодавцев - ООО "УК "Регион", ООО "Мастерстрой", ООО "Ишимоптторг", ООО "ДК", ООО "Тюменьоблснабсбыт", ООО "Инвестиции", ООО "Упрснабсбыт" не зарегистрировано недвижимое имущество (жилое/нежилое), находящееся по адресу г. Тюмень, ул. Мельникайте, д. 2, к.1.Обратное из материалов дела не следует и обществом не доказано.
Доказательства, подтверждающие передачу вышеуказанным организациям согласно инвестиционным соглашениям объектов недвижимости, или свидетельствующие о ведении споров между АО СЗ "Аква" и его контрагентами по поводу передачи объектов недвижимости, в материалы дела не представлены.
Об отсутствии между обществом и организациями-заимодавцами инвестиционных отношений и целевой направленности заемных средств также свидетельствует и то обстоятельство, что заемные денежные средства застройщиком не учитываются на счете 86 "Целевое финансирование", а отражаются на счете 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", предназначенном для обобщения информации о состоянии долгосрочных (на срок более 12 месяцев) кредитов и займов, полученных организацией (приказ Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению").
Принимая во внимание вышеизложенное, суд апелляционной инстанции соглашается с доводами налогового органа о том, что характер правоотношений между заемщиком и инвесторами является формальным и не свидетельствует о том, что заемные средства имели характер инвестиций.
Согласно пункту 2 статьи 11 НК РФ учетная политика для целей налогообложения - выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.
Формирование учетной политики должно осуществляться каждым налогоплательщиком самостоятельно, исходя из норм законодательства и особенностей своей деятельности.
При этом положения учетной политики для целей налогообложения не должны противоречить нормам НК РФ (определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.02.2013 N ВАС-649/13).
Порядок учета процентов по заемным средствам определен главой 25 НК РФ.
На основании изложенного при отнесении процентов по заемным средствам к внереализационным расходам налоговый орган правомерно руководствовался положениями главы 25 НК РФ. Применение иного порядка противоречит нормам налогового законодательства.
Как следует из учетной политики общества для целей налогообложения, утвержденной приказом от 29.12.2014 N 1/1, на период с 01.01.2015 до 01.07.2016 состав внереализационных расходов включает обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с реализацией. В частности, к ним относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам, в том числе связанным со строительством или приобретением объектов основных средств.
Предельный размер процентов по долговым обязательствам, включаемым во внереализационные расходы, определяется в соответствии с пунктом 2.9 настоящего документа, согласно которому проценты, начисленные по имеющимся долговым обязательствам, включаются в состав внереализационных расходов при условиях, оговоренных в заключенных договорах.
Пунктом 2.6.1.3 указанной Учетной политики установлено, что не включаются в первоначальную стоимость объекта основных средств, а учитываются в составе расходов того периода в котором понесены расходы, в том числе проценты по кредитам и займам, привлеченным (использованным) для приобретения (строительства) основных средств.
Вышеуказанная учетная политика общества в части учета процентов по долговым обязательствам во внереализационных расходах соответствует положениям главы 25 НК РФ, Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н (далее - ПБУ 15/2008).
Учитывая отсутствие в материалах дела относимых, допустимых, достаточных доказательств, подтверждающих целевое финансирование строительства объектов недвижимости организациями-займодавцами, апелляционная коллегия приходит к выводу о том, что налоговый орган правомерно доначислил указанные в оспоренном решении суммы налога на прибыль, начисление соответствующих пеней по статье 75 НК РФ обоснованно.
Суд апелляционной инстанции, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства применительно к статье 112 НК РФ, не установил наличие иных смягчающих ответственность общества обстоятельств.
Процедура и сроки проведения выездной налоговой проверки и принятия налоговым органом решения соблюдены, оспариваемое решение налогового органа является обоснованным и мотивированным, в связи с чем заявленные обществом требования удовлетворению не подлежат.
При таких обстоятельствах решение Арбитражного суда Тюменской области от 19.03.2021 по делу N А70-9060/2020 подлежит отмене на основании пункта 1 части 1 статьи 270 АПК РФ как принятое при неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела.
В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины по заявлению относятся на общество.
Вопрос об отнесении судебных расходов по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы не рассматривался, так как ИФНС России по г. Тюмени N 3 освобождена от ее уплаты в соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 1 части 1 статьи 270, статьёй 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда Тюменской области от 19.03.2021 по делу N А70-9060/2020 отменить, принять по делу новый судебный акт.
В удовлетворении требований, заявленных акционерным обществом специализированный застройщик "Аква", отказать.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий |
Н.Е. Иванова |
Судьи |
О.Ю. Рыжиков |
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.
Номер дела в первой инстанции: А70-9060/2020
Истец: АО Специализированный Застройщик "Аква"
Ответчик: ИНСПЕКЦИЯ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ ПО Г. ТЮМЕНИ N 3
Третье лицо: ООО "ЭКО-Н сервис", ООО Директору "ЭКО-Н сервис"