Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 31 июля 2008 г. N А62-813/2008 Частичная неоплата физическими лицами газа, потребленного сверх установленных нормативов, не является основанием для отказа налогоплательщику в вычете сумм НДС, уплаченных поставщику по выставленным им счетам-фактурам. Кроме того, решением Инспекции Обществу предложено уплатить НДФЛ, однако, уплата налога за счет средств налогового агента не допускается. Суд правомерно признал недействительным доначисление Обществу налога на прибыль, НДС, НДФЛ, пени и штрафа (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 31 июля 2008 г. N А62-813/2008
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании от ООО "С" Г.П.А. - представителя (дов. N 73 от 20.11.2007), К.С.Н. - нач. юр. отдела (дов. N 35 от 28.05.2008), от Инспекции ФНС России по Промышленному району г. Смоленска М.Л.В. - нач. юр. отдела (дов. N 03/29145 от 19.09.2006),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции ФНС России по Промышленному району г. Смоленска на решение Арбитражного суда Смоленской области от 21.04.2008 по делу N А62-813/2008, установил:

Общество с ограниченной ответственностью "С" (далее - Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по Промышленному району города Смоленска (далее - Инспекция) N 226 от 29.12.2007 в части привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных п. 1 ст. 122, ст. 123 НК РФ, а также предложения уплатить 214650,69 руб. налога на прибыль за 2005 год, 214650,69 руб. - за 2006 год и 39415,68 руб. пени по нему; 6808615,01 руб. по налогу на добавленную стоимость и 819393,59 руб. пени по нему; 60066 руб. налога на доходы физических лиц и 6777,12 руб. пени по нему (с учетом уточнения заявленных требований).

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 21.04.2008 заявленные Обществом требования удовлетворены в полном объеме.

В апелляционной инстанции законность принятого решения не проверялась.

Инспекция обратилась с кассационной жалобой на состоявшийся по делу судебный акт, в которой, ссылаясь на неправильное применение норм материального права и на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам спора, просит его отменить.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены или изменения обжалуемого решения.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2005 по 02.07.2007, по результатам которой составлен акт N 188 от 30.10.2007 и принято решение N 226 от 29.12.2007 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Указанным решением Обществу доначислены: 221129,70 руб. налога на прибыль за 2005 год, 239032,89 руб. - за 2006 год, 39415,68 руб. пени и 130318,13 руб. штрафа за его неуплату; 6813269,54 руб. налога на добавленную стоимость, 819427,17 руб. пени и 343076,62 руб. штрафа за его неуплату; 60066 руб. налога на доходы физических лиц, 7116,57 руб. пени и 4964,40 руб. штрафа за его неуплату.

Полагая, что решение N 226 от 29.12.2007 частично не соответствует требованиям законодательства о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Основанием для доначисления налога на прибыль, пени и штрафа в оспариваемой части послужи вывод налогового органа о включении Обществом в нарушение ст. 252 НК РФ в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затрат по аренде помещений, не соответствующих критерию экономической обоснованности.

При этом Инспекция исходила из того, что спорные помещения до июля 2004 года принадлежали ООО "С" на праве собственности, затраты по их последующей аренде в 2005 - 2006 годах (1055266,04 руб.) значительно превышают сумму предполагаемых амортизационных отчислений в случае если бы налогоплательщик остался их собственником (85217,76 руб.).

По указанному основанию также был доначислен налог на добавленную стоимость в связи с непринятием к вычету сумм НДС, предъявленных Обществу арендодателем (ООО "М") в составе арендных платежей.

Разрешая спор в этой части, суд исходил из недоказанности налоговым органом получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством.

При этом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, гл. 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, в соответствии с действующим налоговым законодательством предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

Расходы в силу п. 2 ст. 252 НК РФ в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Пунктом 1 статьи 253 НК РФ определено, что расходы, связанные с производством и реализацией включают в себя, в том числе прочие расходы, к которым согласно п.п. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся арендные платежи за арендуемое имущество.

В тоже время Налоговый Кодекс РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Учитывая изложенное, у налогового органа и судов отсутствуют правовые основания для признания произведенных налогоплательщиком расходов экономически необоснованными.

Как следует из материалов дела, в подтверждение реальности понесенных затрат Обществом представлены договор аренды N 6-179 от 25.03.2005, дополнительное соглашение к нему N 1 от 06.04.2006, N 2 от 29.12.2006, акт приема-передачи, счета-фактуры и платежные поручения.

При этом, в отношении достоверности сведений, отраженных в указанных документах и правильности их оформления, налоговым органом возражений не заявлено. Факт использования налогоплательщиком переданных в аренду помещений в деятельности, направленной на получение дохода также не ставится под сомнение.

При таких обстоятельствах, Обществом были выполнены все необходимые условия, предусмотренные ст. 252 НК РФ для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль, в связи с чем решение N 226 от 29.12.2007 в рассматриваемой части правомерно признано судом недействительным.

В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, либо для перепродажи.

Налоговые вычеты в силу п. 1 ст. 172 НК РФ производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятие на учет указанных товаров (работ, услуг).

Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению при условии ее оформления в соответствии с пунктами 5, 6 данной статьи.

Из содержания приведенных норм права следует, что экономическая обоснованность не является законодательно установленным условием для предъявления налогоплательщиком к вычету суммы НДС, уплаченной поставщику по выставленным им счетам-фактурам.

В связи с этим, выводы суда о неправомерности произведенных Инспекцией доначислений налога на добавленную стоимость по рассматриваемому основанию являются правильными.

Кроме того, основанием для доначисления налога на добавленную стоимость, пени и штрафа за его неуплату, послужил вывод налогового органа о завышении Обществом налоговых вычетов по приобретенному газу, часть объема которого населению к оплате не предъявлялось.

При этом налоговый орган исходил из того, что товар, реализованный без предъявления НДС, не может выступать для налогоплательщика в качестве объекта, приобретенного для осуществления операций, подлежащих налогообложению НДС, и поэтому не подлежит возмещению из бюджета.

Разрешая спор в данной части, суд полно и всесторонне исследовал доказательства, представленные сторонами, и, правильно применив нормы материального права, обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии со ст. 548 ГК РФ к отношениям, связанным со снабжением через присоединенную сеть газом, применяются правила о договоре энергоснабжения (ст. ст. 539 - 547 ГК РФ), если иное не установлено законом, иными правовыми актами или не вытекает из существа обязательства.

Согласно п. 1 ст. 544 ГК РФ оплата энергии производится за фактически принятое абонентом количество энергии в соответствии с данными учета энергии, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или соглашением сторон.

В соответствии со ст. 157 ЖК РФ размер платы за коммунальные услуги (в т.ч. услуги газоснабжения населения) рассчитывается исходя из объема потребляемых коммунальных услуг, определяемого по показаниям приборов учета, а при их отсутствии исходя из нормативов потребления коммунальных услуг.

В силу п. 2.9 Правил учета газа, утвержденных Минтопэнерго РФ 14.10.1996 (зарегистрировано в Минюсте РФ 15.11.1996 N 1198), учет количества газа, реализуемого населению, производится по приборам учета газа или на основании норм расхода газа (на приготовление пищи, горячей воды и отопления, при наличии систем местного отопления). Нормы расхода газа на одного человека и единицу отапливаемой площади, а также нормы расхода газа на содержание скота в личном подсобном хозяйстве разрабатываются и определяются газораспределительными организациями в установленном порядке.

Согласно п. 2.10 указанных Правил право утверждать нормы расхода газа предоставляется органам исполнительной власти субъектов РФ в соответствии с Постановлением Совета Министров - Правительства РФ N 719 от 23.07.1993.

При этом, на основании п. 3 ст. 541 Гражданского кодекса РФ в случае, когда абонентом по договору энергоснабжения выступает гражданин, использующий энергию для бытового потребления, он вправе использовать энергию в необходимом ему количестве, оплачивая при этом лишь количество газа, определяемое по установленным нормам.

В силу Информационного письма Федеральной службы по тарифам от 28.06.2005 N СН-3923/9 разница между общим объемом газа, поступившим от поставщика (по данным узлов учета газа, установленных на ГРС), и объемом газа, реализованным потребителям, в том числе населению и ГРО (по данным приборов учета газа у потребителей или в случае их отсутствия или несоответствия требованиям стандартов - по установленным нормам и (или) проектной мощности газоиспользующего оборудования), образует разбаланс газа, который, обусловлен, в том числе, отклонением объемов фактического потребления газа населением от норм потребления, установленных местными органами власти.

Как установлено судом, газ, поставленный населению, частично не оплачен физическими лицами, у которых отсутствуют приборы учета, сверх установленных нормативов потребления.

В тоже время, согласно актам приема-передачи газа от ООО "М" и актам об объемах природного газа, принятого для транспортировки населению, количество газа, приобретенного Обществом, соответствует количеству газа, фактически реализованного населению, что не оспаривается налоговым органом.

Таким образом, весь объем газа был использован в операциях, подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость.

Из содержания ст.ст. 169, 171, 172 НК РФ следует, что право налогоплательщика на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость возникает при соблюдении им следующих условий: товары, работы (услуги) оплачены и поставлены на учет; приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ; счета-фактуры оформлены с учетом требований п. 5, 6 ст. 169 НК РФ.

Соблюдение Обществом указанных выше условий подтверждается представленными в дело доказательствами и не оспаривается Инспекцией.

Учитывая изложенное и принимая во внимание, что частичная неоплата физическими лицами газа, потребленного сверх установленных нормативов, согласно ст.ст. 169, 171, 172 НК РФ не является основанием для отказа налогоплательщику в вычете сумм НДС, уплаченных поставщику по выставленным им счетам-фактурам, суд обоснованно пришел к выводу о недействительности решения в рассматриваемой части.

Доначисляя налог на доходы физических лиц, Инспекция, исходила из того, что ООО "С" предоставляло своим работникам в беспроцентное пользование денежные суммы, внесенные за них Обществом в уплату квартир, в связи с чем пришла к выводу о получении ими материальной выгоды от экономии на процентах.

Оценивая фактические обстоятельства спора, суд установил, что в проверяемом периоде Обществом были заключены договора N 112-06/47 от 19.04.2006, N 36 от 12.05.2006, N 318-05/37 от 10.10.2005 на долевое участие в строительстве жилья с ОАО "С" (Застройщик).

В последующем, ООО "С" с А.К.В. и Ж.А.П. (Инвесторы) заключило договора о перемене лиц в обязательстве, согласно условиям которых уступка прав и обязанностей Общества по указанным выше договорам на участие в долевом строительстве обуславливается уплатой Инвесторами денежной суммы, ранее перечисленной Обществом застройщику в размере 500000 руб. со сроком оплаты 180 месяцев.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 212 НК РФ определено, что доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными средствами, полученными от организаций.

По смыслу приведенной нормы права, материальная выгода у физического лица, как обоснованно указал суд, возникает только в случаях передачи ему в заем денежных средств или иных вещей, что также следует из положений п. 2 ст. 212 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

При этом договор займа является реальной сделкой, поэтому считается заключенным с момента передачи денег в той сумме, которую заимодавец предоставил заемщику.

Заключение же договора перемены лиц в обязательстве в данном случае не предполагает реальное получение денежных средств по указанному договору. Последний содержит лишь специальное условие о порядке проведения расчетов в рамках, возникших между сторонами возмездных обязательств, отличных от договора займа.

Кроме того, предметом договора займа являются деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, в тоже время согласно условий договоров перемены лиц в обязательстве Обществом работникам переданы не имущество, а имущественное право, причем в отношении индивидуально-определенной вещи - квартиры в определенном доме, установленной площади.

Учитывая изложенное, нормы о договоре займа неприменимы к договорам по передаче индивидуально-определенных вещей, даже если в указанных договорах предусмотрено условие о рассрочке платежа.

При таких обстоятельствах, выводы суда об отсутствии у Инспекции правовых оснований для доначисления налога на доходы физических лиц являются правильными.

Как следует из п.п. 4 п. 4.1 резолютивной части решения N 226 от 29.12.2007 Обществу предложено уплатить 60 066 руб. налога на доходы, однако, из положений п. 9 ст. 226 НК РФ следует, что уплата налога за счет средств налогового агента не допускается.

Следовательно, у суда было достаточно оснований для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным.

В кассационной жалобе Инспекция ссылается на доводы, являвшиеся обоснованием ее позиции по делу, они не опровергают выводов суда, а направлены на переоценку фактических обстоятельств спора.

Принимая во внимание, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора, установлены судом апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, а также доводы, изложенные в кассационной жалобе, были предметом его рассмотрения, кассационная коллегия не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Нарушений норм процессуального закона, влекущих отмену обжалуемого решения не установлено.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановил:

Решение Арбитражного суда Смоленской области от 21.04.2008 по делу N А62-813/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции ФНС России по Промышленному району г. Смоленска - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.