Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 3 июня 2011 г. N 03-07-11/156 О применении арендодателем НДС в отношении банковских гарантий, а также платежей по этим гарантиям, получаемым в качестве обеспечения исполнения обязательств арендаторов по предварительным договорам по заключению договоров аренды имущества и заключенным договорам аренды имущества

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 3 июня 2011 г. N 03-07-11/156

В связи с письмом по вопросам применения арендодателем налога на добавленную стоимость в отношении банковских гарантий, а также платежей по этим гарантиям, получаемым в качестве обеспечения исполнения обязательств арендаторов по предварительным договорам по заключению договоров аренды имущества и заключенным договорам аренды имущества, Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает.

Согласно пункту 1 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7-11, 13-15 данной статьи Кодекса, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг, имущественных прав) либо день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав).

В целях применения указанной нормы Кодекса оплатой (частичной оплатой) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) следует признавать получение продавцом денежных средств или прекращение обязательств иным способом, не противоречащим законодательству Российской Федерации, до отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав).

В соответствии со статьей 368 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс) в силу банковской гарантии банк иное кредитное учреждение или страховая организация (гарант) дают по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате. При этом пунктом 1 статьи 369 Гражданского кодекса установлено, что банковская гарантия обеспечивает надлежащее исполнение принципалом его обязательства перед бенефициаром (основного обязательства).

Таким образом, банковские гарантии, предоставленные арендодателю арендаторами в качестве обеспечения исполнения обязательств этих арендаторов по предварительным договорам по заключению договоров аренды имущества и заключенным договорам аренды имущества, не влекут прекращения обязательств арендаторов по данным договорам и, соответственно, суммы денежных средств, указанные в этих гарантиях, не являются оплатой (частичной оплатой) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав). В связи с этим при получении арендодателем указанных банковских гарантий налог на добавленную стоимость не исчисляется.

Что касается денежных средств, получаемых арендодателем по вышеуказанным банковским гарантиям, то при получении таких денежных средств налог исчисляется арендодателем в общеустановленном порядке, поскольку получаемые арендодателем в рамках предварительных договоров по заключению договоров аренды имущества и заключенным договорам аренды имущества денежные средства, в дальнейшем подлежащие зачету в счет оплаты оказываемых услуг по аренде, являются предварительной оплатой данных услуг.

В случае если указанные денежные средства засчитываются арендодателем в счет исполнения арендаторами иных обязательств, предусмотренных условиями договоров аренды имущества, то такие денежные средства следует относить к средствам, связанным с оплатой оказываемых услуг по аренде имущества. В связи с этим указанные денежные средства подлежат включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Кодекса.

Мнение Департамента, приведенное в настоящем письме, не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

Н.А. Комова