Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 22 сентября 2014 г. N 03-03-06/1/47331 Об учете для целей налогообложения прибыли расходов организации на приобретение услуг

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 22 сентября 2014 г. N 03-03-06/1/47331

Вопрос: 1. Согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В соответствии с абзацем 1 пункта 1 статьи 272 НК РФ, расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 НК РФ.

Согласно абзацу 3 пункта 2 статьи 272 НК РФ датой осуществления материальных расходов признается дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера.

Исходя из положений подпункта 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 НК РФ, дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода - для расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги).

На основании вышеизложенного просим разъяснить, вправе ли налогоплательщик вышеуказанные расходы, относящиеся к прошлому налоговому периоду, подтверждающие документы по которым составлены в текущем налоговом периоде (в частности, расходы на приобретение услуг, фактически выполненных в прошлом налоговом периоде, акт приемки по которым составлен и подписан в текущем налоговом периоде) включить в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль за период, в котором фактически были оказаны услуги (подать уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль)?

2. Согласно абзацам 2 и 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения). В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

При этом порядок отражения расходов, относящихся к прошлым налоговым периодам в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной Приказом Федеральной налоговой службы N ММВ-7-3/174@ от 22 марта 2012 г. (далее - налоговая декларация), представляемой в налоговый орган за период, в котором выявлены такие расходы, налоговым законодательством не установлен.

Вместе с тем в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ для целей налога на прибыль к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде. При этом убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде отражаются по строке 301 Приложения N 2 к листу 02 налоговой декларации.

На основании вышеизложенного просим разъяснить:

1. По какой строке налоговой декларации за текущий налоговый период правомерно отразить выявленные в текущем налоговом периоде расходы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, включаемые в данную декларацию в соответствии с абзацем 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ (по строке 301 на основании подпункта 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ или по строкам 010-206 Приложения N 2 к листу 02 в составе соответствующих расходов текущего периода)?

2. По какой строке налоговой декларации за текущий налоговый период правомерно отразить расходы, относящиеся к прошлому налоговому периоду, подтверждающие документы по которым составлены в текущем налоговом периоде (например, расходы на приобретение услуг, фактически выполненных в прошлом налоговом периоде, акт приемки по которым составлен в текущем налоговом периоде) (по строке 301 на основании подпункта 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ или по строкам 010-206 Приложения N 2 к листу 02 в составе соответствующих расходов текущего периода)?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письма по вопросу налогообложения и сообщает следующее.

Пунктом 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Таким образом, в соответствии с абзацем третьим пункта 1 статьи 54 НК РФ перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в случаях невозможности определения периода совершения ошибок (искажений), а также в случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 НК РФ.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

Учитывая вышеизложенное, расходы организации на приобретение услуг необходимо учитывать в расходах для целей налогообложения прибыли организаций в том отчетном (налоговом) периоде, в котором такие расходы были осуществлены, то есть в котором были составлены и подписаны документы, подтверждающие оказание таких услуг.

По вопросу порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций рекомендуем обратиться в ФНС России.

Заместитель директора Департамента

А.С. Кизимов