Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 30 марта 2018 г. N 03-08-05/20508 О налогообложении доходов иностранной организации - резидента Польши от оказания услуг шеф-монтажа и пуско-наладки оборудования на территории РФ

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 30 марта 2018 г. N 03-08-05/20508

В связи с запросом касательно налогообложения доходов иностранной организации - резидента Польши от оказания услуг шеф-монтажа и пуско-наладки оборудования на территории Российской Федерации Департамент налоговой и таможенной политики сообщает следующее.

Порядок налогообложения дохода иностранной организации от предпринимательской деятельности в Российской Федерации определяется нормами пункта 1 статьи 246, статьи 247, статьи 306 и пункта 2 статьи 309 Кодекса, в частности, исходя из положений которых доход иностранной организации от предпринимательской деятельности подлежит налогообложению в Российской Федерации только при условии, что такая деятельность приводит к образованию постоянного представительства на территории Российской Федерации.

Одновременно отмечаем, что квалификация деятельности иностранной организации на территории Российской Федерации как приводящей к образованию постоянного представительства на территории Российской Федерации определяется нормами статьи 4 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Польша об избежании двойного налогообложения доходов и имущества от 22.05.1992 (далее - Соглашение) и статьями 306 и 308 Кодекса.

Так, согласно пункту 3 статьи 4 Соглашения строительная площадка, строительный, монтажный, шеф-монтажный или сборочный объект образуют постоянное представительство только, если продолжительность связанных с ними работ превышает 12 месяцев.

Пункт 50 комментариев к пункту 3 статьи 5 Модели налоговой конвенции в отношении доходов и капитала ОЭСР определяет, что термин "монтажный объект" не ограничивается монтажными работами, связанными со строительной площадкой, но также включает монтаж нового оборудования, такого как сложные механизмы, в существующем здании или за его пределами.

В свою очередь, подпункт 2 пункта 1 статьи 308 Кодекса устанавливает, что под строительной площадкой также понимается место монтажа машин и оборудования, нормальное функционирование которых требует жесткого крепления на фундаменте или к конструктивным элементам зданий, сооружений или плавучих сооружений.

В случае если деятельность, осуществляемая компанией - резидентом Польши на территории России, не может рассматриваться в рамках статьи 4 Соглашения как "монтажный объект", то для целей квалификации деятельности польской компании на территории Российской Федерации с точки зрения образования постоянного представительства необходимо исходить из общих критериев определения постоянного представительства как деятельности, имеющей регулярный характер и постоянное место, с учетом норм статьи 4 Соглашения и статьи 306 Кодекса.

Также считаем целесообразным отметить, что пункты 28 и 32 комментариев к пункту 1 статьи 5 Модели налоговой конвенции в отношении доходов и капитала ОЭСР определяют, что, если место деятельности используется только в течение краткосрочных периодов, но такие краткосрочные периоды возникают регулярно и происходят на протяжении длительного периода времени, место деятельности не может рассматриваться как имеющее исключительно временный характер.

Особенности налогообложения иностранных организаций, осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации, установлены статьей 307 Кодекса.

Постановка на налоговый учет иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации, регламентирована нормами статей 23 и 83 Кодекса, а также Приказа Минфина России от 30.09.2010 N 117н "Об утверждении Особенностей учета в налоговых органах иностранных организаций, не являющихся инвесторами по соглашению о разделе продукции или операторами соглашения".

Касательно применения налога на добавленную стоимость в отношении работ по монтажу, пуско-наладке оборудования, ввезенного в Российскую Федерацию, выполняемых иностранной организацией, не состоящей на учете в налоговом органе Российской Федерации, по договору с российской организацией, сообщаем следующее.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения налога на добавленную стоимость установлен статьей 148 Кодекса.

На основании положений подпункта 2 пункта 1 статьи 148 Кодекса местом реализации работ (услуг), непосредственно связанных с движимым имуществом, находящимся на территории Российской Федерации, является территория этого государства. В связи с этим местом реализации работ по монтажу, пуско-наладке оборудования, ввезенного в Российскую Федерацию, выполняемых иностранной организацией по договору с российской организацией, признается территория Российской Федерации.

Статьей 161 Кодекса установлено, что при реализации иностранным лицом, не состоящим на учете в российском налоговом органе, работ, местом реализации которых является территория Российской Федерации, налог на добавленную стоимость исчисляется и уплачивается в российский бюджет налоговым агентом, приобретающим данные работы у иностранного лица.

В соответствии с пунктом 1 статьи 161 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

На основании пункта 1 статьи 161 Кодекса налоговая база, указанная в пункте 1 данной статьи, определяется налоговыми агентами. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные главой 21 Кодекса.

Что касается порядка и сроков уплаты налога на добавленную стоимость налоговым агентом, то согласно пункту 4 статьи 174 Кодекса в случае реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам.

При перечислении иностранной организации денежных средств в счет проведения работ (оказания услуг) по монтажу, пуску и наладке оборудования на территории Российской Федерации частями российской организации - налоговому агенту следует исчислять и уплачивать налог на добавленную стоимость в бюджет с каждой суммы частичной оплаты.

Одновременно сообщается, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм, не конкретизирует нормативные предписания и не является нормативным правовым актом. Письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, направленные налогоплательщикам и (или) налоговым агентам, имеют информационно-разъяснительный характер и не препятствуют налогоплательщикам, налоговым органам и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

А.А. Смирнов