Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 15 ноября 2019 г. N 03-07-08/88442 О применении налога на прибыль организаций и НДС при оказании услуг по организации международной перевозки на основании договора транспортной экспедиции

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 15 ноября 2019 г. N 03-07-08/88442

Вопрос: Общество (общество с ограниченной ответственностью, общая система налогообложения) - далее Экспедитор, оказывает услуги по организации международной перевозки грузов Заказчикам юридическим лицам по договорам транспортно-экспедиционного обслуживания (ТЭО).

В договоре ТЭО указано, что Экспедитор может оказывать часть услуг самостоятельно и/или привлекает соисполнителей (третьих лиц) от своего имени и за свой счет, то есть расходы по привлечению соисполнителей покрываются общим вознаграждением по договору.

Исходя из этого условия, Экспедитор ведёт расчеты отдельно с поставщиками и отдельно с покупателями услуг. Соответственно, Экспедитор выставляет Покупателю: Акт оказанных услуг и Счет-фактуру со ставкой НДС 0% в той части, где имела место быть именно международная перевозка груза и закрывающие документы со ставкой НДС 20% при оказании услуг по таможенному оформлению, услуг склада временного хранения, погрузо-разгрузочных работах, и прочих услуг, приведенные в абзаце 5 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

Однако, в соответствии с п. 2 ст. 164 НК РФ организатор услуг - Экспедитор имеет право все услуги выставлять со ставкой НДС 0%, если они оказываются в рамках договора Транспортно-экспедиционного обслуживания (ТЭО).

Входящие услуги третьих лиц в основной своей массе мы получаем от Поставщиков услуг со ставкой НДС 20%.

То есть, на основании Закона с одной стороны, мы не имеем права выбирать ставку НДС при оказании услуг в рамках ст. 164 НК РФ п. 2, и обязаны выставить НДС 0%, как и все соисполнители по договору ТЭО, а с другой стороны, соисполнители отказывают нам в предоставлении документов с НДС 0%, даже если они уведомлены о том, что услуга оказывается в рамках международной перевозки и в рамках единого договора транспортно-экспедиционного обслуживания.

1) Может ли Экспедитор в указанном случае подтверждать нулевую ставку НДС и выставлять все услуги исходящие со ставкой НДС 0%, если они попадают в перечень услуг, определенный подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ в рамках договора ТЭО, а к вычету в общем порядке принимать НДС от входящих услуг со ставкой 20%, так как поставщик услуг оплатил этот НДС в бюджет?

2) Экспедитор может (должен) включать входящий НДС 20% по договорам ТЭО с исполнителями в свои расходы, то есть в стоимость входящей услуги?

Если оба варианта противоречат нормам законодательства, просьба указать иной порядок учета входящего и исходящего НДС по договорам ТЭО с применением нескольких ставок НДС.

Хотелось бы отметить, что в случае оплаты расходов с НДС по ставке 20 % по договорам ТЭО Экспедитор переплачивает своим поставщикам, оплачивая их исходящий НДС, который сам Экспедитор, возможно, не вправе принять к вычету или учесть в расходах.

Ответ: В связи с письмом по вопросам применения налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость Департамент налоговой и таможенной политики сообщает, что в соответствии с Регламентом Министерства финансов Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 14.09.2018 N 194н, в Министерстве финансов Российской Федерации, если законодательством не установлено иное, не рассматриваются по существу обращения организаций по проведению экспертизы договоров, учредительных и иных документов организаций, по оценке конкретных хозяйственных ситуаций.

Одновременно сообщаем, что в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами на основании пункта 1 статьи 252 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом порядок отнесения предъявленной суммы налога на добавленную стоимость на расходы, учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, определяется статьей 170 НК РФ.

В иных случаях, не предусмотренных вышеуказанной статьей, предъявленная сумма налога на добавленную стоимость в расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли организаций, не включается.

Одновременно сообщаем, что сумма выручки от реализации определяется в соответствии со статьей 249 НК РФ с учетом положений статьи 251 НК РФ на дату признания доходов и расходов в соответствии с выбранным налогоплательщиком методом признания доходов и расходов для целей налогообложения.

При этом согласно подпункту 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ в целях налогообложения прибыли не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

Пунктом 9 статьи 270 НК РФ установлено, что в целях налогообложения прибыли не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

Таким образом, налоговый учет доходов и расходов организации-агента предопределяется условиями заключенного договора.

Что касается налога на добавленную стоимость при оказании услуг по организации международной перевозки на основании договора транспортной экспедиции, то на основании пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации налогоплательщиком услуг при оказании транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки определяется как стоимость этих услуг, исчисленная исходя из цен, определенных в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, без включения налога на добавленную стоимость.

В связи с этим российская организация, оказывающая услуги, предусмотренные подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, на основании договора транспортной экспедиции определяет налоговую базу по налогу на добавленную стоимость как стоимость таких услуг и применяет нулевую ставку налога на добавленную стоимость в отношении этой суммы на основании пункта 1 статьи 164 НК РФ. При этом суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым при оказании указанных услуг, принимается к вычету в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 172 НК РФ.

Одновременно сообщается, что настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

А.А. Смирнов