Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 17 ноября 2020 г. N 03-07-08/100058 Об учете сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым при осуществлении операций, облагаемых НДС по ставкам 0 и 20 процентов

Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 17 ноября 2020 г. N 03-07-08/100058

Вопрос: С 01.01.2020 г. вступили в силу изменения НК РФ в отношении операций по реализации авиационных двигателей, запасных частей и комплектующих изделий, предназначенных для строительства, ремонта и (или) модернизации на территории Российской Федерации гражданских воздушных# (пп. 16 пункта 1 ст. 164 НК).

Согласно абзацу 1 пункта 3 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, предусмотренных пунктами 1-8 статьи 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ, производятся на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 167 Кодекса моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг, имущественных прав) или день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав). При этом на основании положений пункта 1 статьи 154 Кодекса в налоговую базу по НДС не включается оплата (частичная оплата), полученная налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), которые в соответствии с пунктом 1 статьи 164 Кодекса облагаются НДС по налоговой ставке 0 процентов.

Таким образом, в отношении операций по реализации гражданских воздушных судов (ГВС), зарегистрированных (подлежащих регистрации) в Государственном реестре гражданских воздушных судов Российской Федерации, а также работ (услуг) по строительству гражданских воздушных судов, и операций по реализации авиационных двигателей, запасных частей и комплектующих изделий, предназначенных для строительства, ремонта и (или) модернизации на территории Российской Федерации гражданских воздушных судов (далее - комплектующие для ГВС), облагаемых НДС по налоговой ставке в размере 0 процентов с 1 января 2020 года, моментом определения налоговой базы по НДС является день отгрузки (передачи) этих товаров (работ).

В связи с этим, с 1 января 2020 года при реализации гражданских воздушных судов, зарегистрированных (подлежащих регистрации) в Государственном реестре гражданских воздушных судов Российской Федерации, а также работ (услуг) по строительству гражданских воздушных судов, и при реализации авиационных двигателей, запасных частей и комплектующих изделий, предназначенных для строительства, ремонта и (или) модернизации на территории Российской Федерации гражданских воздушных судов, вычеты сумм НДС, предусмотренных пунктами 1-8 статьи 171 Кодекса, производятся на день отгрузки (передачи) вышеуказанных товаров (работ, услуг).

В момент приобретения и списания в производство сырья, материалов и услуг предприятие не знает, будет ли произведенная из них готовая продукция реализована как комплектующие для ГВС или как другие виды продукции. Соответственно, на дату принятия сырья и материалов на учет "входной" НДС по ним принимается к вычету на общих основаниях. Но при отгрузке произведенных комплектующих для ГВС необходимо восстановить "входной" НДС по ним. При существующей системе учета затрат в условиях многопередельного и мелкосерийного производства трудно точно определить сумму вычета НДС (использование полуфабрикатов и заделов (сч. 21) для производства комплектующих для ГВС).

В соответствии с абз. 3 п. 10 ст. 165 НК РФ порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0%, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

При выборе метода определения суммы НДС, относящегося к экспорту, организации руководствуются порядком, установленным НК РФ для аналогичной ситуации, а именно: для учета сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Пунктом 4 ст. 170 НК РФ предусмотрено, что при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, сумма налога определяется по пропорции исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период.

В связи с отсутствием в НК РФ положений, закрепляющих порядок раздельного учета "входного" НДС, для целей соблюдения норм п. 3 ст. 172 НК РФ просим пояснить, может ли предприятие при приобретении сырья, материалов (работ, услуг), используемых для изготовления комплектующих для ГВС и для изготовления другой продукции, определять сумму "входного" НДС для восстановления (и последующего принятия к вычету на момент определения налоговой базы) расчетным путем, а именно пропорционально доле реализации комплектующих для ГВС в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за соответствующий налоговый период.

Ответ: В связи с письмом об учете сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым при осуществлении операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставкам 0 и 20 процентов, Департамент налоговой политики сообщает.

Согласно положениям пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, подлежат вычетам в случае использования этих товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, после их принятия на учет. При этом пунктом 3 статьи 172 Кодекса установлен особый порядок принятия к вычету налога на добавленную стоимость в отношении ряда операций, облагаемых по нулевой ставке, согласно которому вычет налога по приобретенным товарам (работам, услугам) производится на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 Кодекса.

Таким образом, для определения сумм налога на добавленную стоимость, относящихся к таким операциям, облагаемым по нулевой ставке, налогоплательщику необходимо вести раздельный учет сумм налога на добавленную стоимость по приобретаемым товарам (работам, услугам), использованным при осуществлении операций, облагаемых по ставкам налога на добавленную стоимость в размере 0 и 20 процентов.

Следует отметить, что порядок ведения раздельного учета в указанном случае Кодексом не установлен. В связи с этим налогоплательщик должен самостоятельно определить порядок раздельного учета предъявленных сумм налога на добавленную стоимость, отразив его в приказе об учетной политике организации.

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

А.А. Смирнов