Приложение N 1. Временные рекомендации по проверке соблюдения налогового законодательства коммерческими банками

Информация об изменениях:

Письмом Госналогслужбы РФ от 16 сентября 1996 г. N ВГ-6-05/651 в настоящее приложение внесены изменения

См. текст приложения в предыдущей редакции

Приложение N 1

к письму Госналогслужбы РФ

от 2 сентября 1996 г. N ВГ-6-05/619

Временные рекомендации
по проверке соблюдения налогового законодательства коммерческими банками

С изменениями и дополнениями от:

16 сентября 1996 г.

ГАРАНТ:

С 1 января 2002 года исчисление и уплата налога на прибыль организаций осуществляется в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ

Об особенностях исчисления и уплаты налога на прибыль банками см. НК РФ

При проверке коммерческих банков по соблюдению налогового законодательства следует руководствоваться Законом Российской Федерации от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" с учетом изменений и дополнений, Инструкцией "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" от 10.08.95 N 37, Положением об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 16.05.94 N 490.

Целью проверки коммерческих банков является соблюдение налогового законодательства, по обеспечению полного и своевременного внесения налогов и других обязательных платежей в соответствующие бюджеты и государственные внебюджетные фонды.

Проверка кредитной организации должна начинаться с предъявления налоговыми инспекциями своих полномочий руководству банка (филиала).

Перед началом проверки проверяющие должны запросить у руководства банка распечатку всех счетов, которые задействованы в работе банка, подписанную главным бухгалтером или его заместителем.

При проверке проверяющий должен сверить представленные коммерческим банком (филиалом) в налоговый орган расчеты по начисленным налогам и сборам и данные о внесенных банком платежах с данными, которые находятся в банке.

При проверке доходов банка для целей налогообложения следует руководствоваться Положением об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 16.05.94 N 490.

Все доходы банка в соответствии с правилами бухгалтерского учета в банковской деятельности относятся на балансовый счет 960 "Доходы банка".

При проверке доходов банка следует обратить внимание, были ли случаи, когда банку передавались безвозмездно основные средства, материальные и нематериальные активы юридическими и физическими лицами и все ли факты безвозмездной передачи отражены по дебету балансового счета N 960.

При безвозмездной передаче необходимо проверить наличие подтверждающих документов реального отражения в балансе стоимости средств, материальных и нематериальных активов.

Проверить, все ли суммы отражены по дебету балансового счета N 960 от реализации банком основных средств, малоценки и иного имущества, принадлежащего банку.

Обратить внимание, что доходы в виде положительных курсовых разниц от переоценки облигаций федерального займа (ОФЗ) включаются в налогооблагаемую базу (убытки, полученные в виде отрицательных курсовых разниц от переоценки ОФЗ, не уменьшают налогооблагаемую базу).

Проверить балансовые счета N 904 "Дебиторы и кредиторы" и счет N 943 "Доходы будущих периодов", где могут находиться суммы под предлогом не внесенных сумм или доходы, которые следует отнести на счет 960, а они продолжают оставаться на счете "Доходы будущих периодов".

В состав доходов, при исчислении налогооблагаемой базы должны быть включены денежные средства, передаваемые учредителями на восполнение резервного фонда, а также суммы, возвращенные Центробанком России, зарезервированные и подлежащие льготированию до 01.01.94 отчисления, которые уменьшали налогооблагаемую базу.

Компенсация разницы в процентах по ссудам, выдаваемым работникам банка, возмещение разницы при продаже наличной иностранной валюты, включая продажу валюты работникам банка, по курсу более низкому, чем установленный в этот день для сторонних покупателей, увеличивает налогооблагаемую базу банка расчетным путем, без бухгалтерских проводок.

Особенно следует обратить внимание на затраты (расходы), связанные с банковской деятельностью, которые отражаются на балансовых счетах N 970 "Операционные и разные расходы" и N 971 "Расходы на содержание аппарата управления", т.к. не все расходы, отраженные по указанным счетам, уменьшают налогооблагаемую базу банка.

Кроме того, при определении налогооблагаемой базы банка следует руководствоваться Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552 и изменениями и дополнениями, внесенными в указанное Положение Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.06.95 N 661.

Во втором разделе Положения N 490 указаны расходы, которые уменьшают налогооблагаемую базу банка. Необходимо обратить внимание:

- п. 21 Положения

Обязательные отчисления в государственные внебюджетные фонды, начисленные на заработную плату, выплаченную за счет прибыли, оставшейся в распоряжении банка после уплаты налогов, не уменьшают налогооблагаемую базу, относятся за счет того же источника, за счет которого была выплачена заработная плата.

- п. 22 Положения

Платежи по обязательному страхованию имущества банка и его работников по состоянию на 01.01.96 не уменьшали налогооблагаемую базу, т.к. отсутствовали соответствующие законодательные нормы.

- п. 23 Положения

Начисленные и уплаченные проценты по вкладам граждан уменьшают налогооблагаемую базу в том случае, если проценты начислены и разнесены по лицевым счетам и сделаны соответствующие бухгалтерские проводки.

В том случае, когда по условиям вклада начисленные проценты не причисляются ко вкладу (детские вклады до достижения им восемнадцати лет и т.п.), то начисленные проценты по таким вкладам уменьшают налогооблагаемую базу в том периоде, когда они будут выплачены.

- п. п. 25, 26, 27 Положения

Начисленные и уплаченные проценты по указанным пунктам уменьшают налогооблагаемую базу в пределах ставки Центробанка России, увеличенной на три пункта.

Согласно п. 11 письма Минфина России, Госналогслужбы России от 21.09.94 N 130, от 23.09.94 N НП-6-01/362 начисленные и уплаченные проценты по ранее заключенным договорам уменьшают налогооблагаемую базу в пределах ставки Центробанка России, действовавшей на дату их заключения, увеличенной на три пункта.

В том случае, если в кредитном договоре предусмотрена запись об изменении процентной ставки, в зависимости от изменения ставки Центробанка России, то в кредитный договор вносится изменение и для целей налогообложения, с момента заключенного дополнительного соглашения к кредитному договору, принимается вновь введенная ставка Центробанка России.

Начисленные и уплаченные проценты по просроченным ссудам не уменьшают налогооблагаемую базу банка.

- п. п. 31, 32, 33 Положения

Начисленный износ по основным средствам, малоценным и быстроизнашивающимся предметам, нематериальным активам уменьшает налогооблагаемую базу в том случае, если они имеют прямое отношение к банковской деятельности.

Начисленный износ по предметам социально - культурного и бытового назначения не уменьшает налогооблагаемую базу.

- п. 34 Положения

Расходы, связанные с арендой имущества у физических лиц, не уменьшают налогооблагаемую базу.

- п. 36 Положения

По расходам, указанным в подпунктах "а", "б", "в", "г" данного пункта, наличие утвержденной сметы обязательно, как по головному банку, так и по филиалам.

Смета расходов может превышать установленные нормы расходов для этих целей, но на уменьшение налогооблагаемой базы должно приниматься только в пределах норм, установленных для каждого вида расходов.

При определении правильности отнесения затрат по представительским расходам, расходам на рекламу следует руководствоваться письмами Минфина России от 06.10.92 N 94, от 29.04.94 N 56.

Вся сумма представительских расходов должна быть подтверждена первичными документами:

- платежное поручение и счета с указанием состава расходов, количества, цены и стоимости приобретаемых товаров или вида и стоимости их услуг;

- при оплате наличными деньгами - выписанный счет (мягкий чек) с указанием количества, цены, стоимости приобретаемых товаров (услуг) и кассовый чек, подтверждающий, что указанные расходы оплачены.

Представительские расходы принимаются в уменьшение налогооблагаемой базы при наличии оформленного акта с указанием даты, места и программы встречи, приглашенных лиц, участников со стороны банка и приложенных к акту оправдательных документов.

Следует особо обратить внимание, не проводятся ли презентации, юбилеи, праздничные мероприятия под видом представительских расходов. Все подобные расходы в соответствии с пунктом 67 Положения относятся за счет прибыли, оставшейся в распоряжении банка после уплаты налогов.

Не уменьшают налогооблагаемую базу расходы, произведенные работниками банка по приему представителей других банков, предприятий во время служебных командировок, в том числе за границей.

Командировочные расходы относятся на уменьшение налогооблагаемой базы в пределах нормативов, установленных Минфином России, если они связаны с банковской деятельностью.

Командировочные расходы, связанные с созданием филиалов, не уменьшают налогооблагаемую базу.

Нормы командировочных расходов в странах бывшего СССР установлены:

- Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.12.93 N 1261;

- письмами Минфина России от 15.07.94 N 92; от 26.04.93 N 52; от 01.08.94 N 102.

- п. 37 Положения

Расходы по подготовке повышения квалификации и переподготовке банковских работников принимаются в уменьшение налогооблагаемой базы при наличии:

- договора с учебным заведением, имеющим лицензию Госкомобразования Российской Федерации;

- наличия у банка (филиала) сметы расходов по повышению квалификации банковских работников;

- наличие подтверждающих документов, что работник банка прошел обучение.

При обучении за границей необходимо:

- наличие вызова из-за границы;

- подтверждающие документы об оплате фирме, производившей обучение;

- наличие подтверждающего документа о прохождении работником обучения (сертификат, диплом и т.п.).

Расходы по подготовке кадров, уменьшающие налогооблагаемую базу, не должны превышать двух процентов годового фонда заработной платы.

- п. 38 Положения

Расходы по оказанию аудиторских услуг принимаются в уменьшение налогооблагаемой базы только, если они связаны с подтверждением годового бухгалтерского отчета.

- п. 39 Положения

Расходы по маркетинговым и посредническим услугам, связанные с привлечением и размещением кредитных ресурсов, не уменьшают налогооблагаемую базу:

- при наличии в банке соответствующей функциональной службы или должностных лиц, на которых возложено исполнение функциональных обязанностей.

- п. 50 Положения

Порядок формирования и использования резервов на возможные потери по ссудам установлен письмом Центрального банка Российской Федерации от 20.12.94 N 130-а с учетом изменений, внесенных письмом от 01.11.95 N 294. Указанный резерв учитывается на балансовом счете N 945 "Резерв на возможные потери по ссудам" и относится на расходы банка (балансовый счет 970 "Операционные и разные расходы").

Указанный порядок не регулирует налогообложение по резервам на возможные потери по ссудам.

Налогообложение регулируется пунктом 2 телеграммы Госналогслужбы России, Минфина России и Центробанка России от 06.06.95 N НП-6-01/315, N 04-01-21, N 73-95 с 01.01.95.

С 01.01.95 не уменьшили налогооблагаемую базу:

- суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, отнесенных к первой и второй группам риска;

- суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам (отнесенных к остальным группам риска), выданным под гарантию Правительства Российской Федерации (субъектов Российской Федерации), а также по просроченным ссудам, по которым не было принято мер ко взысканию в установленном порядке:

- сумма, равная 25% от величины отчислений в указанный резерв под остальные ссуды, обеспеченная залогом и отнесенная к 3, 4, 5 группам риска.

Согласно пункту 1 указанной выше телеграммы нужно было сделать перерасчет налога на прибыль за 1994 год, увеличив налогооблагаемую базу на сумму резерва на возможные потери по ссудам, выданным до 19 мая 1994 года (коммерческие банки, которые в соответствии с телеграммой Минфина России, Госналогслужбы России от 30.01.95 N 4-1-21, НП-6-01/46 не учитывали резерв в годовом расчете налога на прибыль за 1994 год, должны были сделать перерасчет в сторону уменьшения налогооблагаемой базы на сумму резерва по ссудам, выданным после 19 мая 1994 года).

Суммы резерва, отнесенные на счет N 948 с 01.01.95 ежеквартально списываются в дебет счета N 970. Для целей налогообложения, указанные суммы в части ссуд, выданных до 19 мая 1994 года, не учитываются.

Пункт 2 телеграммы от 06.06.95 действовал до 01.11.95.

Госналогслужба России, Минфин России и Центробанк России телеграммой от 01.11.95, 31.10.95 N НП-6-01/578; 04-01-21, 114-95 внесли в данный пункт изменения.

Приведем положения пункта 2 в сравнении.

Не уменьшают налогооблагаемую базу суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам:

   /----------------------------------------------------------------\

   |  N  |     с 01.01.95 по 01.11.95     |        с 01.11.95       |

   | п/п |    (телеграмма от 06.06.95)    | (телеграмма от 01.11.95)|

   |-----+--------------------------------+-------------------------|

   |  1  | Первой и второй группам риска  | Первой и второй группы  |

   |-----+--------------------------------+-------------------------|

   |  2  | Выданным под гарантию          | Выданным под гарантию   |

   |     | Правительства РФ               | Правительства РФ,       |

   |     | (субъектов РФ), а также        | субъектов РФ и/или      |

   |     | по просроченным ссудам,        | поручительство          |

   |     | по которым не было принято     | Минфина РФ              |

   |     | мер ко взысканию               |                         |

   |     | в установленном порядке <*1>   |                         |

   |-----+--------------------------------+-------------------------|

   |  3  | Остальным ссудам, обеспеченным |                         |

   |     | залогом и отнесенным к 3, 4,   |                         |

   |     | 5 группам риска, в размере 25% |                         |

   |-----+--------------------------------+-------------------------|

   |  4  |                                | не имеющим обеспечения  |

   \----------------------------------------------------------------/

Необходимо отследить движение созданных резервов по каждой ссуде.

Если созданный резерв по ссуде не уменьшал налогооблагаемую базу, то и при погашении ссуды возврат из резерва в той же сумме не должен увеличивать налогооблагаемую базу банка, если уменьшал созданный резерв налогооблагаемую базу, то при погашении ссуды ранее созданный резерв увеличивает налогооблагаемую базу банка.

- п. 54 Положения

По данному пункту следует, что если в штате банка (филиала) имеется сторожевая охрана, то расходы по ее содержанию уменьшают налогооблагаемую базу банка.

Если в штате банка значится служба охраны, служба безопасности, то согласно п. 62 Положения все расходы, связанные с их содержанием, не уменьшают налогооблагаемую базу банка.