Письмо Управления МНС по г. Москве от 20 декабря 1999 г. N 03-08/19801 "О порядке корректировки данных бухгалтерского учета для целей налогообложения прибыли"

Управление Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г.Москве в связи с поступающими запросами от инспекций МНС России по г.Москве сообщает следующее.

Согласно Закону Российской Федерации от 27 декабря 1991 года N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" сумма налога на прибыль определяется плательщиками на основании бухгалтерского учета и отчетности самостоятельно в соответствии с указанным Законом о налоге на прибыль.

Согласно пункту 1 статьи 54 части 1 НК РФ налогоплательщики организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде, пересчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

В соответствии с приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 г. N 34н "Об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", зарегистрированным в Министерстве юстиции Российской Федерации 27 августа 1998 г. N 1598, изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к отчетному году, так и к предшествовавшим периодам (после ее утверждения), производятся в отчетности, доставляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных.

В связи с этим, суммы заниженной прибыли (завышенного убытка) за период, предшествующий текущему отчетному году, в бухгалтерском учете отражаются как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном периоде, на счете 80 "Прибыли и убытки" в составе внереализационных доходов.

Сумма доначислений по результатам проверки (налог и штрафные санкции по налогу) подлежат уплате за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после налогообложения.

Поскольку корректировка данных бухгалтерского учета производится только в текущем отчетном периоде, а корректировка налоговых обязательств производится в периоде обнаружения ошибки, то облагаемая база по налогу на прибыль, подлежащему уплате в бюджет за текущий период, в котором закончилась проверка, не должна включать в себя сумму сокрытого или заниженного дохода (прибыли), налог по которому уже был доначислен к взысканию налоговым органом по результатам проверки.

Выявленное завышение суммы убытка от реализации продукции (работ, услуг) в проверяемом периоде, предшествующем текущему отчетному году, за счет неправомерного отнесения на себестоимость затрат, в бухгалтерском учете текущего периода должно быть отражено по кредиту счета "Прибыли и убытки" в корреспонденции с дебетом счета соответствующего источника покрытия этих затрат.

При этом налогооблагаемая база отчетного периода, в котором закончилась проверка, не должна включать сумму выявленного завышения убытка.

В целях формирования облагаемой базы по налогу на прибыль текущего отчетного года, следует отразить сумму выявленного занижения прибыли (завышения убытка), установленного в ходе документальной проверки, по вписываемой строке 5.7 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" (приложение N 11 к инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 г. N 37).

Аналогично производится корректировка налогооблагаемой базы за отчетный период в случае, когда проверкой выявлено занижение налогооблагаемой прибыли (завышение убытка) у предприятия, имевшего в проверяемом периоде льготы по налогу на прибыль.

Статьей 100 НК РФ определено, что в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений.

Согласно статье 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым Кодексом установлена ответственность.

Таким образом, в случае выявления в ходе проверки завышения облагаемой базы по налогу на прибыль года, предшествующего отчетному, указанное завышение не рассматривается как налоговое правонарушение.

Организации налогоплательщику дано право внести исправление в бухгалтерский учет в отчетном периоде, отразив сумму завышения как убыток прошлых лет, выявленный в отчетном периоде. При этом облагаемая база по налогу на прибыль соответствующего периода должна быть скорректирована в расчете налога за этот период. Уточненный расчет (декларация) по налогу от фактической прибыли за отчетный год, в котором выявлено превышение суммы налога, представляется в налоговый орган.

Учитывая изложенное выше, облагаемая база по налогу на прибыль текущего отчетного года не должна включать сумму выявленного убытка прошлых лет и корректируется на эту сумму в сторону увеличения, путем отражения указанной суммы по вписываемой строке 4.24 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" (приложение N 11 к инструкции Госналогслужбы России от 10.08.95 г. N 37).

Заместитель руководителя Управления государственный советник налоговой службы III ранга

А.А.Глинкин