Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 марта 2000 г. N 6776/98 Ненадлежащее ведение бухгалтерского учета крестьянским (фермерским) хозяйством давало возможность налоговой инспекции определить суммы налогов, подлежащих внесению плательщиками в бюджет, в порядке, предусмотренном Указом Президента РФ от 23 мая 1994 г. N 1006

Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ
от 28 марта 2000 г. N 6776/98

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрел протест Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации на решение от 05.03.98, постановление апелляционной инстанции от 25.06.98 Арбитражного суда Тульской области по делу N 63/АП и постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 01.09.99 по тому же делу.

Заслушав и обсудив доклад судьи, Президиум установил следующее.

Предприниматель - глава крестьянского (фермерского) хозяйства "Полюс" Годунов В.А. обратился в Арбитражный суд Тульской области с иском к Государственной налоговой инспекции по городу Новомосковску и Новомосковскому району Тульской области о признании недействительным ее решения от 28.05.96 по дополнению от 15.05.96 к акту от 31.05.95 N 34.

Решением суда от 05.03.98 исковое требование удовлетворено частично: решение налоговой инспекции от 28.05.96 признано недействительным в части взыскания 491 035 рублей 30 копеек, в остальной части иска отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 25.06.98 решение оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд Центрального округа постановлением от 01.09.98 решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции оставил без изменения.

В протесте Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации предлагается названные судебные акты изменить, исковые требования удовлетворить.

Президиум считает, что протест подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, в период с 08.02.95 по 30.05.95 Государственной налоговой инспекцией по городу Новомосковску и Новомосковскому району Тульской области совместно с Управлением Федеральной службы налоговой полиции Российской Федерации по Тульской области проведена проверка правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налогов и платежей крестьянским (фермерским) хозяйством "Полюс" за 1992 - 1994 годы, по результатам которой составлен акт от 31.05.95 N 34 с изменениями от 20.07.95.

В акте проверки с изменениями зафиксировано, что фермерским хозяйством в 1992 - 1994 годах в целях налогообложения не учтен объем реализации меховых изделий, продовольственных и промышленных товаров, строительных материалов, что повлекло занижение налогооблагаемой прибыли и недоплату в бюджет налога и взносов во внебюджетные фонды.

На основании акта проверки принято решение от 27.07.95 N 34 о взыскании с крестьянского (фермерского) хозяйства "Полюс" в бюджеты различных уровней сумм заниженной прибыли, доначисленных налогов, штрафов и пеней - всего 591 007 700 рублей.

Решением Арбитражного суда Тульской области от 15.12.97 по делу N 82/АП-6/ГП по иску предпринимателя Годунова В.А. решение налоговой инспекции от 27.07.95 N 34 по указанному акту проверки было признано недействительным за исключением пункта 6, по которому взыскивался налог с владельцев транспортных средств, штраф и пени.

В обоснование решения об удовлетворении иска суд указал, что выводы налоговой инспекции основаны на предположениях. Доказательства, подтверждающие, какие изделия пошиты из приобретенного сырья и в каком количестве, не представлены. Не представлены и доказательства того, что от реализации меховых изделий истцом получена выручка. Кроме того, суд признал, что выводы налоговой инспекции по определению налогооблагаемой прибыли и методика ее определения не соответствуют действующему налоговому законодательству и применение рентабельности по меховому производству колхоза имени Ленина к крестьянскому (фермерскому) хозяйству необоснованно. Другие виды налогов и взносов исчислены расчетным путем, без учета положений соответствующих законов. В целом по хозяйству финансовый результат не определялся, не учитывались итоги деятельности, связанной со строительством зверофермы.

До рассмотрения этого дела налоговыми органами было принято новое решение от 28.05.96 N 134 (оспариваемое по настоящему делу) по дополнению от 15.05.96 к акту от 31.05.95 N 34 о взыскании 924 259 800 рублей (неденоминированных).

Как следует из указанного дополнения, с 18.04.96 по 15.05.96 проведена проверка крестьянского (фермерского) хозяйства "Полюс" за 1992 - 1994 годы, то есть за период, проверявшийся ранее, в ходе чего установлены добавочные факты деятельности хозяйства.

В частности, в дополнении указано количество приобретенного истцом в совхозе "Северный" мехового сырья. Налоговые органы посчитали это сырье реализованным в виде меховых изделий. Количество этих меховых изделий определено расчетным путем исходя из среднего расхода норки на одно изделие, выручка за них - исходя из средней цены на такие изделия.

В качестве налогооблагаемой прибыли принята выручка, определенная указанным способом, с исключением из нее в виде затрат сумм налога на добавленную стоимость, акцизов и начислений в фонд занятости и пенсионный фонд с применением показателя рентабельности хозяйства по производству меховых изделий колхоза имени Ленина - 110 процентов.

Таким же способом определена прибыль от реализации истцом совхозу промышленных и продовольственных товаров, фуражного ячменя, швейных изделий.

От суммы прибыли, определенной налоговыми органами, доначислены косвенные налоги, платежи во внебюджетные фонды и финансовые санкции. Результаты деятельности в целом по хозяйству не определялись.

Никаких ссылок на документы, подтверждающие выводы налоговых органов, в дополнении к акту не приведено. Отсутствуют также указания на законы и нормативные акты по вопросам налогообложения, которыми налоговые органы руководствовались для обоснования своих выводов. Методика определения налогооблагаемой прибыли, исчисления налогов и взносов применена такая же, как по первоначальному акту.

Принимая решение об отказе в иске о признании недействительным решения от 28.05.96 по дополнению от 15.05.96 к акту от 31.05.95 N 34, суд исходил из того, что бухгалтерский учет, который хозяйством был запущен, восстановлен налоговыми органами и на основании восстановленного учета правильно произведены расчеты платежей в бюджет и во внебюджетные фонды.

Вывод суда об обоснованности привлечения истца к ответственности за налоговые нарушения на основании восстановленного учета является ошибочным.

В соответствии со статьей 11 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", действовавшего в период проверки, обязанности налогоплательщика возникают при наличии у него объекта налогообложения и по основаниям, установленным законодательными актами.

Законом Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" объект обложения налогом определен как валовая прибыль организации, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями данного Закона. Валовая прибыль, в свою очередь, включает в себя прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг), которая определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг). Финансовый результат для исчисления налогооблагаемой прибыли формируется по итогам отчетного периода по правилам, предусмотренным упомянутым Законом и Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552, с учетом метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг): либо по мере ее оплаты, либо по мере отгрузки товаров (выполнения работ, услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов.

Поскольку налогооблагаемая прибыль формируется как финансовый результат не применительно к отдельным хозяйственным операциям, а в целом по результатам деятельности организации, включая все ее виды, выявить занижение прибыли как объекта налогообложения можно лишь в целом по отчетному периоду. При этом на величину прибыли решающим образом влияют затраты организации - материальные, трудовые, финансовые.

Статьей 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" определены порядок исчисления налога, подлежащего взносу в бюджет, и условия для вычета сумм налога, зачета и возмещения. Законом установлено, что уплата налога производится исходя из фактических оборотов по реализации товаров (работ, услуг) на день поступления средств за товары (работы, услуги) на счета в учреждениях банков, а при расчетах наличными деньгами - на день поступления выручки в кассу.

Из дополнения к акту, на основании которого принято оспариваемое решение по настоящему делу, видно, что проверка крестьянского (фермерского) хозяйства в целом в 1996 году не проводилась, так как конечный финансовый результат хозяйственной деятельности не определен, налоги доначислены без соблюдения порядка, установленного законодательством.

Что касается восстановленного учета, на который сослался суд, то этот учет не подтверждает выводы проверяющих по дополнению к акту и решению по этому дополнению. Восстановленный учет представляет собой перечень хозяйственных операций по реализации продукции, получению сырья и затратам в виде зарплаты, расходов по аренде, эксплуатационных расходов и т.п. Расчеты платежей, методика их определения, размер доначисленных налогов и санкций отличаются от содержащихся в дополнении к акту и оспариваемом решении. При этом восстановленный учет не отвечает требованиям законодательства, итоги финансово-хозяйственной деятельности крестьянского (фермерского) хозяйства не определены. В силу этого он не мог быть принят в качестве документа, подтверждающего законность оспариваемого акта, факты налоговых нарушений.

Ненадлежащее ведение бухгалтерского учета крестьянским (фермерским) хозяйством давало возможность налоговой инспекции определить суммы налогов, подлежащих внесению плательщиками в бюджет, в порядке, предусмотренном пунктом 6 Указа Президента Российской Федерации от 23.05.94 N 1006 "Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей". Этим правом налоговая инспекция не воспользовалась.

Поскольку проверка крестьянского (фермерского) хозяйства проводилась налоговыми органами без соблюдения требований налогового законодательства, выводы, сделанные по результатам этой проверки, не могут являться основанием для привлечения хозяйства к ответственности.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 187 - 189 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановил:

решение от 05.03.98, постановление апелляционной инстанции от 25.06.98 Арбитражного суда Тульской области по делу N 63/АП и постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 01.09.99 по тому же делу в части отказа в удовлетворении искового требования отменить.

Признать недействительным решение Государственной налоговой инспекции по городу Новомосковску и Новомосковскому району Тульской области от 28.05.96 "О результатах рассмотрения дополнений к акту от 31.05.95 N 34" в части взыскания доначисленных налогов, штрафов и пеней в сумме 433 224 рублей 50 копеек.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председатель Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации

В.Ф.Яковлев