Приказ Минсельхоза РФ от 20 января 2005 г. N 6 "Об утверждении Методических рекомендаций по ведению бухгалтерского учета в крестьянских (фермерских) хозяйствах"

В целях совершенствования бухгалтерского учета в агропромышленном комплексе приказываю:

1. Утвердить Методические рекомендации по ведению бухгалтерского учета в крестьянских (фермерских) хозяйствах (далее - Методические рекомендации) согласно приложению.

2. Департаменту финансов и отчетности обеспечить доведение Методических рекомендаций до крестьянских (фермерских) хозяйств.

3. Контроль за выполнением настоящего приказа возложить на заместителя Министра А.П. Козлова.

Министр

А.В. Гордеев

Приложение
к приказу Минсельхоза РФ
от 20 января 2005 г. N 6

Методические рекомендации
по ведению бухгалтерского учета в крестьянских (фермерских) хозяйствах

Рекомендации подготовлены Московской сельскохозяйственной академией им. К.А.Тимирязева (кафедра бухгалтерского учета и финансов Московской сельскохозяйственной академии им. К.А. Тимирязева)

авторским коллективом:

Хоружий Л.И. - руководитель;

Белов Н.Г., Павлычев А.И., Костина Р.В., Хоружий В.И., Павлычева С.А.;

Алборов Р.А. (Кафедра бухгалтерского учета и аудита Ижевской государственной сельскохозяйственной академии);

Кокорев Н.А. (Кафедра бухгалтерского учета, финансов и аудита Калужского филиала Московской сельскохозяйственной академии им. К.А. Тимирязева);

Джикия К.А. (Кафедра организации сельскохозяйственного производства Московской сельскохозяйственной академии им. К.А. Тимирязева)

по заданию Минсельхоза России (государственный контракт

при участии: Фастовой Е.В. (Департамент финансов и отчетности Минсельхоза России) - руководитель;

Елисеевой Н.В. (Департамент финансов и отчетности Минсельхоза России).

I. Общие положения

1. Методические рекомендации по ведению бухгалтерского учета в крестьянских (фермерских) хозяйствах (далее методические рекомендации) разработаны в соответствии с Федеральным законом от 17 июня 2003 г. N 74-ФЗ "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" и нормативными актами Министерства сельского хозяйства Российской Федерации (в частности Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса и методические рекомендации по его применению, утвержденные приказом Минсельхоза России от 13 июня 2001 г. N 654, "Методические рекомендации по корреспонденции счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных организаций", утвержденные приказом Минсельхоза России от 29 января 2002 г. N 88, "Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях", утвержденные приказом Минсельхоза России от 6 июня 2003 г. N 792 и др.).

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Здесь и далее по тексту дату названного Федерального закона следует читать как "от 11 июня 2003 г."

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Номер приказа Минсельхоза России от 29 января 2002 г. следует читать как "N 68"

2. Настоящие методические рекомендации определяют общие подходы к организации бухгалтерского учета в крестьянских (фермерских) хозяйствах, а также составления и представления ими в необходимых случаях бухгалтерской отчетности. При этом варианты ведения бухгалтерского учета определяются непосредственно самими хозяйствами, исходя из их размеров, специализации и иных условий хозяйствования.

3. Используемые в настоящих Методических рекомендациях понятия означают:

Крестьянское (Фермерское) хозяйство - (понятие, приведенное в пункте 1 статьи 1 Федерального закона от 7 июня 2003 г. N 74-ФЗ "О крестьянском (фермерском) хозяйстве"), - объединение граждан, связанных родством и (или) свойством, имеющих в общей собственности имущество и совместно осуществляющих производственную и иную хозяйственную деятельность (производство, переработку, хранение, транспортировку и реализацию сельскохозяйственной продукции), основанную на их личном участии.

Согласно пункту 2 статьи 3 Федерального закона от 7 июня 2003 г. N 74-ФЗ "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" членами крестьянского (фермерского) хозяйства могут быть:

1) супруги, их родители, дети, братья, сестры, внуки, а также дедушки и бабушки каждого из супругов, но не более чем из трех семей. Дети, внуки, братья и сестры членов крестьянского (фермерского) хозяйства могут быть приняты в члены этого хозяйства по достижении ими возраста 16-ти лет;

2) граждане, не состоящие в родстве с главой крестьянского (фермерского) хозяйства. Максимальное количество таких граждан не может превышать пять человек.

Также законодательством определено, что крестьянское (фермерское) хозяйство осуществляет предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но к ней применяются правила гражданского законодательства, которые регулируют деятельность юридических лиц, являющихся коммерческими организациями, если иное не вытекает из федерального закона, иных нормативных правовых актов Российской Федерации или существа правовых отношений. Как и сельскохозяйственные организации, крестьянские (фермерские) хозяйства могут признаваться сельскохозяйственными товаропроизводителями в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Граждане, изъявившие желание создать крестьянское (фермерское) хозяйство (далее - хозяйство), заключают между собой соглашение, в котором содержатся сведения о членах этого хозяйства, о признании главой хозяйства одного из членов этого хозяйства, полномочиях главы хозяйства и порядке управления хозяйством, о правах и обязанностях членов хозяйства, о порядке принятия в члены хозяйства и порядке выхода из членов хозяйства, о порядке формирования имущества хозяйства, порядке владения, пользования, распоряжения этим имуществом, о порядке распределения полученных от деятельности хозяйства плодов, продукции и доходов. По усмотрению членов хозяйства в соглашение могут включаться иные не противоречащие гражданскому законодательству условия. В случае создания хозяйства одним гражданином заключение такого соглашения не требуется.

Хозяйство считается созданным со дня его государственной регистрации, в установленном порядке налоговыми органами в соответствии с (Федеральный закон от 8 августа 2001 г. N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей", постановление Правительства Российской Федерации от 16 октября 2003 г. N 630 "О Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, Правилах хранения в единых государственных реестрах юридических лиц и индивидуальных предпринимателей документов (сведений) и передачи их на постоянное хранение в государственные архивы, а также о внесении изменений и дополнений в постановления Правительства Российской Федерации от 19 июня 2002 г. N 438 и 439".

Наряду с этим могут действовать хозяйства, созданные как юридические лица в соответствии с ранее действовавшим Законом РСФСР от 22 ноября 1990 г. N 348-1 "О крестьянском (фермерском) хозяйстве", вправе сохранить статус юридического лица на период до 1 января 2010 г. На такие хозяйства распространяются нормы Федерального закона от 7 июня 2003 г. N 74-ФЗ "О крестьянском (фермерском) хозяйстве", а также нормы иных нормативных правовых актов Российской Федерации, регулирующих деятельность хозяйств - постольку, поскольку иное не вытекает из федерального закона и иных нормативных правовых актов Российской Федерации или существа правоотношения.

Бухгалтерский учет - (понятие, приведенное в пункте 1 статьи 1 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете") - упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Бухгалтерская отчетность - (понятие приведенное в статье 2 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"), единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.

Объекты бухгалтерского учета - имущество организации, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые крестьянскими (фермерскими) хозяйствами в процессе их деятельности.

Униграфическая система бухгалтерского учета - простая одинарная запись объектов бухгалтерского учета (без использования способа двойной записи на его счетах);

Диграфическая система бухгалтерского учета - общепринятая двойная запись объемов бухгалтерского учета на его двух взаимосвязанных счетах.

4. Настоящие Методические рекомендации могут применяться субъектами малого предпринимательства в сельском хозяйстве с учетом особенностей правового регулирования их деятельности.

II. Общая характеристика основных систем ведения бухгалтерского учета

5. В основе любой системы ведения бухгалтерского учета в крестьянских (фермерских) хозяйствах лежат факты хозяйственной жизни, которые предопределяют структуру элементов системы бухгалтерского учета, т.е. его метод как совокупность способов и приемов, раскрывающих его сущность и содержание.

При этом все факты хозяйственной жизни, принято делить на факты состояния, действия и события.

Факты состояния определяют инвентаризацию (т.е. констатацию всего, что есть в хозяйстве) как исходный учетный прием, а также установление обстоятельства того, кто, кому, за что и сколько должен, (т.е. характер расчетных взаимоотношений).

Факты действия представляют собой непосредственную процедуру учетного отражения хозяйственных операций, т.е. движения различных ценностей (требований и обязательств по отношению к ним) определенными способами.

Факты события обычно характеризуют чрезвычайные (форс-мажорные) обстоятельства: стихийные бедствия вследствие пожара, наводнения и пр., которые также отражаются в порядке их констатации (инвентаризации).

Наряду с инвентаризацией общепринятым учетным приемом является оценка, которая выступает стоимостным измерителем всех отражаемых фактов хозяйственной жизни. Она позволяет обобщить разнородные хозяйственные объекты, привести различные учетные измерители к единой денежной оценке.

На этапе текущей регистрации бухгалтерской процедуры, связанной с обобщением фактов хозяйственной деятельности и группировкой объектов бухгалтерского учета, используются счета, которые представляют собой специальный способ учетного отражения фактов хозяйственной жизни путем их систематизации в установленном порядке.

На этапе итогового обобщения процесса бухгалтерского учета (учетных записей) составляются заключительные итоговые документы в виде бухгалтерского баланса и иных форм бухгалтерской отчетности. При этом бухгалтерский баланс обеспечивает обобщение, отражение группировку имущества (активов), капитала и обязательств хозяйства в денежной оценке на определенную дату, а бухгалтерская отчетность - получение итоговых данных (информации) о показателях хозяйственной деятельности за определенный период.

Различные сочетания элементов метода бухгалтерского учета предопределяют ту или иную систему его ведения.

6. В зависимости от цели и способа регистрации фактов хозяйственной жизни различают две составные системы ведения бухгалтерского учета: униграфическую (простую) и диграфическую (двойную), структура которых отличается техникой ведения записей, их содержанием, полнотой регистрации и отражения на счетах.

Униграфическая система представляет собой по существу только учетные записи по отдельным объектам учета или определенным операциям без их отражения на взаимосвязанных счетах. Так, при простой системе на основании данных текущего учета можно судить о состоянии и движении материальных средств (активов) и расчетов как с лицами внутри хозяйства, так и с другими организациями, но практически не формируется информация об окончательных результатах работы хозяйства, так как обобщающие счета для отражения величины собственных средств (капитала) и финансовых результатов (прибылей убытков) не ведутся. Для определения конечных результатов финансово-хозяйственной деятельности в этом случае делают полную инвентаризацию, и на основании ее результатов составляют бухгалтерский баланс. Кроме того, данный способ регистрации создает и определенные сложности при проверке правильности осуществления учетных записей.

Несмотря на отмеченные недостатки, униграфическая (простая) система бухгалтерского учета имеет свои преимущества. Совокупность ее регистров по форме не отличается значительной сложностью, как это характерно для диграфической (двойной) системы, а запись в них в основном также строго документирована, что придает ей такую же достоверность и доказательную силу, как и при учете по двойной системе. Поэтому при определенных условиях она может оказаться для хозяйства более предпочтительной, так как она более доступна для практического применения, обеспечивает менее сложный и более дешевый учет и не требует при его ведении особо высокой квалификации исполнителей. В свою очередь униграфическая (простая) система бухгалтерского учета может применяться в сокращенном и полном вариантах, характеристика которых приведена в III и IV разделах настоящих методических рекомендаций.

Диграфическая (двойная) система бухгалтерского учета предполагает фиксацию всех без исключения хозяйственных операций на двух взаимосвязанных счетах в одной и той же сумме путем специфической формы выражения двойной записи - их корреспонденции. В результате этой сплошной и непрерывной регистрации хозяйственных операций можно в любое время на основании данных текущего учета получить бухгалтерский баланс, в котором отражаются состояние и результаты работы хозяйства (предприятия). Учету при диграфической (двойной) системе подвергаются как материальные и расчетные операции, производственные, коммерческие, так и операции, отражающие результаты финансово-хозяйственной деятельности.

Одним из главных преимуществ двойного способа является то, что он более системно отображает не только изменения имущества и долгов (обязательств), но и изменения в величине капитала хозяйства. Это обеспечивает более широкие возможности осуществления контроля за правильностью отображения объектов бухгалтерского учета. Он также фиксирует не только количественные изменения, которые происходят в разных частях имущества (активов), но и те, которые влияют на размер требований относительно этого имущества со стороны лиц, которым оно принадлежит, т.е. собственника или кредиторов.

Вместе с тем диграфическая (двойная) система бухгалтерского учета больше и лучше всего приспособлена к большим объемам учетной работы, требующей из-за сложности построения учетных регистров и содержания производимых записей более высокой квалификации исполнителей, вследствие чего она может быть рекомендована для применения в хозяйствах, имеющих соответствующий уровень развития товарного производства и испытывающих потребность в более обширной учетной информации.

Учетный механизм информационного обеспечения хозяйственной деятельности крестьянских (фермерских) хозяйств, базирующийся на различиях в вышеуказанных системах бухгалтерского учета, представлен в таблице 1.

Таблица 1.

Сравнительная характеристика основных систем ведения бухгалтерского учета

Критерии (признаки)	Униграфическая (простая) система	Диграфическая (двойная) система
1.	2.	3.
Цель учета.	Оценка имущества. Контроль сохранности ценностей (активов) и операций, которые необходимо дополнительно контролировать. Отражение имущественного положения для определения конечных результатов хозяйствования по упрощенной схеме расчета.	Обеспечение сохранности имущества (активов). Контроль всех операций, воздействующих на имущество и на результаты хозяйствования. Исчисление финансовых результатов для представления информации об общем финансовом состоянии и общей доходности.
Основополагающая концепция	Идея учетного натурализма объектов учета (прямая их регистрация)	Идея учетного реализма объектов учета (косвенная регистрация)
Информационная база	Инвентаризация, первичные документы	Первичные учетные документы
Допущения	Актуальная (ежегодная) инвентаризация	Прерывная (дискретная) инвентаризация
Принципы (исходные положения)	Принцип специфичности хозяйствующей единицы Принцип оценки активов Принцип объективности Принцип достаточности раскрытия информации Принцип рациональности ведения учета Принцип осуществимости Принцип соблюдения интересов	Принцип действующего предприятия Принцип содержательности (полезности) информации для ее пользователей Принцип действительности (надежности) Принцип оценки активов Принцип капитала Принцип доходов Принцип понесенных затрат Принцип согласованности Принцип полного раскрытия информации Принцип экономичности
Использование механизма двойной записи	Не используется. Может использоваться простая запись с элементами двойной.	Обязательная фиксация информационного факта хозяйственной жизни дважды и непременно в едином денежном измерении.
Характерные особенности процедуры ведения бухгалтерского учета	Предполагает в основном внесистемный учет состояния и движения ценностей.	Основывается преимущественно на системном отражении состояния и движения ценностей.
Отражение хозяйственных договоров	Выполнение договоров	Права и обязательства, вытекающие из договоров.
Приоритеты при составлении бухгалтерского баланса.	Используются итоги отражения результатов инвентаризации и расчетный способ сопоставления размеров собственного капитала с учетом его изменения для личных целей и пополнения.	Принят обычный порядок, на основе данных текущего бухгалтерского учета, отражающих активы, обязательства и капитал предприятия.
Определение финансового результата.	Вторично. В системе текущего учета не фиксируется, а исчисляется путем инвентаризации.	Первично. Финансовый результат основывается на информации результативных счетов по отражению операций, вызывающих изменение собственного капитала по производственным причинам.
Основные пользователи	Для всех пользователей, включая внутренних. Преимущественно кредиторы.	Для всех пользователей, включая государственные органы и внебюджетные социальные фонды. Преимущественно кредиторы.
Практическое использование	Как основа для составления налоговых расчетов, анализа и оценки стоимости предприятия.
Основная направленность, используемая на практике	Ретроспективный (прошлый) характер. Не позволяет проконтролировать ожидаемые факты хозяйственной жизни.

Сравнительный анализ сопоставления вышеприведенных систем ведения бухгалтерского учета позволяет сделать следующие выводы относительно их содержания.

Бухгалтерский учет можно назвать "простым", если:

- все факты хозяйственной жизни отображаются в соответствующих учетных регистрах преимущественно в хронологическом порядке;

- реализованный чистый доход (прибыль) определяется по упрощенному алгоритму расчетов;

- отсутствуют корреспондирующие счета.

При двойном бухгалтерском учете все хозяйственные операции текущего года производятся во временном и предметном порядке. Учет ведется по замкнутой системе счетов, в едином информационном потоке в соответствии с принципом двойной записи, путем отображения совершенных операций в хронологической последовательности и по объектам учета. Отсюда сущность диграфической (двойной) системы ведения бухгалтерского учета выражается в следующем:

- все хозяйственные операции могут быть отражены хронологически в стоимостном выражении;

- инвентарные и результативные счета используются при отражении текущих производственных и платежных процессов;

- механизм двойственного отражения каждой операции применяется одновременно по дебету и кредиту корреспондирующих счетов;

- возможно применение двух или более схем расчета конечного финансового результата (прибыли или убытка).

ГАРАНТ:

Нумерация пунктов приводится в соответствии с источником

8. Методологические различия между этими системами бухгалтерского учета показаны на следующем примере:

Крестьянское (фермерское) хозяйство имея в наличии остаток посадочного семенного материала картофеля на сумму 3 600 руб. и свободный остаток наличных денежных средств в 6 000 руб., приобрело в семеноводческой организации элитные семена картофеля на 2 800 руб. Одновременно осуществило продажу обычного столового картофеля из имеющегося запаса балансовой стоимостью 2 400 руб. за 3 600 руб., которые поступили в кассу хозяйства. За отчетный период был получен безвозмездно (в качестве дара) диагностический аппарат стоимостью 500 руб. Для хозяйственных нужд был приобретен метео-барометр за 600 руб.

Согласно этим исходным условиям, факты хозяйственной жизни в различных системах бухгалтерского учета будут зафиксированы по-разному.

В униграфической (простой) системе бухгалтерского учета они могут быть отражены в денежном измерителе на одном счете как имущественный баланс (см. таблицу 2).

Таблица 2

БАЛАНС ИМУЩЕСТВА

ПРИХОД				РАСХОД
Начальный остаток (3 600+6 000)=9600
1) факт	покупка семян	.........	2 800	1)	-	двойной факт	.........	2 800
2) факт	безвозмездное поступление	.........	500	2)	-	одинарный факт	.........	-
3)факт	поступление от продажи	.........	3 600	3)	-	двойной факт	.........	2 400
4) факт	покупка прибора	.........	600	4)	-	двойной факт	.........	600
Оборот за период		.........	7 500		Оборот за период		.........	5 800
Конечный остаток		.........	11 300

Из разноски фактов видно, что все они требуют двойственного отображения (1, 3, 4), кроме второго, который, поскольку есть приход, но нет расхода, не требует двойной интерпретации, а лишь одинарной фиксации.

Суммы записей увеличений и уменьшений имущества называется оборотами. При этом при подсчете оборотов во внимание не принимается начальный остаток. На основании начального остатка оборотов по приходу и расходу определяется новое состояние имущества.

Для подсчета конечного остатка применяется следующая формула:

Сн+Об по Прих. - Об. по Расх; где

Сн - начальный остаток;

Об. по Прих. - оборот по приходу;

Об. по Расх. - оборот по расходу;

Ск - конечный остаток.

Выявленный в примере конечный остаток составляет - 11 300 руб.

Правильность его выявления можно определить по формуле натурального баланса: (Сн+Прих.)=(Ск+Расх.), или по данным примера

Баланс: (9 600 + 7 500) = 17 100 (11 300 + 5 800).

Конечный результат при этом варианте можно определить двумя способами:

1) как прямое приращение имущества (разница между конечным и начальным остатком имущества)

(11 300 - 9 600) = 1700;

2) как увеличение имущества за счет возмездной продажи продукции (3 600 - 2 400) = 1 200 и безвозмездного получения (500)

(1 200 + 500) = 1 700

В диграфической (двойной) системе бухгалтерского учета вместо имущественного баланса вводится система отдельных счетов, составляющих в итоге сводный (систематический) регистр - Главную книгу.

Здесь ведущее место занимает двойственное отражение и обобщение информации. Записи фактов хозяйственной жизни трансформируются (преобразуются) в хозяйственные операции, которые непосредственно и отражаются на счетах. При отражении хозяйственных операций на счетах каждая из них записывается в одной и той же сумме дважды: по дебету одного счета и кредиту другого. Для обозначения экономической взаимосвязи между счетами используется специальный прием - корреспонденция. Для того чтобы установить правильную корреспонденцию, необходимо предварительно выявить экономическую сущность каждой хозяйственной операции. Для этого при записи на счетах выбирается не любые, а только корреспондирующие счета, т.е. счета, на которых одновременно производится запись в связи с данной хозяйственной операцией. Для обозначения записи на самих корреспондируемых счетах применяется специальный термин - бухгалтерская проводка (счетная формула).

Корреспонденции счетов, а следовательно, и бухгалтерские проводки, бывают простые и сложные.

Простые - это корреспонденции, в которых один счет дебетуется, а другой - кредитуется.

Сложные - это корреспонденции, в которых затрагиваются два или более счетов. При этом один счет дебетуется, другие кредитуются, и наоборот.

Корреспонденции счетов, составленные в момент совершения хозяйственных операций, регистрируются в хронологическом порядке, т.е. в порядке оформления операций во времени. Хронологическая запись совершается в специальных регистрах, которые называются журналами операций или регистрационными журналами.

На основании корреспонденций счетов, зарегистрированных в журнале, производятся записи на счетах бухгалтерского учета, чем достигается систематизация операций в соответствии с их экономическим содержанием.

Значение хронологической записи заключается в том, что она позволяет контролировать полноту записей на счетах. При систематической записи контролируется правильность записей, но не проверяется полнота, так как и при пропуске хозяйственной операции сохраняется равенство между дебетом и кредитом всех счетов.

Хронологическая запись позволяет восполнить этот пробел. Для этого производится сверка итога регистрационного журнала с итогами оборотов по дебету и кредиту всех счетов, на которых производились записи. Так осуществляется взаимосвязь хронологической и систематической записей, которая представлена в таблице 3.

Таблица 3.

Взаимосвязь хронологической и систематической записей в диграфической системе бухгалтерского учета

Оборот по дебету всех счетов, на которых производилась запись	Оборот по кредиту всех счетов, на которых производилась запись	Итого регистрационного журнала
Систематическая запись на счетах		Хронологическая запись

Исходя из вышеприведенного примера факты хозяйственной жизни в диграфической (двойной) системе бухгалтерского учета отражаются на соответствующих счетах. Так, записанные начальные остатки наличных денежных средств в сумме 6 000 руб. по дебету счета "Касса" и посадочного материала картофеля на сумму 3 600 руб. по дебету счета "Материалы", одновременно будут показаны по кредиту счета "Собственный капитал" (как источника финансирования деятельности хозяйства) в общей сумме 9 600 руб.

Порядок записей указанных хозяйственных операций в Журнале регистрации на примере приведен в таблице 4.

Таблица 4.

Регистрационный журнал операций

N п/п фактов	Краткое содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов		Сумма, руб.
		дебет	кредит
1.	Оплачены семена, приобретенные у поставщика.	Материалы (запасы посадочного материала картофеля)	Касса	2 800
2.	Получен безвозмездно прибор, срок эксплуатации которого	Основные средства	Прибыли и убытки	500
3а.	Произведен перевод собственных семян из запаса в товарную продукцию для	Готовая продукция	Материалы	2 400
3б.	Продан покупателям товарный картофель за наличный расчет	Продажи	Готовая продукция	2 400
	Одновременно отражена выручка (доход)	Касса	Продажи	3 600
4	Куплен метео-прибор, срок полезного использования которого более	Основные средств	Касса	600
5	Выявленный на счете "Продажи" финансовый результат (путем составления дебетового и кредитового оборота) переносится на счет "Прибыли и убытка"	Продажи	Прибыли и убытки	1200
	ИТОГО			13 500

На основании регистрационного журнала осуществляется техническая разноска операций по отдельным открытым счетам. При этом может быть использована упрощенная графическая схема счета по двухсторонней форме:

Счет бухгалтерского учета

Д-т	Наименование счета		К-т
N операции	Сумма	N операции	Сумма
..................	..................	..................	..................

Дебет (Д-т) и Кредит (К-т) являются чисто техническим терминами для обозначения взаимно противоположных сторон в движении имущества, собственного капитала хозяйства, отражаемых на счетах. Записи по ним приобретают следующий вид (таблице 5).

Таблица 5.

Техника записей при диграфической (двойной) системе бухгалтерского учета

Д-т

"Касса"

К-т

Д-т

"Собственник капитала

К-т

С нач. - 6 000

1) 2 800

3) 3 600

4) 600

С нач

-

9 600

Об. 3 600

Об. 3 400

Об.

-

С кон. - 6 200

С кон.

-

9 600

Д-т

"Материалы"

К-т

Д-т

"Готовая продукция"

К-т

Д-т

"Продаж"

К-т

С нач. - 3 600

3) 2 400

3а) 2 400

3б) 2 400

3б) 2 400

3б) 3 600

1) 2 800

5) 1 200

Об. 2 800

Об. 2 400

Об. 2 400

Об. 2 400

Об. 3 600

Об.3 600

С кон. - 4 000

С кон. -

С кон. -

С кон. -

Д-т

"Материалы"

К-т

Д-т

"Материалы"

К-т

2) 500

2) 500

4) 600

5) 1 200

Об. 1 100

Об. 1 700

С кон. - 1 100

С кон. - 1 700

Отражение хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета позволяет наблюдать за кругооборотом имущества хозяйства. Однако этого недостаточно для того, чтобы проследить за изменением состава всего имущества в целом и получить сводную информацию обо всей хозяйственной деятельности.

Такие обобщающие данные текущего учета можно получать путем составления оборотных ведомостей (или оборотным балансом в отличие от сальдового оборота, в котором обороты по счетам не приводятся).

Контрольное значение оборотной ведомости заключается в том, что ее составление позволяет проверить и полноту записей на счетах. Об их правильности свидетельствует равенство итогов по дебету и кредиту всех частей оборотной ведомости. Полнота записей определяется путем сверки показателей первой части оборотной ведомости с показателями начального сальдового баланса. Итоги второй части сравниваются с итогом регистрационного журнала. Равенство итогов третьей части определяется равенством предшествующих итогов. При равенстве итогов третьей части оборотной ведомости можно составить новый сальдовый баланс, на конец определенного периода. При этом показатели дебетовой части образуют актив баланса, а кредитовой - его пассив.

Порядок составления оборотной ведомости по данным вышеуказанных счетов приведен в таблице 6.

Таблица 6.

Оборотная ведомость по счетам бухгалтерского учета

Наименование счетов	Остаток на начало периода		Оборот за период		Остаток на конец периода
	дебет	кредит	дебет	кредит	дебет	кредит
Основные средства	-	-	1100	-	1 100	-
Материалы	3 600	-	2 800	2 400	4 000	-
Касса	6 000	-	3 600	3 400	6 200	-
Готовая продукция	-	-	2 400	2 400	-	-
Собственный капитал	-	9 600	-	-	-	9 600
Продажи	-	-	3 600	3 600	-	-
Прибыль	-	-	-	1 700	-	1 700
Итого	9 600	9 600	13 500	13 500	11300	11 300

По данным остатков на конец периода таблицы 6 можно составить следующий баланс (табл. 7.).

Таблица 7.

Бухгалтерский баланс

Актив	Сумма, руб.	Пассив	Сумма, руб.
1. Основные средства	1 100	1. Собственный капитал	9 600
2. Материалы	4 000	2. Прибыль	1 700
3. Денежная наличность (касса)	6 200	2. Прибыль	1 700
Итого	11 300	Итого	11 300

Как видно из приведенного примера, сальдовый представляет собой суммарный итог имущества с идентичными значениями по содержанию, или укороченную копию без количественного его отображения. Здесь в виде счетов противопоставляются общие значения одинаковых статей (имущества и капитала). Осуществляется ясное, наглядное их расчленение по основным и оборотным средствам (активам), собственному капиталу (указывающему на вид и способ финансирования деятельности хозяйства).

Сопоставление финансового результата в обоих системах бухгалтерского учета показывает одинаковую (идентичную) его величину (1 700 руб.). Однако в простой (униграфической) системе бухгалтерского учета он получен гораздо проще и обеспечивает вполне определенную ясность для понимания информации о хозяйственных процессах. Недостаток в том, что в данной системе финансовый результат (прибыль) не отражается, а определяется путем инвентаризации с проведением соответствующего расчета.

Преимущества же диграфической (двойной) системы бухгалтерского учета вполне очевидны, так как, не прибегая к инвентаризации, можно бухгалтерским способом непосредственно на счетах выявить итоги процессов деятельности и определить финансовый результат. Вместе с тем, как видно из представленного выше примера, техника ведения бухгалтерского учета существенно усложняется вследствие включения более сложного механизма двойной записи.

Тем не менее нет оснований противопоставлять эти системы бухгалтерского учета. Они могут существовать как автономно, так и в связях друг с другом. В каждой из них способы регистрации и элементы метода бухгалтерского учета могут иметь различное проявление и сочетание в зависимости от определенных условий и обстоятельств, характерных для деятельности конкретного хозяйства.

Простая система бухгалтерского учета, являясь менее совершенной, но более доступной по своему техническому осуществлению, может с успехом использоваться там, где характер и обмен деятельности обеспечивают такой уровень экономического развития крестьянских (фермерских) хозяйств, который имеет лишь незначительную связь с рынком.

По мере усложнения хозяйственной жизни, увеличения масштабов производства, повышения степени включенности в рыночные отношения, т.е. на более высоком уровне функционирования, простая система бухгалтерского учета может постепенно заменяться двойной системой, как более приспособленной к этим условиям.

В любом случае выбор той или иной системы бухгалтерского учета представляется главе крестьянского (фермерского) хозяйства, в полномочия которого в соответствии со статьей 17 Федерального закона от 7 июля 2003 г. N 74-ФЗ "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" входит и организация ведения учета и отчетности, что в сочетании с другими полномочиями обеспечивает возможность ведения самостоятельной деятельности и нормального функционирования каждого такого хозяйства.

III. Сокращенное простое счетоводство

9. Данный вариант организации бухгалтерского учета рекомендуется для индивидуальных сельских предпринимателей (представленных одним гражданином) и односемейных крестьянских (фермерских) хозяйств, имеющих небольшие размеры землепользования и не использующих труд наемных работников, производственная функция которых реализуется, кроме режима самообеспечения, в незначительном уровне рыночных продаж для получения дополнительных доходов.

Такие хозяйства в течение отчетного года могут не вести учет основного и оборотного имущества, а также источников его формирования.

10. Основу униграфической системы бухгалтерского учета при сокращенном простом счетоводстве составляют инвентарное счетоводство и текущее счетоводство.

При этом инвентарный учет отражает функционирующий капитал (основной и оборотный), его наличие и движение, что позволяет иметь ясное представление об имущественном положении хозяйства.

Текущий учет ограничивается записями о наличии и движении отдельных видов оборотных средств: данными о денежных, расчетных и кредитных операциях. Вместе они дают необходимый материал для определения результатов ведения хозяйства за год. Ввиду того, что целью ведения хозяйства, кроме потребительских нужд, является получение дохода от хозяйства, то, естественно, униграфическая система бухгалтерского учета при сокращенном простом счетоводстве должна предоставить возможность определения этого дохода за истекший год.

11. При данной системе бухгалтерского учета, как и при двойном счетоводстве, также используется принцип регистрации, но факты хозяйственной жизни на основе этого принципа отражаются особым способом, не прибегая к полной бухгалтерской процедуре (всей последовательности действий и записей, присущей двойной бухгалтерии). При этом прямая регистрация объектов бухгалтерского учета сохраняется и осуществляется путем составления инвентаря (инвентарных описей). Наряду с этим данные об определенных фактах, связанных с движением денежных средств и расчетов в текущем порядке фиксируются по мере их возникновения (хронологическая запись) в особом журнале.

Таким образом, сущность сокращенного простого счетоводства заключается в том, что счета открываются только для учета состояния и движения имущества и долгов хозяйства, а его оперативная деятельность в системном порядке не отражается. Самый простой способ ведения такого счетоводства заключается в составлении одного счета в начале и в конце года. Путем учета и оценки всего имущества и долговых обязательств хозяйства, определяется его собственный капитал, разность которого покажет результат хозяйственного года - прибыль или убыток.

12. При таком варианте бухгалтерского учета в начале и конце отчетного периода проводится полная инвентаризация по всей номенклатуре ценностей, имеющихся в хозяйстве, применительно к порядку, установленному Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. N 49 (с последующими изменениями и дополнениями).

При этом инвентаризация отдельных видов имущества (наличные деньги, денежные суммы на счете, ценные бумаги, запасы (продукция, материалы), движимое и недвижимое имущество) осуществляется путем подсчета, измерения или взвешивания и последующей стоимостной оценки результата. Инвентаризация финансовых результатов (требования и долги), а также незавершенного производства (затраты под урожай будущего года - посев озимых зерновых культур, посевы под зиму овощных культур, подъем зяби, лущение, внесение органических удобрений и др. проводится по имеющимся учетным данным, и ее результаты также включаются в инвентарные списки.

13. Отражение результатов инвентаризации целесообразно осуществлять на базе принципа модульности, который предполагает отход от традиционного построения бухгалтерского учета на основе регистров, представляющих в первую очередь форму, а затем лишь содержание учетных записей. Построение бухгалтерского учета на основе модульного подхода направлено на его развитие в обратном направлении - "от счетов к регистрам".

В качестве такого модуля простого счетоводства может быть использован следующий набор счетов для отражения результатов инвентаризации:

120 "Земельные участки".

121 "Основное имущество".

122 "Оборотное имущество".

123 "Животные и птица".

124 "Денежные средства".

125 "Ценные бумаги".

126 "Расчеты с дебиторами".

131 "Расчеты с кредиторами".

132 "Расчеты с бюджетом, социальными и внебюджетными фондами".

133 "Расчеты по оплате труда".

134 "Ссуды и займы".

135 "Собственный капитал (фонд)".

140 "Изъятие средств для личных целей".

141 "Текущее пополнение капитала - за счет прочих источников".

14. Счет 120 "Земельные участки" предназначен для отражения сведений о наличии земельной площади в натуре и ее стоимостной оценки.

При этом стоимостная оценка земельных участков может осуществляться следующим образом. Стоимость земельного участка, полученного в виде земельной доли при реорганизации сельскохозяйственной организации, рассчитывается исходя из нормативной цены, определенной в соответствии с Законом РФ от 11.10.1991 г. N 1738-1 "О плате за землю" (с последующими изменениями и дополнениями) постановлением Правительства РФ от 15.03.1997 г. N 319 "О порядке определения нормативной цены земли", согласно которым Документ о нормативной цене земли конкретного участка по запросу хозяйства выдается местным органом, ведающим вопросами земельных отношений.

Приобретенные земельные участки в соответствии с договором купли-продажи следует оценивать по фактическим затратам на их приобретение (стоимость покупки, затраты на оформление документации на право владения и т.п.), за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Учет земельных участков, приобретенных на конкурсе или аукционе, осуществляется по зафиксированной цене сделки. В случае отсутствия факта сделки и несогласия с уровнем нормативной цены земельные участки оцениваются экспертным путем независимыми оценщиками одним из методов определения рыночной стоимости. Учет земельных участков осуществляется на основании специального сертификата, выдаваемого оценщиком.

Процедура оценки стоимости вещного права на земельные участки (права пожизненно наследуемого владения и бессрочного пользования) может также осуществляться независимыми оценщиками и фиксируется в специальном акте. Первоначальной стоимостью земельных участков, полученных безвозмездно или по договору дарения, признается их текущая рыночная стоимость на дату постановки на учет.

Стоимость, по которой земельный участок или вещные права на него внесены в имущество (активы) хозяйства, называется учетной.

С развитием рыночных отношений возможна переоценка земельных участков экспертных путем или путем индексации.

Для учета земельных участков может применяться инвентарная опись земельных ресурсов. В основу формы этого регистра может быть положен раздел 1 Книги учета имущества (форма N 1-КФХ). Допустимо применение типовой формы Инвентарной описи земельных угодий (форма N ИНВ-25).

15. На счете 121 "Основное имущество" отражаются сведения о наличии зданий, сооружений, машин, оборудования, взрослого продуктивного и рабочего скота и других объектов основных средств. Кроме того, сюда же можно вносить данные о нематериальных активах, стоимости незавершенного строительства, оборудования к установке и т.п.

Основные средства хозяйства в соответствии с действующими нормативными документами представляют собой совокупность материально-вещественных ценностей - часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг и действующая в натуральной форме.

При принятии к учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

- использование имущества в производстве продукции (работ, услуг), т.е. для извлечения дохода;

- использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев;

- находятся в хозяйстве на праве собственности (или согласно договору длительной финансовой аренды с последующими выкупом);

- имеют первоначальную стоимость более 10.000 руб. (по налоговому законодательству);

- их стоимость погашается путем начисления амортизации.

Под сроком полезного использования понимается период, в течение которого использование объекта основных средств приносит хозяйству доход. Он может определяться исходя из конкретных видов (групп) основных средств и способа их погашения.

В качестве единицы учета основных средств принимаются инвентарный объект со всеми приспособлениями и принадлежностями (трактор, автомобиль, комбайн) или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций (плуг навесной, насос водяной, электродвигатель и т.д.).

Все основные средства имеют денежную оценку и принимаются к учету по первоначальной стоимости. Она определяется как сумма расходов на их покупку, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования. Кроме первоначальной оценки может также применяться восстановительная и остаточная стоимость.

Под восстановительной стоимостью признается первоначальная стоимость основных средств, увеличенная вследствие достройки, дооборудования, реконструкции соответствующих объектов либо при проведении их переоценки.

Остаточная стоимость определяется в виде разности между первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой амортизации, начисленной за предшествующий период.

Аналогично оцениваются объекты нематериальных активов, у которых отсутствует материально-вещественная (физическая) структура, но их возможно выделить, отделить в хозяйств от другого имущества длительного пользования (к ним относятся исключительные права на изобретения, селекционные достижения, товарные знаки, знаки обслуживания и т.д.).

Стоимость основных средств хозяйства погашается путем начисления амортизации в течении срока их полезного использования. Это связано с тем, что основные средства при эксплуатации постепенно изнашиваются и переносят частями свою стоимость на вновь производимый продукт. Процесс старения основных средств вследствие их использования, технического прогресса или хозяйственного обесценивания называется износом. Амортизация представляет собой накопление средств (амортизационный фонд) для обеспечения непрерывной эксплуатации основных средств, т.е. источник их замены. Она уменьшает финансовый результат хозяйственного года (прибыль). Поэтому стоимостная часть снашивания основных средств отражается в учете отдельно посредством включения амортизационных отчислений в издержки (затраты) производственно-хозяйственной деятельности.

Амортизационные отчисления производятся от первоначальной стоимости основных средств в определенном порядке по определенным нормам в зависимости от срока их полезного использования (в соответствии с действующей системой нормативного регулирования бухгалтерского учета предусмотрены линейный способ, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости пропорционально объему произведенной продукции или выполненных работ). Вместе с тем может использоваться и иной порядок амортизации основных средств, в соответствии с которым все амортизируемое имущество объединяется в 10 амортизационных групп.

Для включения объекта основных средств в ту или иную амортизационную группу необходимо руководствоваться Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 г. N 1 и предназначенный для целей как налогообложения прибыли, так и для бухгалтерского учета.

Для крестьянских (фермерских) хозяйств суммы амортизации (износа) целесообразно рассчитывать на начало года. При этом возможно применение линейного и нелинейного способов начисления амортизационных отчислений, однако более простым является линейный метод, который и предусмотрен в настоящих Методических рекомендациях.

В настоящее время практическое применение большого числа амортизационных групп, исходя из вышеуказанного постановления Правительства РФ, вызывает определение трудности при проведении расчетов по начислению амортизации. В этой связи, рекомендуется упрощенная классификация основных средств для начисления амортизационных отчислений, приведенная в таблице 8.

Таблица 8.

Амортизационные группы основных средств для крестьянских (фермерских) хозяйств

N п/п	Предполагаемый срок полезного использования	Виды основных средств	Годовая норма амортизации, %
			I вариант	II вариант
1	2	3	4	5
1.	до 2-х лет	Производственный и хозяйственный инвентарь*	50	100
2.	от 2 до 3 лет	Производственный и хозяйственный инвентарь*	33	50
3.	от 3 до 5 лет	Производственный и хозяйственный инвентарь*	20	33
4.	от 5 до 7 лет	Производственный и хозяйственный инвентарь*	13	20
5.	от 7 до 10 лет	Машины, оборудование, транспортные средства, многолетние насаждения	10	13
6.	от 10 до 15 лет	Рабочий скот, машины и оборудование, транспортные средства, другие виды основных средств	7	10
7.	от 15 до 20 лет	Здания и сооружения**	6	7
8.	от 20 до 25 лет	Здания и сооружения**	5	6
9.	от 25 до 30 лет	Здания и сооружения"	4	5
10.	свыше 30 лет	Здания и сооружения**	3	3

______________________________

* По производственному и хозяйственному инвентарю группа может выбирать в зависимости от срока службы.

** По зданиям и сооружениям норма амортизационных отчислений может устанавливаться в зависимости от степени агрессивности среды и конструктивных особенностей объекта.

Рекомендованные варианты норм амортизации позволяют хозяйствам в зависимости от особенностей производства и классификационной структуры, выбирать наиболее приемлемые из них.

Первый вариант является традиционным и позволяет начислять амортизацию в течение всего срока службы основных средств. Что касается второго варианта, то он сокращает амортизационный период и тем самым учитывает не только физический, но и моральный износ.

Применение их позволяет упростить механизм начисления амортизации и в зависимости от решаемых задач обеспечивает увеличение или сокращение амортизационного периода.

Для отражения результатов инвентаризации и начисления амортизации может использоваться инвентарная книга основного имущества. В основу формы этой книги может быть положен раздел 2 "Основное имущество" Книги учета имущества (форма 1-КФХ). Допустимо использование типовых форм инвентаризационных описей: Инвентаризационной описи основных средств (форма N ИНВ-1); Инвентаризационной описи скота, продуктивных животных (в части животных основного скота) (форма N ИНВ-21); Инвентаризационной описи многолетних насаждений (форма N ИНВ-22). При использовании типовых форм суммы амортизации целесообразно отражать во вписанных от руки графах. Эти формы следует строго подобрать к счету 121 "Основное имущество" и в последней графе вывести итоговую сумму его наличия.

16. Для обобщения информации об оборотном имуществе необходимо применять счет 122 "Оборотное имущество", на котором следует отражать остатки материалов, готовой продукции и незавершенного производства. Сведения по этому счету рекомендуется регистрировать в специально разработанной Инвентарной книге или инвентаризационных описях типовой формы: Инвентаризационной описи товарно-материальных ценностей (форма N ИНВ-3), Инвентаризационной описи незавершенного производства и незаконченного строительства (форма N ИНВ-24).

При оценке оборотного имущества можно исходить из рыночных цен на те или иные имущества, сложившихся в данной местности (регионе), а незавершенного производства - из фактических объемов выполненных работ и себестоимости этих работ, взятых из нормативных справочников (технологических карт).

17. Аналогичным образом отражаются наличие, стоимость молодняка животных и птицы на счете 123 "Животные и птица". В качестве основного регистра по этому счету может использоваться инвентаризационная опись скота, продуктивных животных, птицы, пчелосемей (в части молодняка выращиваемых животных и животных на откорме) (форма N ИНВ-21).

18. На счетах 124 "Денежные средства", 125 "Ценные бумаги", 126 "Расчеты с дебиторами", 131 "Расчеты с кредиторами", 132 "Расчеты с бюджетом, социальными и внебюджетными фондами", 134 "Ссуды и займы" отражаются сведения об остатках денежных средств, о стоимости ценных бумаг (облигаций, векселей, чеков, сберегательных сертификатов, акций и др.), о состоянии расчетов хозяйства с различными его контрагентами (непогашенная задолженность по каждому дебитору и кредитору). Отдельно отражается задолженность хозяйства (кредиторы) и долги перед хозяйством (дебиторы). Основанием для записи являются соответствующие банковские и расчетные документы. Для информационной характеристики этих объектов используются типовые формы инвентарных ведомостей: Акт инвентаризации наличных денежных средств (форма N ИНВ-15), инвентаризационная опись ценных бумаг и документов строгой отчетности (форма N ИНВ-16), Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и др. (форма N ИНВ-17).

19. С целью упрощения проведения инвентаризации все инвентаризационные ведомости (описи) для хозяйств целесообразно брошюровать и выпускать в виде отдельной "Инвентарной книги" (форма N 1-КФХ), которая может использоваться при соответствующем построении в течение нескольких лет. В конце ее могут помещаться формы для расчета величины собственного капитала, финансового результата и баланс.

Для отражения имущества (движимого и недвижимого), т.е. всех средств, которыми располагает хозяйство, а также всего того, что должны ему и что оно должно юридическим и физическим лицам, рекомендуется следующая форма Инвентарной книги (форма N 1-КФХ) (см. табл. 9).

20. "Инвентаризационная книга" (форма N 1-КФХ), являясь основным регистром простого счетоводства, позволяет формировать необходимые данные о всех переменах, происшедших с тем или иным имуществом (поступлении новых видов, выбытии и т.д.).

Подсчитывая стоимость имущества в начале и в конце года, можно определить прирост собственного капитала или его убыль, рассчитывать финансовый результат деятельности (прибыль или убыток).

Книга представляет собой подробный перечень счетов для выяснения всех частей имуществ и задолженности по виду, количеству и стоимости. Она предназначена для использования ее в хозяйстве на протяжении пяти лет.

Для записи в Инвентарную книгу все имущество разграничивается на следующие разделы:

I. Земля

II. Основное имущество.

III. Оборотное материальное имущество.

IV. Денежные средства и ценные бумаги.

V. Средства в расчетах (дебиторская задолженность).

VI. Заемные (привлеченные) средства (кредиторская задолженность).

VII. Собственный капитал.

VIII. Изъятие средств для личных целей.

IX. Текущее пополнение капитала.

X. Отчетность.

В сельскохозяйственном производстве, как известно, факторами производства являются земля, труд и капитал (основной и оборотный). Первый и третий факторы участвуют в производстве более или менее длительный период, а потому и подлежат учету в определенные моменты (в данном варианте в начале и конце хозяйственного года).

Форма N 1-КФХ

Инвентарная Книга

Таблица 9

	Раздел II. Счет 121 "Основное имущество"									Продолжение формы N 1-КФХ
Документ		N п/п	Наименование и краткая характеристика объектов основных средств	Количество	Стоимость		Норма амортизации, %		Сумма начисленной амортизации по годам						Примечание	Отметка о движении
Номер	Дата				Первоначальная	Погашения за прошлые годы			2003		2004	2005	2006	2007		Поступило (t)	Выбыло (-)
А	Б	В	Г	1	2	3	4		5		6	7	8	9	10	11	12
1. Здания, сооружения и передаточные устройства
03	05.03.99 г.	1	Телятник	1	78000	58500	5,0		3900						Выдел, пай
	12.11.00 г.	2	Навес для сена	1	17660	2354	6,0		1060						Выдел, пай
03	05.03.99 г.	3	Сенажная траншея	1	11500	6900	4,0		460
			и т.д.
2. Машины и оборудование
			Тракторы				10,0
			Сельскохозяйственные машины и оборудование				13,0
			Комбайны				13,0
105	10.06.00 г.	4	Насос ВК 05/24 А	1	4030	1150	10,0		403
73	15.07.01 г.	5	Двигатель модерн. ТУ-16-526	1	7160	900	7,0		501
			и т.д.
3. Транспортные средства
15	30.04.03 г.	6	Автофургон ИЖ-2715, (бывший в эксплуатации)		10.000	-	20,0		1333							(+)
4. Производственный и хозяйственный инвентарь
09	11.04.00 г.	7	Грабли конные	1	5400	430	5,0		270
09	11.04.00 г.	8	Плуги, железные бороны, катки	3	3250	260	5,0		162
09	11.04.00 г.	9	Бороны деревянные	2	2700	430	10,0		270
09	11.04.00 г.	10	Косилка конная	1	6300	1440	12,0		756
09	11.04.00 г.	11	Повозка (телега) летняя	1	4100	328	5,0		205
25	29.06.00 г.	12	Повозка (телега) летняя	1	3200	240	5,0		160
37	1.10.00г.	13	Сани	1	3800	228	5,0		190
			и т.д.
5. Рабочий и продуктивный скот
11	25.04.00 г.	14	Кобыла пегая, 6 лет	1	25.000	2920	7,0		1750
		15	Коровы, 1996 г., 1998 г. рожд.	2	30610	X	X		X		X	X	X	X
			и т.д.
		6. Многолетние насаждения
	Дата перевода в плодоносящие	16	Яблони				10,0		X						Площадь, га
		17	Груши				10,0		X
		18	Кустарниковые				13,0		X						Ширина и длина полос, м Средняя высота, м
		19	Итого основного имущества	X	212710	76080	X		11420
	Кроме, того полученного по лизингу			X	-	-	X
	арендованного			X	-	-	X
Изменения в стоимости имущества ПО ГОДАМ:									2003		2004	2005	2006	2207	Примечание
Увеличение (+)									(стр. 15г р.2) 10.000
Уменьшение (-)									-

Раздел III. Счет 122 "Оборотное имущество"

N п/п	Наименование имущества	Един. измер.	На 01.01.2003 г.			На 01.01.2004 г.			На 01.01.2005 г.			На 01.01.2006 г.			На 01.01.2007 г.
			Кол-во	Цена руб.	Стоимость, руб.	Кол-во	Цена руб.	Стоимость, руб.	Кол-во	Цена руб.	Стоимость, руб.	Кол-во	Цена руб.	Стоимость, руб.	Кол-во	Цена руб.	Стоимость, руб.
А	Б	В	1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12	13	14	15
1	Сено	ц	20	75-00	1500	27	65-00	1755
2	Комбикорм К-55	кг	1200	6-50	7800	1340	7-15	95810
	и т.д.
10	Итого кормов	X	X	X	9300	X	X	11335
Продукция собственного производства
30	Овес	ц	7	150-00	1050	13	180-00	23400
31	Картофель	ц	40	600-00	24000	42	700-00	29400
32	Сено	ц	8	75-00	600	13	65-00	845
	и т.д.
40	Итого	X	X	X	25650	X	X	32585
Покупные производственные запасы, мелкий инвентарь и принадлежности
41	Удобрения	кг	200	3-00	600	250	3-60	900
42	Медикаменты	-	-	-	200	-	-	250
43	Доски	м3	3	1500-00	4500	1	1800-00	1800
	и т.д.
56	Спецодежда	шт.	3	100-00	300	3	100-00	300
57	Спецобувь	пар	3	150-00	450	3	150-00	450
58	Грабли	шт.	4	60-00	240	4	60-00	240
59	Вилы	шт.	4	70-00	280	4	70-00	280
60	Лопаты	шт.	5	85-00	425	5	85-00	425
61	Мотыги	шт.	5	35-00	175	5	35-00	175
	и т.д.
70	Итого	Х	X	X	7170	X	X	4820
Несовершенное производство
71	Вспашка почвы	га	1,0	1000-00	1000	1,2	1000-00	1200
	и т.д.
75	Итого	X	X	X	1000	X	X	1200
Счет 123 "Животные к птица"
76	Бычки текущего года	гол/кг	1/55	850-00	850	2/116	850-00	1700
77	Жеребята текущего года	-II-	-	-	-	1 85	1500-00	1500
78	Бычки на откорме старше года	-II-	2/500	45-00	22500	3/690	45-00	31050
	и т.д.
88	Итого	X	X	X	23350	X	X	34250
	Всего собственного оборотного имущества
89	(стр. 10 + 40 + 70 + 75 + 88)	X	X	X	66470			84190
90	Увеличение (+)	X	X	X	X	X	X	17720
	Уменьшение (-)
	Стоимости остатков оборотного имущества (стр. 89, гр. 6 - гр. 3)

Продолжение формы N 1-КФХ

N п/п

Наименование объектов

Един. Измер.

Сумма остатков средств

На 01.01.2003 г.

На 01.01.2004 г.

На 01.01.2005 г.

На 01.01.2006 г.

На 01.01.2007 г.

А

Б

В

1

2

3

4

5

Раздел IV. Счет 124 "Денежные средства"

1

Наличные средства (касса)

Руб.

100

175

2

Расчетные счета

-II-

1200

2235

3

Валютные счета

усл. ед.

руб. эквивал.

4

Специальные счета

руб.

5

Итого

руб.

1300

2410

Счет 125 "Ценные бумаги"

6

Паи

кол./руб.

7

Акции

-II-

8

Облигации

-II-

9

Представленные займы

-II-

10

Прочие

-II-

11

Итого

руб.

-

-

Раздел V. Счет 126 "Расчеты с дебиторами (должниками хозяйству)"

12

Расчеты с заготовительными организациями

руб.

13

Расчеты с прочими покупателями

-II-

1800

1800

14

Расчеты с другими дебиторами

-II-

|

15

Итого

руб.

1800

1800

16

Всего имущества (средств)

руб.

(счета 120 + 121 + 122 + 123 + 124 + 125 + 126)

..

Раздел VI. Кредиторская задолженность (долги хозяйства)

Счет 131 "Расчет с кредиторами"

17

Расчеты с поставщиками

8810

6430

18

Расчеты с прочими кредиторами

2550

850

19

Итого

11360

7280

Счет 132 "Расчеты с бюджетом и внебюджетными фондами

20

Расчеты по налогам и сборам

21

Расчеты по социальному страхованию

22

Расчеты по пенсионному медицинскому страхованию

23

Расчеты по обязательному медицинскому страхованию

24

Итого

25

Счет 133 "Расчеты по оплате труда"

26

Счет 134 "Ссуды и займы"

27

Всего кредиторской задолженности

11360

7280

Раздел VIII. Счет 140 "Изъятие средств для личных целей"

N п/п

Наименование и виды изъятых средств

Назначение изъятия

Ед. изм.

2003 г.

2004 г.

2005 г.

2006 г.

2007 г.

М-ц

Кол-во

Сумма, руб.

М-ц

Кол-во

Сумма, руб.

М-ц

Кол-во

Сумма, руб.

М-ц

Кол-во

Сумма, руб.

М-ц

Кол-во

Сумма, руб.

А

Б

В

Г

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

13

14

15

Продукция собственного производства,

руб.

X

X

X

X

X

1

итого в том числе растениеводства:

руб.

X

X

X

X

X

- зерно

кг

- картофель

-II-

- овощи

-II-

- фрукты, ягоды

-II-

В том числе животноводства:

руб.

X

X

X

X

X

- молоко.....

кг

- мясо.....

-II-

- шерсть.....

-II-

- мед.....

-II-

2

Платежи из кассы

руб.

X

X

X

X

X

3

Платежи с расчетного счета

руб.

X

X

X

X

X

4

Всего изъято

X

руб.

X

X

X

X

X

Раздел IX. счет 141 "Текущее пополнение капитала"

N п/п

Источники пополнения имущества

Вид имущества

Един. Из-мер.

2003 г.

2004 г.

2005 г.

2006 г.

2007 г.

М-ц

Кол-во

Сумма

М-ц

Кол-во

Сумма

М-ц

Кол-во

Сумма

М-ц

Кол-во

Сумма

М-ц

Кол-во

Сумма

А

Б

В

Г

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

13

14

15

1

Новые взносы личных средств

денежный взнос

руб.

2

Полученное наследство

-II-

руб.

3

Безвозмездное получение имущества

4

Спонсорская помощь

5

Прочие источники пополнения

6

7

8

Всего направлено на развитие хозяйства

X

X

X

X

X

X

Несмотря на то, что земля относится к основному имуществу, в силу ее специфичности она выделена в обособленный раздел.

21. В первом разделе ведется учет земли в зависимости от условий землепользования (в гектарах) и денежном выражении на основании соответствующих документов.

Во второй части раздела I отражается площадь земли по различным видам угодий для получения сельскохозяйственной продукции: пашня, залежи, многолетние насаждения, сенокосы, пастбища и т.п.

22. Во втором разделе записи ведутся отдельно по группам объектов средств производства: здания и сооружения; машины и оборудование; транспортные средства; производственный и хозяйственный инвентарь; продуктивный и рабочий скот; многолетние насаждения.

На каждый вид основных средств соответствующей группы отведено несколько строк по конкретным объектам.

Учет арендованных и полученных по лизингу основных средств осуществляется на отдельных строках в завершающей части раздела.

По каждой из поименованных групп основных средств записи производятся по отдельным объектам по мере поступления, с указанием количества, стоимости, общей суммы накопленного износа за прошлые года, нормы амортизации и ее ежегодного размера по соответствующим видам основных средств.

23. В третьем разделе отражается оборотное имущество хозяйства, к которому относятся сельскохозяйственная и иная продукция (семена, корма, готовая продукция и др.), удобрения, топливо, медикаменты, запасные части, ремонтные, строительные и другие материалы, выращиваемые и откармливаемые животные, птица, звери, кролики, семьи пчел, приобретаемые на стороне материально-производственный и хозяйственный инвентарь, т.е. все, что необходимо в хозяйстве для собственных нужд и для продажи на сторону (кроме основного имущества).

Здесь же в конце года определяется сумма расходов по незавершенному производству, где, кроме произведенных работ в растениеводстве, записывают в животноводстве: стоимость меда, оставленного в ульях для подкормки пчел, мальков рыбы в выростных прудах, а также яиц, заложенных в инкубаторах после 11 декабря текущего года.

Перечень материально-производственных запасов в данном разделе может уточняться в зависимости от степени важности, количества и размера оборота или их ценности, для этой цели предусмотрены свободные (резервные) строки.

Номенклатура материальных ценностей (в количественном и стоимостном выражении) приводится по следующим однородным группам: корма покупные; продукция собственного производства; покупные производственные запасы; мелкий инвентарь и принадлежности; незавершенное производство; животные и птица.

Одновременно определяется общая стоимость остатков материального оборотного имущества. Сравнение общей стоимости имеющихся запасов и продукции собственного производства, покупных материалов, инвентаря и молодняка животных на начало и конец года позволяет определить их изменение за год, что очень важно при последующем расчете полученного дохода.

24. В раздел IV вносятся суммы кассовых остатков наличных денежных средств, на счетах в банке, а также вложений денежных накоплений в ценные бумаги на основе соответствующих документов (по кассе, банковских выписок, платежных документов, договоров и актов купли-продажи), удостоверяющих в совокупности имущественные права в отношении ценных бумаг.

Для учета денежных средств и ценных бумаг по их видам выделены отдельные строки, по которым производится обобщение итогов. Текущее движение денежных средств и ценных бумаг может обеспечиваться с помощью определенного контроля по документам.

25. В разделе V по отдельным строкам отражают состояние средств в расчетах или дебиторскую задолженность, т.е. обязательств других хозяйств, организаций и физических лиц перед крестьянскими хозяйством. Она представляет собой средства, причитающиеся к получению от должников, но еще не полученные от них. За расчетными операциями с покупателями и другими организациями и лицами (для погашения их задолженности) следует использовать оперативный контроль непосредственно по денежным и расчетным документам, подобранными и подшиваемыми в отдельные папки.

26. Раздел VI предусматривает отдельные позиции, где производят записи о состоянии заемных (привлеченных) средств, т.е. кредиторской задолженности в пользу других юридических и физических лиц. Она возникает в результате нормативного осуществления финансово-хозяйственной деятельности. К ней относятся задолженность хозяйства поставщикам, подрядчикам, задолженность бюджету по налогам и сборам, внебюджетным социальным фондам по обязательным платежам, задолженность банку по кредитам, организациям по полученным займам.

Аналогично разделам IV и V операции по расчетам с конкретными кредиторами контролируются оперативным путем на основании соответствующих документов.

По итоговой строке данного раздела обобщается состояние всей имеющейся кредиторской задолженности хозяйства.

27. Для завершающих (заключительных) записей и проведения расчетов хозяйства по итогам года в книге предназначены все последующие разделы (с VII по X), изложение содержания которых дано в пунктах 29-32 настоящих Методических рекомендаций.

28. В целом многографная форма построения этого учетного регистра обеспечивает возможность деления его на несколько частей. В левой части записываются номера по порядку, время поступления в хозяйство того или иного предмета (объекта) - год, месяц, чисто, обозначается название средств с краткими их описанием. В первой части в каждой из граф (колонок) проставляется тот год, на который составлена опись инвентаря и задолженностей. Так как опись должна производиться в начале каждого года, то можно не повторять названия каждого предмета или вида средств ежегодно, а фиксировать только год, количество предметов (объектов) и их стоимость. Таким образом, одной страницы книги хватит на несколько лет и к тому же удобно и наглядно можно проследить судьбу любого объекта (предмета), а также динамику изменений расчетных отношений хозяйства.

Для удобства пользования на оборотной стороне титульного листа Инвентарной книги необходимо перечислить по порядку все разделы инвентаря с указанием номеров страниц, которые отведены в книге для данного раздела, например:

страницы
I раздел. Земля	1-2
II раздел. Основное имущество	3-6
III раздел. Оборотное имущество	7-10 и т.д.

29. При простом счетоводстве некоторые величины для исчисления размера дохода и составления баланса определяют расчетным путем. Для этого в первую очередь необходимо знать размеры вложения собственных средств (капитала) владельца крестьянского (фермерского) хозяйства (его главы и членов семьи) в начале и конце года.

Общепринятое понятие собственного капитала любой организации в системе двойного бухгалтерского учета представляет собой разницу между стоимостью всего ее имущества и обязательствами. Это - чистая стоимость имущества, которая в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета получила название чистые активы. Собственный капитал здесь имеет сложное строение и его структура зависит от организационно-правовой формы организации. Для определения его величины открывают различные счета уставного, добавочного, резервного капитала, резерв предстоящих расходов, а также нераспределенной прибыли.

Чистое имущество (С) в крестьянском (фермерском) хозяйстве при простом учете определяют следующим образом: от суммы всех частей имущества (А) вычитают все задолженности (В). Оно означает собственный капитал (С=А-В).

Определение финансового результата осуществляется путем сравнения конечного и налогового размеров чистого имущества (собственного капитала). Инвентарь дает возможность оценить сумму имущества и сумму задолженностей хозяйства к определенному моменту времени с помощью противопоставления инвентарей нескольких лет. Это дает возможность сопоставить (сравнить) чистое имущество двух последовательных лет и определить финансовый результат хозяйственной деятельности.

Размер собственного капитала и результаты деятельности крестьянского (фермерского) хозяйства определяются один раз в конце отчетного периода по данным двух последовательных инвентаризаций (из инвентаризационных описей). Более предпочтительным для этих целей являются формы для расчета капитала, баланса и финансового результата, содержащиеся непосредственно в Инвентарной книге (форма N 1-КФХ).

Для регистрации такой информации предназначен раздел VII Инвентарной книги, счет 135 "Собственный капитал" (см. таблицу 9). В типовой форме книги необходимо выделение нескольких страниц по отражению собственного капитала за ряд лет.

Необходимым условием расчета величины собственного капитала служат данные о сумме погашения стоимости основных средств (имущества) с целью исключения ее влияния на размер капитала и доход хозяйства. Поэтому предварительно на основании итоговой информации раздела II Инвентарной книги необходимо расчетным путем определить накопленный износ (амортизацию) основного имущества по состоянию на начало и конец года (см. таблицу 10).

Таблица 10.

Уточнение оценки суммы основного имущества. (Раздел VII Инвентарной книги)

N п/п	Показатели	Методика расчета, источник данных	Сумма, руб.
1	2	3	4
1.	Первоначальная стоимость основного имущества (на начало года).....	(стр. 19, гр. 2) - (стр. 15, гр. 2) радела II Инвентарной книги,	202710
2.	Первоначальная стоимость основного имущества (на конец года).....	(стр. 19, гр. 2) раздел II книги	212710
3.	Накопленный износ (амортизация) за прошлые годы. (на начало года).....	(стр. 19, гр. 3) раздел II книги	76080
4.	Накопленный износ (амортизация) (на конец года)	(стр. 19, гр. 3) + (стр. 19, гр. 5) II раздел книги	87500
5.	Остаточная стоимость основного имущества (на начало года).....	(стр. 1 - стр. 3) табл. 3.2.2.	126630
6.	Остаточная стоимость основного имущества (на конец года).....	(стр. 2 - стр. 4) табл. 3.2.2.	125210

Накопленная амортизация (износ) за период эксплуатации основного имущества на конец года (87500) рассчитывается как сумма остатка на начало года (76080) плюс сумма начисленной амортизации за год (11420). Если в течение года производилось списание объектов, то в этом случае стоимость списанных основных средств минусуется.

Следующим алгоритмом расчета является определение остаточной стоимости основных средств также по состоянию на начало и конец года. Она находится как разность между первоначальной стоимостью основных средств и суммой накопленной амортизации.

Показатели остаточной стоимости основного имущества, а также данные соответствующих разделов Инвентарной книги о различных частях имущества и задолженностях, которые обобщают на счете 135 "Собственный капитал", пользуются для расчета собственного капитала (см. таблицу 11).

Таблица 11.

Расчет величины собственного капитала крестьянского
(фермерского) хозяйства, руб. (Раздел VII Инвентарной книги)
(в руб.)

НАИМЕНОВАНИЕ СЧЕТА		Номер счета	На 01.01.2003 г.	На 01.01.2004 г.
1		2	3	4
1.	Земельные участки	120	165620	165620
2.	Основное имущество (за минусом амортизации (износа)	121	126630	125210
3.	Оборотное имущество	122	43120	49940
4.	Животные и птица	123	23350	34250
5.	Денежные средства	124	1300	2410
6.	Ценные бумаги	125	-	-
7.	Расчеты с дебиторами	126	1800	1800
8.	Итого имущество (стр. 1 + 2 + 3 + 4 + 5 + 6 + 7)		361820	379230
9.	Кредиторская задолженность	131-134	11360	7280
10.	Собственный капитал	135	350460	371950

30. На протяжении отчетного года необходимо обратить внимание на сумму средств, израсходованных на личное потребление (продукция собственного производства, покупные материалы, платежи из кассы и с расчетного счета). Для регистрации такой информации предназначен раздел VIII Инвентарной книги в форме счета 140 "Изъятия средств для личных целей", (с. 11 книги).

31. В отчетном периоде фонд собственных средств (капитал) может пополняться за счет прочих источников (новых взносов личных средств членов хозяйства, полученного наследства, направленного на его развитие, безвозмездного получения имущества, спонсорской помощи и т.п.). Для этих целей в Инвентарной книге используется раздел IX в форме счете 141 "Текущее пополнение капитала" (с. 12 книги).

32. В X разделе на основе данных проведенной инвентаризации и отраженной на счетах соответствующих разделов Инвентарной книги составляется баланс, являющийся заключительным этапом ученого процесса при простом варианте учета.

33. Если инвентаризация представляет собой подробное и точное сведение частей имущества и долгов в единый перечень (список), то баланс - их краткое противопоставление. Баланс - это суммарный итог инвентаря с идентичными значениями по содержанию, т.е. укороченная его копия без количественного отображения имущества и задолженностей. В виде счетов в балансе противопоставляют общие значения одинаковых статей. В нем должно быть ясное, наглядное расчленение по основному и оборотному имуществу (средствам), собственному капиталу и задолженностям, обеспечиваемое применениям понятий актива и пассива для обозначения этих показателей: актив и пассив в виде следующей схемы:

Балансовое уравнение взаимосвязи имущества с собственным капиталом и обязательствами.

Имущество (руб.)	=	Собственный капитал (руб.) + Обязательства (руб.)
Активы	=	Пассивы

Актив - левая сторона баланса содержащая систему показателей, отражающих состав и размещение имущества, включая права, которыми располагает хозяйство. Пассив - правая сторона, содержащая систему показателей, отражающих состав собственного капитала и обязательств, а также их целевое назначение, т.е. происхождение общего капитала, задействованного в хозяйстве.

Итоги актива и пассива баланса всегда равны между собой. Это равенство является обязательным и вытекает из того, что в балансе отражается единая совокупность имущества, которая рассматривается в двух экономических характеристиках. С одной стороны, само имущество, с другой - собственный капитал и обязательства, послужившие источником образования этого имущества.

В простом счетоводстве, так же как и в двойном, хозяйство и собственник его (семья) рассматриваются как нечто отдельное, самостоятельное. За все то, что хозяин (семья) вкладывает в предприятие, он (она) является кредиторами хозяйства, и наоборот, за все полученное ими из хозяйства - дебиторами последнего. Таким образом, между хозяйством и его собственниками существуют такие же долговые отношения, как и между отдельными лицами. Система простого учета строится с точки зрения хозяйства. Индивидуальный предприниматель (хозяин) или коллективный (семья) рассматриваются прежде всего как лица, имеющие право собственности на свое имущество, находящееся в распоряжении хозяйства. С точки зрения хозяйства, чистый капитал - это та доля средств в хозяйстве, которую оно непосредственно должно самому собственнику, а для хозяина (семьи) чистый капитал - это свободные от долгов разным организациям, учреждениям и лицам его (их) средства в хозяйстве. Вот почему в хозяйстве чистый капитал, как обязательство хозяйства своему собственнику, рассматривается как одна из статей, показываемая в пассиве баланса. В бухгалтерском смысле понятие пассива шире, так как к составу пассива относятся не только обязательства хозяйства перед другими (посторонними) организациями, но и обязательства перед хозяином (семьей) за сумму чистого капитала. Из этого вытекает и равенство актива и пассива в балансе.

Баланс, составленный на основании инвентаря (Инвентарной книги) или отдельных инвентарных описей, называется "инвентарным балансом", хотя по строению и содержанию он ничем не отличается от обычного бухгалтерского баланса, выводимого только на основе обобщения данных текущего учета, т.е. книжного баланса, составляемого без предварительной проверки их путем инвентаризации.

Отличительной особенностью рекомендуемой методики составления баланса при простом счетоводстве является лишь порядок его составления, который предполагает использование различных счетов, фиксирующих изменения ряда средств и источников, отражающих сведения статического характера, а ряд сведений берут по данным счетов, остатки которых определяются расчетных путем (например, собственного капитала).

34. В практике простого счетоводства возможно применение двух моделей баланса: баланса - брутто (включающего регулирующую статью "Износ (амортизация) основного имущества") и баланса - нетто (без этой регулирующей статьи).

Формы балансов, источником данных которых служат счета, содержащиеся в различных разделах Инвентарной книги, приведены в таблицах 12 и 13.

Таблица 12.

Брутто - баланс крестьянского (фермерского) хозяйства
(при простом счетоводстве)

						(в руб.)
Актив		Сумма		Пассив		Сумма
		На начало периода	На конец периода			На начало периода	На конец периода
1.	Земельные участки (120)	165620	165620	1.	Собственный капитал (135). В том числе чистый крестьянский доход за период.	350460	371950
2.	Основное имущество (121)	202710	212710
3.	Оборотное имущество (122)	43120	49940			X	22524
4.	Животные и птица (123)	23350	34250	2.	Амортизация (износ) основного имущества (121)	76080	87500
5.	Денежные средства (124)	1300	2410
6.	Ценные бумаги (125)	-	-	3.	Заемный капитал (131-134)	11360	7280
7.	Расчеты с дебиторами (126)	1800	1800
	Баланс	437900	466730	Баланс		437900	466730

Таблица 13.

Нетто - баланс крестьянского (фермерского) хозяйства (при простом счетоводстве)

						(в руб.)
Актив		Сумма		Пассив		Сумма
		На начало периода	На конец периода			На начало периода	На конец периода
1.	Земельные участки (120)	165620	165620	1.	Собственный капитал (135). В том числе чистый крестьянский доход за период	350460	371950
2.	Основное имущество (121)	126630	125210
3.	Оборотное имущество (122)	43120	49940			х	22524
4.	Животные и птица (123)	23350	34250
5.	Денежные средства (124)	1300	2410	2.	Заемный капитал (131-134)	11360	7280
6.	Ценные бумаги (125)	-	-
7.	Расчеты с дебиторами (126)	1800	1800
	Баланс	361820	379230	Баланс		361820	379230

При простом счетоводстве один раз в конце года по данным соответствующих счетов VII, VIII и IV разделов Инвентарной книги определяются итоговые результаты работы за текущий год.

Составление отчета о финансовом результате наряду с балансовым обобщением, также является завершающим этапом учетной работы (см. таблицу 14). В нем содержится информация, раскрывающая формирование полученного финансового результата деятельности и характер его использования.

Таблица 14.

Отчет о финансовом результате крестьянского (фермерского) хозяйства

Показатели		Методика расчета, источник данных	Сумма, в руб.
1		2	3
1.	Собственный капитал на конец периода.	(стр. 10, гр. 4) табл. 3.2.3	371950
2.	Собственный капитал на начало периода.	(стр. 10, гр. 4) табл. 3.2.3	350460
3.	Прирост собственного капитала.	(стр. 1-2) гр. 3	21490
4.	Изъятие средств для личных целей.	Оборот по счету 140, разд. VIII книги	5050
5.	Текущее пополнение капитала (за счет прочих источников).	Оборот по счету 141, разд. IХ книги	650
6.	Валовой доход за отчетный период	Стр.3 + стр. 4 - стр. 5	25890
7.	Налоговые и прочие платежи по законодательству, не включаемые в издержки производства	Данные выборок по счетам 124 и 132 IV и VI разделов Инвентарной книги	3366
8.	Чистый доход (прибыль)	Стр. 6 - стр. 7	22524

В соответствии с требованиями налогового права и сложившегося опыта мировой практики, учитывающих специфические особенности и условия деятельности не корпоративных форм в сельском хозяйстве, финансовый результат (доход или прибыль) определяется как разность сумм чистого имущества (собственного капитала), взятого на конец отчетного и предыдущего года, увеличенная на стоимость изъятий (материальных или финансовых средств для личных целей) и уменьшенная на стоимость текущих вложений:

Чистое имущество (собственный капитал) на конец хозяйственного года	-	Чистое имущество (собственный капитал) на начало хозяйственного года	+	Изъятия	=	Чистый доход (прибыль)
			-	Вложения

Отчет о финансовых результатах крестьянского (фермерского) хозяйства, приведенный в таблице 14 показывает доходы от деловой активности в течение хозяйственного года. Валовой доход характеризует поступления от хозяйственной деятельности и включает в себя вознаграждение за неоплаченный личный труд, управление и вложенный собственный капитал.

Размер валового дохода в отчете при простой системе бухгалтерского учета, также как и в мировой практике, определяется путем сопоставления размеров собственного капитала на конец и начало отчетного периода. Если сумма собственного капитала составляет положительную величину, т.е. возросла, то хозяйство имеет доход, если уменьшилась, - убыток. Эти выводы справедливы и имеют силу при условии, что за истекший период капитал не увеличивался за счет пополнения из прочих источников и не уменьшался на размер средств для личных целей. Поэтому валовой доход за отчетный период следует определить как разницу между суммой прироста собственного капитала (чистого имущества), уменьшенную на величину текущего пополнения капитала и увеличенную на сумму отвлечения средств для собственного потребления (личных целей). После этого необходимо определить величину свободного (чистого) дохода как разницу между общей суммой валового дохода и суммой налоговых и прочих платежей, не включаемых в издержки по действующему законодательству.

ГАРАНТ:

Нумерация пунктов приводится в соответствии с источником

36. В целом рекомендуемая методика ведения простого счетоводства значительно упрощена в сравнении с раздельным многорегистровым (книжным) подходом. Вместе с тем она позволяет получить экономическую информацию, достаточную для определения результатов хозяйствования, подготовки сведений для налоговых и статистических органов, намечаемых мероприятий в самом по хозяйстве# устранению недостатков в работе или по дальнейшему закреплению ее положительных результатов.

В ней предусмотрено формирование более полных сведений о результатах деятельности хозяйства, сохранении капитала, данных для расчета показателей финансовой устойчивости, ликвидности и т.п. При этом информация представлена в форме, приближенной к общепринятой (баланс, отчет о финансовых результатах). В конечном итоге все это облегчает ее использование не только самими собственниками, но и поставщиками, покупателями, кредиторами, консультантами, инвесторами, финансовыми, банковскими органами и другими пользователями.

IV. Полное простое счетоводство

37. Данный вариант организации бухгалтерского учета рекомендуется для мелких по размеру крестьянских (фермерских) хозяйств, ведущих на семейной основе устойчивое мелкотоварное производство, коммерческая деятельность которых имеет незначительные объемы.

Организационное построение этой системы ведения бухгалтерского учета по этой схеме основано на более совершенной форме простого счетоводства.

Основной недостаток рассмотренного выше сокращенного простого счетоводства заключается в том, что при нем не делается текущих записей движения материальных и денежных ценностей, расчетных отношений хозяйства с различными контрагентами. Для устранения его возникает необходимость ведения текущего учета для отражения сведений об этих фактах хозяйственной жизни, что и предусматривается при полном простом счетоводстве. Благодаря этому в системном порядке обеспечивается формирование учетной информации о том, какими средствами располагает хозяйство, в каких именно ценностях эти средства заключаются и откуда получились (взялись) эти средства.

38. В этих целях рекомендуется вести в течение отчетного периода отдельные или комбинированные записи в "Журнале регистрации денежных средств и расчетов" (форма N 2-КФХ)".

Журнал предназначен для отражения таких сведений в хронологической последовательности, позиционным способом на основании соответствующих документов, основные из которых приведены в таблице 15.

Таблица 15.

Основные документы по оформлению денежных и расчетных операций в крестьянском (фермерском) хозяйстве

Название документа	Хозяйственный факт	Регистрация и идентификация факта
1	2	3
Товарно-транспортная накладная	Конкретное имущество передано другому хозяйству организации.	От хозяйства к другой организации переходит право собственности на имущество или, по меньшей мере, переходит ответственность за его сохранность.
Счет	Информационное сообщение от другой организации на осуществление в ее пользу досрочного платежа, т.е. до отгрузки товара, продукции в адрес хозяйства или до оказания ему какой-либо услуги.	При оплате авансового платежа хозяйством в рамках договорных отношений у поставщика (подрядчика) возникает долг перед хозяйством за будущую поставку ценностей или работы. При соблюдении условий договора партнером сделка может не принести ущерба финансовому положению хозяйства.
Счет-фактура	Информационное сообщение от организации-поставщика на оплату за поставляемые хозяйству материальные ценности, выполненные работы или оказанные услуги (после отгрузки товара выполненных работ или оказанных услуг).	У хозяйства прибавляется конкретное имущество, но и одновременно возникает долг перед поставщиком (подрядчиком), который в пределах срока договора должен быть погашен.
Акт выполнения работ	Факт оказания услуги хозяйству.	У хозяйства появляются издержки, которые затем превращаются в другое имущество - готовую продукцию. Одновременно у него появляется долг по оплате оказанной услуги, который затем путем прямого акцепта погашается.
Авансовый отчет	Членом семьи или главой хозяйства совершены платежи в интересах хозяйства.	Конкретного имущества у хозяйства может не прибавиться, но у хозяйства появляется долг перед собственниками (или погашается их долг перед хозяйством).
Платежное поручение	Письменный приказ главы хозяйства банку на списание денег с его расчетного счета и зачисления их на счет получателя (за нетоварные и товарные расчеты).	Является предвестником события. Факт же действия самого события происходит позже, после проведения банком операции по списанию денежных средств с расчетного счета хозяйства.
Платежное требование	Хозяйство является кредитором по договору в лице его главы, дает поручение банку получить денежные средства с должника за поставку по договору продукции, выполненные работы, оказанные услуги (при наличии его акцепта - согласия на оплату).	С выставлением требования хозяйство еще не получает реальных денежных средств. Лишь после фактического погашения денежного обязательства должником и зачисления денег банком осуществляется факт совершения события.
Выписка с расчетного счета хозяйства в банке	От другого хозяйства, организации поступила конкретная денежная сумма на расчетный счет хозяйства.	Поступившая денежная сумма становится собственностью хозяйства.
Денежный чек	Факт получения наличных денежных средств в банке с расчётного счёта	В соответствии с целым назначением последующего расхода полученная сумма является собственностью хозяйства.
Объявление на взнос наличными	Факт сдачи на расчётный счёт хозяйства наличных денежных средств.	Зачисленная банком сумма на расчётный счёт является собственностью хозяйства
	От покупателя получены деньги за продукцию, услуги в кассу хозяйства. Продукция выдана покупателю.	Право собственности на оплаченную и выданную продукцию переходит к покупателю.
Расходный кассовый ордер	Из кассы хозяйства выплачены деньги представителю другой организации или частному лицу за полученное имущество или за оказанную услугу.	Выданная денежная сумма не является собственностью хозяйства
	Главе хозяйства, членам хозяйства выдана денежная сумма на мелкие расходы в пользу хозяйства.
Расчётно-платежная ведомость	Рассчитан размер оплаты труда, которую хозяйство должно выплатить привлечённым со стороны работникам.	Хозяйство признаёт за собой долг перед работниками на конкретную денежную сумму.
	Из кассы хозяйства выдана оплата труда привлечённым работникам	Выданные деньги больше не являются собственностью хозяйства.
Расчёт налога и социального платежа	Рассчитан размер налога, социального платежа, которые хозяйство намерено выплатить государственным органам, внебюджетным социальным фондам.	Хозяйство признаёт за собой долг перед государством, органами социального страхования и обеспечения.

39. Крестьянское (фермерское) хозяйство осуществляет расчёты с гражданами наличными деньгами, переводами через предприятия связи, с предприятиями розничной торговли, бюджетом, внебюджетными фондами, сельскохозяйственными и другими организациями - наличными и безналичными расчётами.

При безналичных формах расчётов хозяйство открывает в соответствии с установленным порядком свой расчётный счёт в банке. Владельцем счёта является глава хозяйства, который может предоставить право распоряжаться им любому члену крестьянского хозяйства.

На денежные средства крестьянского (фермерского) хозяйства на расчётном счёте банк ежеквартально начисляет проценты в размере, установленном кредитным договором, с зачислением их на расчётный счёт. Средства с расчётного счёта списываются только по письменному указанию владельца счёта, а также по решению суда и распоряжению налоговых органов (в случаях неуплаченной или не полностью уплаченной хозяйством суммы налога (недоимки) и пеней за несвоевременную уплату).

Учреждение банка периодически представляют владельцу счёта выписку, в которой указывается остаток денег, их поступление и списание по каждому расчётному документу отдельно. Выписка представляет собой второй экземпляр лицевого счёта хозяйства в банке.

Глава хозяйства (или уполномоченное им лицо) должен сверить данные выписки и записи своего учёта, проверить наличие необходимых документов, по предыдущей выписке сверить начальный остаток, сверить записи в выписке с документами, по которым они произведены, и проверить правильность конечного остатка. При этом следует помнить о такой собственности - расчётный счёт хозяйства (клиента) в банке носит характер пассивного счёта (списания отражаются по дебету, зачисления - по кредиту). Поэтому записи в выписке банка для хозяйства будут носить обратный характер. Так, сумма в выписке по графе "Кредит" означает для хозяйства - как приход, и наоборот - по графе "Дебет" - как расход.

Выписка из банка содержит цифровые коды операции банка по расчётному счёту:

Условное цифровое обозначение документа	Наименование документов, по которым отражены операции
1	2
01	Списано, зачислено по платёжному поручению
02	Оплачено, зачислено по платёжному требованию
03	Оплачен наличными денежный чек
04	Поступило наличными по объявлению на взнос наличными
05	Оплачено, зачислено по платёжному требованию-поручению
06	Оплачено, зачислено по кассовому поручению
07	Оплачено, поступило по расчетному чеку
08	Открытие аккредитива, зачисление сумм неиспользованного аннулированного аккредитива
09	Списано, зачислено по мемориальному ордеру банка
10	Документы по погашению кредита
11	Документы по выдачи кредита, зачислению кредита на счет
12	Зачисление на основании авизо (извещение)
13	Расчеты с применением банковских карт

40. Непосредственно в крестьянском (фермерском) хозяйстве для осуществления текущего контроля за состоянием и движением денежных средств, а также расчетных отношений следует использовать "Журнал регистрации денежных средств и расчетов" (форма N 2-КФХ).

При этом хозяйство самостоятельно приспосабливает этот регистр учета к специфике своей работы. Накапливание и систематизация данных первичных документов при значительных оборотах денежных средств и числе партнеров по расчетам могут производиться путем сплошного их отражения. С этой целью в журнале для детализации каждого объекта учета по счетам выделяют соответствующие разделы:

раздел 1 "Денежные средства" (счет 124), подраздел "Касса" (наличные деньги) и "Расчетный счет" (безналичные денежные средства);

раздел 2 (счет 126) "Расчеты с дебиторами" (покупателями и прочими организациями и лицами);

раздел 3 (счет 131) "Расчеты с кредиторами" (поставщиками, подрядчиками и прочими);

раздел 4 (счет 134) "Ссуды и займы";

раздел 5 "Сводный учет денежных средств и расчетов".

Ниже приводится пример ведения этого регистра (таблица 16).

Таблица 16

Журнал регистрации денежных средств и расчетов
(форма N 2-КФХ)

Раздел 1.					Подраздел
Счет 124 "Денежные средства"				Касса (наличные деньги хозяйства)
N п/п	Документ			Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.
	дата	наименование	N		поступление	выплата
А	Б	В	Г	Д	1	2
				Остаток на 01.02.03 г.	150
1.	1.02	Чек	452158	Получено наличными со счета в банке на хозяйственные нужды	3000
2.	3.02	Товарный счет, чек	153	Приобретена мешкотара и инвентарь в магазине "Фермер"		2800
3.	10.02	Договор Акт	12	Получено в ЗАО "Мир" за услуги по подвозу кормов на МТФ N 2	3500
4.	11.02	Объявление	4	Сдана в банк выручка за услуги		3500
5.	20.02	Договор, накладная	110	Получено от в/части заранее сданное молоко	952
6.	23.02	Квитанция	67	Оплачено ЗАО "Восход" за доставку приобретенных телят для выращивания		872
Итого:					7452	7172
Остаток на 01.03					430

Раздел 1.					Подраздел
Счет 124 "Денежные средства"					Расчетный счет
N п/п	Документ			Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.
	дата	наименование	N		поступление	выплата
А	Б	В	Г	Д	1	2
				Остаток на 01.02.03 г.	20000
1.	1.02	Чек	452158	В кассу по чеку на хозяйственные нужды (снято наличными)		3000
2.	5.02	Платежное поручение	6	Перечислено ОАО "Комбикормовый завод" за комбикорм К-50		15000
3.	11.02	Объявление	4	Поступило из кассы	3500
4.	15.02	Платежное поручение	7	Перечислено ЗАО "Восход" за телят		4700
5.	18.02	Платежное поручение	45	Поступила выручка от ОАО "Мясокомбинат" за бычков	23800
6.	24.02	Кредитный договор, извещение	135	Получен в банке краткосрочный кредит и зачислен на расчетный счет	100000
7.	28.02	Платежное поручение	8	Перечислено ЗАО "Темп" за семена		75000
Итого:					127300	97700
					49600

Раздел 2.

Счет 126 "Расчеты с дебиторами"

N п/п	Документ			Содержание хозяйственной операции	Задолженность, руб.
	дата	наименование	N		хозяйству	хозяйства
А	Б	В	Г	Д	1	2
			Детский сад "Звездочка"
1.	18.02	Накладная, счет-фактура	3	Остаток на 01.02.03 г.	-	-
				Отпущено детсаду "Звездочка" молоко	230
		Кафе "Былина"
2.	22.02	Накладная, счет-фактура	4	Остаток на 01.02.03 г.	-	-
				Отпущено кафе "Былина" мясо говяжье	950	-
Итого:					127300	97700
Остаток на 01.03.03 г.					49600

Раздел 3.

Счет 131 "Расчеты с кредиторами"

N п/п	Документ			Содержание хозяйственной операции	Задолженность, руб.
	дата	наименование	N		хозяйству	хозяйства
А	Б	В	Г	Д	1	2
		ОАО "Комбикормовый завод"
1.	25.01.03	Счет-фактура	159	Остаток на 01.02.03 г.	-	15000
				Оплачена задолженность комбикормовому заводу по п/п N 6 от 05.02.	150000
		ЗАО "Восход"
2.	11.02.03	Счет	40	Остаток на 01.02.03 г.		-
				Начислена задолженность за телят		5700
3				Начислен счет ЗАО "Восход" за телят, п/п N 7 от 15.02.	4700
4	23.02.03	Накладная	121	Получены телята от ЗАО "Восход"
		ОАО "Леспромхоз"
				Остаток на 01.02.03 г.		-
5	26.02.03	Накладная	209	Получена от леспромхоза за пиломатериалы		10250
	26.02.03	Счет-фактура	124
Итого:					19700	15950
Остаток на 01.03.03 г.						11250

Раздел 4.

Счет 134 "Ссуды и займы"

N п/п	Документ			Содержание хозяйственной операции	Получено, руб.	Возвращено, руб.	Оста-
	дата	Наименование	N				ток кредита, руб.
А	Б	В	Г	Д	1	2	3
Кредиты банка на производственные нужды
				Остаток краткосрочного кредита на 01.02.03 г.
1	24.02	Кредитный договор Извещение	135	Получен кредит и зачислен на расчетный счет (срок погашения 25.08.03 г.)	100000		100000

Раздел 5. Сводный учет денежных средств и расчетов

N п/п	Документ		Содержание хозяйственных операций	Задолженность, руб.		Денежные средства, руб.
	дата	номер		хозяйству	хозяйства	поступление	выплата
А	Б	В	Г	1	2	3	4
Остаток на 01.02.03 г.					15000	20150
1	3.02	153	Приобретена мешкотара и инвентарь в магазине "Фермер".....				2800
2	5.02	6	Перечислена задолженность ОАО "Комбикормовой завод за комбикорм К-50.....	15000			15000
3	10.02	12	Получены деньги от ЗАО "Мир" за услуги.....			3500
4	11.02	40	Начислена задолженность за телят ЗАЛ "Восход"		5700
5	12.02	2	Причитается с ОАО "Мясокомбинат" за бычков	23800
6	15.02	7	Оплачено ЗАО "Восход" за телят	4700			4700
7	18.02	45	Поступила выручка за сданных бычков от ОАО "Мясокомбинат"		23800	23800
8	18.02	3	Отпущено детсаду "Звездочка" молока	230
9	19.02	76	Получены семена от ЗАО "Темп"		75000
10	20.02	110	Получены деньги от в/части за молоко			952
11	22.02	4	Отпущено кафе "Былина" мясо говяжье	950
12	23.02	67	Уплачено за доставку телят ЗАО "Восход"				872
13	24.02	135	Получена ссуда банка, зачисленная насчет		100000	100000
14	26.02	209	Начислена задолженность за полученные пиломатериалы от ОАО "Леспромхоз"		10250
		124
15	28.02	8	Перечислена задолженность ЗАО "Темп" за семена	75000			75000
Итого за февраль				119680	214750	128252	98372
Остаток на 01.03.03 г.				1180	111250	50030

Для каждого из разделов в журнале отводится одна или несколько страниц, где в течение месяца или другого отчетного периода регулярно ведутся учетные записи денежных и расчетных операций.

Каждый случай получения или выдачи наличных денег записывают в раздел 1 "Денежные средства", подраздел "Касса" отдельной строкой (позицией): при получении суммы - в графу "Поступление", при выдачи - в графу "Выплата". В подразделе "Расчетный счет" этого раздела аналогично получение или зачисление денег на счет (кредит в выписке банка) отражают в приход (поступление), а перечисление с него (дебет в выписке) - в расход (выплата).

Систематическое ведение записей позволяет знать как остаток наличных денег в хозяйстве или на расчетном счете на каждый день, так и обобщать их движение за определенный период. Окончательные итоги записей получают путем сложения остатка денег к сумме всех поступлений за отчетный период (месяц, квартал и т.п.) и вычитания из нее суммы всего оборота по выплатам.

Поскольку содержание записей по движению денег неразрывно связано с задолженностью (ее появление и погашение может не совпадать по времени), необходимо осуществлять и учет расчетов с покупателями продукции и заказчиками различных услуг, а также с поставщиками материальных ценностей (запасов) и подрядчиками различных работ.

Записи по счетам учета расчетов ведут во втором и третьем разделах журнала, где для каждого партнера по сделкам (контрагента) отводят одну или несколько страниц, представляющих собой их отдельные лицевые счета. Отражение задолженности по средствам хозяйства в расчетах осуществляется следующим образом.

В разделе 2 "Расчеты с дебиторами" по каждому покупателю или другому лицу (дебитору) в графе "Хозяйству" указывают их задолженность крестьянскому (фермерскому) хозяйству за проданную продукцию (работ, услуги), в графе "Хозяйства" - ее уменьшение перед хозяйством или погашение. В разделе 3 "Расчеты с кредиторами" при расчетах с поставщиками, подрядчиками и другими кредиторами в графе "Хозяйству" записывают уменьшение задолженности крестьянского (фермерского) хозяйства перед ними (списание ее), в графе "Хозяйства" - увеличение задолженности в их пользу. Записи делают на основании соответствующих документов.

Все изменения задолженности по расчетам в лицевых счетах контрагентов во втором и третьем разделах одновременно должны быть взаимосвязаны с поступлением и списанием денежных средств первого раздела журнала. Этим достигается обеспечение контроля за состояние средств и расчетов в хозяйстве.

Крестьянское (фермерское) хозяйство при недостатке собственных средств может пользоваться кредитами банка. Краткосрочные кредиты выдаются (предоставляются) для покрытия текущих производственных затрат сроком до 12 месяцев, а долгосрочные кредиты - на капитальные инвестиции (приобретение техники, транспортных средств и оборудования, формирование основного стада, приобретение пчелосемей и т.д.) на срок от 3 до 10 лет в зависимости от объектов вложений.

Основной документ, на основе которого совершается кредитование хозяйства, - кредитный договор (где перечислены условия получения и возврата кредитов) между главой хозяйства и учреждением банка. В нем предусматриваются обязательства клиента (хозяйства) относительно возвращения кредита, оплаты процентов за пользованием ссудой, а также сроки возведения (строительства) крупного объекта. Кредитный договор может быть как общим, так и составленным отдельно при выдаче краткосрочной, среднесрочной или долгосрочной ссуды. Конкретные условия договора определяется по договоренности сторон. При этом банк может требовать документ о финансовом положении хозяйства и перспективах его дальнейшего развития.

Выдача кредита оформляется обязательством - поручением установленной формы. При расчетах с организациями и другими хозяйствами кредиты (ссуды) выдаются в безналичном порядке (например за товарно-материальные ценности и т.п.), при расчетах с гражданами - наличными деньгами.

Погашаются кредиты при наступлении срока платежа - списанием средств с расчетного счета на основании обязательства - поручения заемщика в бесспорном порядке, при досрочном погашении - платежными поручениями, перечислениями со счетов по вкладам, переводами через предприятиями связи или наличными деньгами.

Движение краткосрочных, среднесрочных и долгосрочных кредитов отражают в разделе 4 "Ссуды и займы" журнала. При этом делают следующие записи: при получении ссуды отмечают возрастание задолженности банку (в графе 1) и увеличение этой суммы денег (в графе 3). Одновременно отражается поступление денег по расчетному счете (в разделе 1). При возвращении ссуды делаются запись о погашении задолженности (полностью или частично в графе 2) и уменьшении остатка по ссуде (в графе 3), а также обратное отражение выплаты денег с расчетного счета (по разделу 1). Таким образом, и в первом, и во втором случае парные записи показывают изменение как сумм денежных средств и размеров обязательств перед банком, так и финансового состояния хозяйства.

Руководитель (глава) хозяйства или лицо, им на то уполномоченное, получая выписки банка по счетам краткосрочных и долгосрочных кредиторов за отчетный период, обязаны убедиться в наличии документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций (документы должны прилагаться к выпискам) и произвести их сверку с документами и выписками по расчетному счету. После записей в соответствующих разделах журнала документы вместе с выписками банка подшиваются в папки в хронологическом порядке и хранятся в течение установленного срока.

При небольшом объеме ссуд и кредитов у хозяйства специальный раздел 4 журнала для их учета может и не вестись. В этом случае выписки по расчетному счету, счетам ссуд и кредитов банка, раздельно подшивают в последовательности их поступления (соблюдается так называемая "цепочка остатков") в специальные папки, которые заменяют собой детализированный учет по этим счетам.

Для хозяйства безусловный интерес представляет отражение частных итоговых (суммирующих) данных и их изменений в течение определенного периода времени. Сводный (накопительный) учет расчетов хозяйства со всеми организациями, учреждениями и лицами, во взаимосвязи с движением средств, осуществляется в раздел 5 "Сводный учет денежных средств и расчетов" данного журнала. Для этих целей предназначен раздел 5 регистра.

Содержание той или иной хозяйственной операции в этом разделе глава хозяйства или уполномоченное им другое лицо записывают в обобщенном или детализированном виде (например, разукрупняя отдельные группы материальных ценностей и проданной продукции с выделением их характерных особенностей, цены и расшифровкой общей суммы). Показатели же самих граф приводятся в денежном выражении.

Для учета расчетов по задолженности в этом разделе предусмотрены графы 1 и 2, в которых отражается дебиторская и кредиторская задолженность, а также соответствующие графы (3 и 4), где фиксируется изменение денежных средств. Так, в приведенном примере полученный 19.02 на условиях последующей оплаты семенной материал записывается как долги хозяйства (в графе 2), а поступления 18.02 выручки за сданных бычков как уменьшение задолженности перед хозяйством и поступление денежных средств на счет хозяйства в графах 2 и 3.

При погашении долга хозяйства (зарегистрированного 15.02) также делают парную запись об уменьшении задолженности по расчетам и изменении наличия средств на счете.

Итоги (по графам 1 и 2) показывают дебиторскую (хозяйству) или кредиторскую (хозяйства) задолженность (или ее полное погашение по операциям текущего периода, если суммы одной и другой граф равны). В графах 3 и 4 также фиксируется итоги поступлений и выплат денежных средств за период.

Такой комбинированный учет позволяет осуществлять систематическое формирование сведений о потоках денежных средств, дебиторской и кредиторской задолженности, что весьма необходимо для оперативного управления хозяйством. Форма этого раздела дает возможность наглядно видеть состояние расчетов и денежных средств по всем операциям хозяйства.

При небольших объемах операций денежных средств и расчетов можно ограничиться ведением учета лишь в разделе 5 журнала. Однако в этом случае следует сохранить раздельный оперативный контроль за состоянием и движением денежных средств и расчетов по конкретным объектам учета, аналогично изложенному выше порядку его проведения по кредитам.

41. Рассмотренный порядок организации полного простого счетоводства, представляющего собой сочетание учета состояния имущества с текущим учетом движения денежных средств и расчетов, как и при сокращенном простом счетоводстве, предполагает составление бухгалтерского баланса и отчета о финансовом результате за отчетный период (как за календарный год, так и ежемесячно) в изложенном порядке.

V. Простое счетоводство с элементами двойной записи

42. Данную систему бухгалтерского учета рекомендуется применять в средних по размеру крестьянских (фермерских), хозяйствах ориентированных преимущественно на товарный (коммерческий) характер своей деятельности с частичным привлечением наемного труда (на нерегулярной основе).

В свою очередь такая система бухгалтерского учета может осуществляться как в форме простого счетоводства (но в более расширенном варианте, чем это представлено в разделе IV настоящих исторических рекомендаций), так и в форме его сочетания с элементами двойной записи.

В любом случае при ведении указанной системы бухгалтерского учета представляется возможным обеспечить получение информации по всем его основным участкам (основному имуществу,, материально-производственным запасам, расчетам, денежным средствам, кредитам, доходам и расходам), а также объективное определение финансового результата и финансового состояния хозяйства для проведения анализа результатов своей деятельности с целью выявления и последующей реализации упущенных возможностей.

5.1. Расширенное простое счетоводство

43. Простое счетоводство в расширенном варианте предполагает применение таких традиционных способов отражения хозяйственных фактов, как документация, инвентаризация, оценка, счета и балансовое обобщение.

Отличительной особенностью данного варианта является такой порядок ведения записей, при котором обеспечивается системное формирование текущей информации не только по учету денежных средств и расчетов, но и по другим существенно важным аспектам деятельности хозяйства.

Для этого рекомендуется ряд учетных регистров (дополнительно к рани# рассмотренным): книга учета материально-производственных запасов, продукции и животных (форма N 3-КФХ); книга учета труда (форма N 4-КФХ); журнал регистрации доходов и расходов (форма N 5-КФХ). Ниже приводится краткая характеристика каждого из этих регистров.

44. Учет материалов, готовой продукции и других материальных ценностей осуществляется в "Книге учета материально-производственных запасов, продукции и животных" (форма N 3-КФХ), пример ведения который приведен в таблице 17.

В ней для обособленного отражения оборотного имущества предусматриваются три раздела.

В разделе 1 "Покупные производственные запасы и продукция" приобретенные у организаций и частных лиц ценности записывают по отдельным открываемым счетам (на отдельных страницах) по документам на их оплату: актам, распискам - при уплате наличными; товарно-транспортным накладкам, счетам - при перечислении с расчетного счета; чекам - при оплате по чековой книжке. Наряду с записью приобретаемых материальных запасов их стоимость отражают в различных разделах "Журнала регистрации денежных средств и расчетов" (форма N 2-КФХ) - как уменьшение наличных денег в хозяйстве или как задолженность поставщикам при покупке с последующей оплатой с расчетного счета. При погашении задолженности одновременно уменьшают наличие денег на расчетном счете и задолженность поставщику.

Учет купленных материальных запасов (кормов, семян, удобрений, горючего, смазочных материалов и т.п.) осуществляют по принципу разного списания, т.е. купленные ценности (по их количеству, весу или обмеру) сразу включают в расходы в "Журнал регистрации доходов и расходов" (форма N 5-КФХ).

Выращенную в хозяйстве продукцию отражают в разделе 2 "Продукция собственного производства" по данным взвешивания или обмера. Потребление продукции собственного производства (ее внутрихозяйственное использование - зеленая масса, силос, сенаж, другие корма, семена, навоз и др.) представляет собой внутрихозяйственный оборот, и, чтобы избежать двойного счета, эти материальные ценности в "Журнал регистрации доходов и расходов" (форма N 5-КФХ) не записывают, т.е. в расходы и доходы не включают.

Товарную продукцию (молоко, зерно, овощи и др.) учитывают в разделе 3 "Готовая продукция" (товарная часть), как приход (без составления документов), так и расход. Одновременно стоимость проданной продукции записывают в "Журнал регистрации доходов и расходов" (форма N 5-КФХ) как доходы и в разделы 1 "Денежные средства" и 2 "Расчеты с дебиторами" "Журнала регистрации денежных средств и расчетов" (форма N 2-КФХ). Записи делают на основе документов (товарно-транспортных накладных, актов, счетов и др.) или на основании договоренности (по данным последующей приемки покупателем). При поступление средств за реализованную продукцию на эту сумму уменьшают задолженность покупателя и увеличивают наличные денежные средства или средства на расчетном счете.

Если продукция поступает и продается часто, то целесообразно приходовать ее в данном разделе один раз в 5-10 дней на основании накопительного реестра.

При продаже продукции за наличный расчет (на рынке) ее записывают также (как расход) с отражением выручки в "Журнале регистрации доходов и расходов" (форма N 5-КФХ) как доход и в разделе 1 "Денежные средства" "Журнала регистрации денежных средств и расчетов" (форма N 2-КФХ) - увеличение наличных денег.

Таблица 17

Книга учета материально-производственных запасов, продукции и животных (форма N 3-КФХ)
за _________ 20____ г.

Счет 122 "Оборотное имущество".

Раздел 1 "Покупные производственные запасы и продукция"

N п/п	Наименование запасов, продукции	Ед. изм.	Цена или себестоимость	Остаток на начало месяца		Приход				Расход			Остаток на конец месяца
				Количество	Сумма	Содержание операции		Количество	Сумма	Содержание операции	Количество	Сумма	Количество	Сумма
А	Б	В	Г	1	2	3		4	5	6	7	8	9	10
1.	Комбикорм	ц	351-70	10	3520	от комбик. з-да 10.02		380	133650	на корм	10	3520	380	133650
2.	и т.д.
Раздел 2 "Продукция собственного производства"
1.	Сено	ц	70	250	17500		-	-	-	на корм	38	2660	212	14840
2.	Солома	ц	40	120	4800		-	-	-	на корм	30	1200	90	3600
	и т.д.
Раздел 3 "Готовая продукция" (товарная часть)
1.	Молоко	ц	-	-	-		от производства	60	14280	продано	60	14280	-	-
	Итого	X	X	X	25320		X	X	147930	X	X	21660	X	152090

Раздел 4. Счет 123 "Животные и птица"

N п/п	Виды и группы животных	Остаток на начало месяца			Приход				Расход				Остаток на конец месяца
		Количество, гол.	Живая масса, кг	Стоимость, руб.	Содержание операции	Количество, гол.	Живая масса, кг.	Стоимость, руб.	Содержание операции	Количество, гол.	Живая масса, кг.	Стоимость, руб.	Количество, гол.	Живая масса, кг.	Стоимость, руб.
А	Б	1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12	13	14
1	Приплод КРС				от производства	2	56	1600					2	56	1600
2	Бычки рождения прошлых лет	10	1100	35200	Продукция выращивания	X	1670	53440	Продано	2	625	20000	8	2145	68640
3	Телка старше 2(х) лет	3	1100	35520	Продукция выращивания	X	90	2880	Продано	1	370	11840	2	830	26560
4	и т.д.
	и т.д.
	и т.д.
	Итого КРС	13	2210	70720	X	2	1816	57920	X	3	995	31840	12	3031	96800
	Основное стадо
	Коровы	10	4300										10	4300
	и т.д.
	Итого по продукт. и раб. скоту

Таким образом, в конце каждого месяца по каждому виду продукции и материалов в данной книге подводят итоги и находят остатки, переходящие на следующий месяц, что позволяет получить общую сумму по приходу, расходу и остаток на конец месяца.

В хозяйстве могут быть не полностью израсходованные на производство в отчетном году и приобретенные на стороне материальные ресурсы. Однако поскольку они уже отнесены на материальные запасы при их поступлении в хозяйство, необходимо произвести корректировочные записи, т.е. на их остаток уменьшают фактические расходы. Для этих целей в каждом хозяйстве должна быть проведена инвентаризация, результаты которой (на январь каждого следующего за отчетным года) должны найти отражение в соответствующем разделе "Инвентарной книги" (форма N 1-КФХ). Получив данные о наличии материальных ценностей на конец года и наличие их на начало года (по данным той же книги) определяют фактический расход материальных ценностей за год: остаток ценностей на начало года плюс поступление за год (раздел "Расходы" "Журнала регистрации доходов и расходов" по элементу "Материальные затраты") минус наличие на конец года равно расходу материальных ценностей за год.

Поголовье животных и птицы на выращивании и откорме учитывают в хозяйстве в разделе 4 "Животные и птица" и Книги учета материально-производственных запасов, продукции и животных (форма N 3-КФХ).

При этом учет наличия и движения молодняка животных и животных на выращивании целесообразно вести в разрезе следующих видов и групп: молодняк животных (по видам животных, полу и годам рождения); птицы (по видам); звери (по видам); кролики (по породам); семьи пчел. В этом разделе ежемесячно отражают наличие (остатки на начало и конец отчетного периода животных) на выращивании и откорме, также их движение (приход, расход) по соответствующим направлениям с указанием количества голов и их живой массы (кг). В конце отчетного периода в книге поводятся итоги по стоимостным показателям. Движение животных (приплод, переход в различные группы, падеж и прочее выбытие) документами не оформляется.

Здесь же отдельной позицией отражают продуктивный и рабочий сток, учитываемый в составе основного имущества (основных средств) хозяйства. По взрослому скоту указывают данные по животным, переведенным после растела нетелей, опороса свиноматок, окота овец и т.п.

Оценку животных по выделенным объектам учета осуществляют в следующем порядке.

Молодняк животных при рождении молочных групп скота (одна голова приплода), исходя из сложившейся практики, приравнивается к стоимости по продажным ценам трех центнеров молока.

В мясных группах скота одна голова приплода оценивается исходя из массы теленка при рождении и действующих цен продажи на мясо в данный счет 123 "Животные и птица". Поросят оценивают по живой массе при рождении и средней цены продажи 1 кг мяса. Ягнят и козлят от окотов, приплода зверей и кроликов - в условной оценке, равной средней цене продажи 1 головы на момент отбивки или отсадки от маток. Цыплят, утят, гусят, индюшат (суточные птенцы), семьи пчел - по покупной цене соответственно 1 головы птицы и, 1 пчело-семьи или 10 кг меда.

Живая масса животных определяется на основе данных контрольного взвешивания или на основе простых способов обмера животных по специальным таблицам. Стоимость животных (по купленному и проданному поголовью) отражается на основании документов на покупку или продажу. Стоимость выращиваемых животных на конец месяца (периода) записывается исходя из их живой массы и средней сложившейся цены продажи 1 ц (кг) мяса без переработки. Падеж молодняка скота оценивается по средней стоимости живой массы данной группы животных. Стоимость падежа относится на материальные затраты крестьянского, (фермерского) хозяйства за минусом продукции, полученной от павших животных.

Регулярные записи в данном разделе книги позволяют организовать несложным путем пообъектный (дифференцированный) учет поголовья животных и получать обобщенную информацию по их движению. Это создает надлежащие условия для осуществления контроля количественных и качественных показателей оборота животных и необходимую основу проведения анализа воспроизводства стада для оптимального планирования его на будущее.

В конце года после проведения инвентаризации (при отсутствии расхождений) данные о наличии взрослых животных основного стада и животных на выращивании и откорме из этой книги переносят (записывают) в соответствующие разделы "Инвентарной книги" (форма N 1-КХ) для определения общей стоимости основного и оборотного имущества хозяйства.

45. В крестьянском (фермерском) хозяйстве принимают трудовое участие трудоспособные члены семьи и граждане, привлеченные по трудовому договору в соответствии с Трудовым кодексом РФ.

На главу хозяйства (или лицо, на то им уполномоченного) возлагается обязанность ведения списочного состава членов хозяйства и привлеченных работников. В списке указывают возраст, трудовой стаж, семейное положение, наличие налоговых льгот каждого работающего, время начала и прекращения работы в хозяйстве. Эти данные необходимы для заполнения трудовых книжек.

Размер личного дохода каждого члена хозяйства в денежной и (или) натуральной форме определяется по установленному соглашению между ними в зависимости от принятого внутреннего распорядка хозяйства, прав и обязанностей с учетом квалификации и хозяйственной необходимости, а также ответственности за исполнение определенных обязанностей. Выполняемая работа и время, отработанное каждым работником, могут учитываться по усмотрению членов хозяйства.

Труд привлеченных лиц учитывают по отработанному ими времени или выполнению работ (в соответствии с заключенным трудовым договором или контрактом). В договоре следует конкретно определить условия работы в хозяйстве по найму: период (срок работы), перечень и объем предстоящих работ, режим их выполнения, размер и условия оплаты, а также другие обязанности сторон. При этом следует учитывать требование Трудового кодекса РФ, в соответствии с которым доля оплаты труда в неденежной (натуральной) форме не может превышать 20% от общей суммы оплаты труда.

Для учета отработанного времени и расчетов по оплате труда привлеченных работников используют табель учета рабочего времени (типовая форма N Т-13) и расчетно-платежную ведомость (типовая форма N Т-49), а также может применяться "Книга учета труда" (форма N 4-КФХ) (таблица 18).

В указанном регистре фиксируются общую сумму оплаты труда (деньгами и натурой) за месяц и удержаний из нее, предусмотренных действующим законодательством. Получение денег работник подтверждает своей подписью. Выплаченную оплату труда (авансы и окончательный расчет за год) одновременно записывают в расходную часть "Журнала регистрации доходов и расходов" (форма N 5-КФХ) и раздел 1 "Денежные средства". "Журнала регистрации денежных средств и расчетов" (формы N 2-КФХ) (перечисление по безналичному расчету на счета в Сбербанке с расчетного счета или расход наличных денег в хозяйстве). В этих же регистрах учитываются отчисления единого социального налога по установленным ставкам для крестьянских, (фермерских) хозяйств, выступающих в качестве работодателей.

46. Учет доходов и расходов хозяйства по видам деятельности (отраслевому признаку) рекомендуется вести в "Журнале регистрации доходов и расходов" (форма N 5-КФХ), пример ведения каждого раздела I ("Аналитический учет доходов и расходов") приведен в таблице 19.

Таблица 18
Форма N 4-КФХ

Книга учета труда
За _________ 20____ г.

N п/п	Выполняемая работа	Фамилия, имя, отчество работника	Отработано дней, час.		Начислено (причитается)														Удержано									Причитается к выплате (гр. 9 - гр. 10, 11, 12, 13)			Расписка в получении
			Рабочих	Выходных	За текущий месяц (по видам выплат)												Всего начислено		Налог на доходы
					Оплаты (дохода)		Стоимость натур, оплаты
А	Б	В	1	2	3		4		5		6		7		8		9		10		11		12		13			14			15
							Январь
1.	Уход за животными	Яковлева М.И.	27	4	1500-00		500-00										2000-00		260-00								1740-00			Яковлева
И т.д. по каждому работнику
	Итого за январь		49	7		2715-00		500-00										3215-00		417-95									2797-05
И т.д. за каждый месяц

Источниками доходов крестьянского, (фермерского) хозяйства является продажа продукции (работ и услуг), несельскохозяйственная деятельность, ценные бумаги, проценты за хранение денежных средств в банке, безвозмездные или благотворительные взносы, пожертвования организаций и граждан и другие. Доходы от несельскохозяйственной деятельности учитываются обособленно.

К расходам, связанным с производством и продажей продукции, работ, услуг и содержанием основных средств относятся: затраты на приобретение сельскохозяйственной продукции, сырья и материалов, оплату услуг других крестьянских, (фермерских) хозяйств, сельскохозяйственных, агросервисных и других организаций; амортизация (износ) и расходы по всем видам ремонта основных средств; налоги, включаемые в издержки; оплата труда привлеченных лиц, отчисления на социальные нужды с этих сумм; платежи за страхование имущества, посевов, животных и птицы; платежи по ценным бумагам и паям; убытки по безнадежным долгам и др.

В расходы также относят арендную плату за землю, другое арендуемое имущество, командировочные, почтово-телеграфные, телефонные и другие услуги, проценты по краткосрочным кредитам банка, судебные издержки, штрафы, пени и неустойки уплаченные и т.п.

Операции фиксируются в этом Журнале в хронологическом порядке по мере их совершения.

В графах А, Б, В журнала указывают дату записи в регистр, содержание хозяйственных операций (краткое со ссылкой на дату и номер документа). Такими документами могут быть счета-фактуры, платежные поручения, накладные, товарно-транспортные накладные, квитанции, акты приемки работ, справки, расчеты амортизации, выписки банка и др. Все эти документы формируются в папках по месяцам в последовательности их отражения в журнале.

Таблица 19
Форма N 5-КФХ

Журнал регистрации доходов и расходов

Раздел I. Аналитический учет доходов и расходов

Дата записи	N операции	Содержание хозяйственных операций (со ссылкой на дату и номер документа)	Доходы, руб. от, руб.:					Расходы, руб.
			Продажи продукции растениеводства	Продажи продукции животноводства	Продажи прочет продукции, работ, услуг	Прочие доходы	Итого	Материальные затраты	Оплата труда наемных работников	Отчисления на социальные нужды	Амортизация	Прочие расходы	Итого
А	Б	В	1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11
5.01	1.	Приобретены запасные части в "Агроснабсервисе", счет N 37 от 04.01						7400					7400
15.02	2.	Куплены комбикорма в ОАО "Комбикормовый завод", счет фактура N 176.10.02						133650					133650
17.08	3.	Получены деньги за транспортные услуги от Николаева И.Ф. счет от 17.08.			3400		3400
10.09		Получены деньги за проданную нетель от Шишкиной З.М., счет от 10.09		13260			13260
30.09		Поступили деньги за бычков от ОАО "Мясокомбинат", п/п N 173 от 24.09		112500			112500
		И т.д. за каждый месяц
		Итого за январь-сентябрь		125760	3400		129160	141050					141050
		Всего за год	-	255960	3400	-	259360	141050	9200	2400	33040	19040	205090
		Доход (прибыль)					54270

В графах с 1-11 отражают поступления и выбытие средств. Записи в журнал следует проводить при поступлении имущества со стороны или выбытии его за пределы хозяйства. Внутрихозяйственный оборот имущества в журнале не отражается.

Если в момент приобретения хозяйством различных ценностей фактическая оплата не производилась, такая хозяйственная операция отражается в как расход. Одновременно делается запись в разделе 3 "Журнала регистрации денежных средств и расчетов" (форма N 2-КФХ) как задолженность хозяйства соответствующему кредитору. После фактической оплаты в данном журнале делается запись, отражающая оплату задолженности, но в этом случае расход в "Журнале регистрации доходов и расходов" (форма N 5-КФХ) не фиксируется (расход был отражен во время покупки материально-производственных запасов). Таким образом, в расходную часть данного регистра относят только стоимость приобретенных на стороне товарно-материальных ценностей в момент их поступления в хозяйство.

Потребляемые в хозяйстве семена, корма, посадочный материал и другие ценности, произведенные в самом хозяйстве, считаются внутрихозяйственным оборотам и в расходы и доходы не включаются.

Аналогичным образом учитывают доходы, в качестве которых принимается лишь поступление средств со стороны. Запись поступивших доходов отражается в графах 1-5 журнала: полученные от продажи продукции растениеводства (гр. 1); животноводства (гр. 2); от продажи продукции, работ и услуг (гр. 3); прочие доходы (гр. 4). В журнале могут быть выделены и другие виды доходов.

Если в момент продажи продукции, работ и услуг фактическая оплата их стоимости не произведена, то в этом регистре делают запись о полученном доходе. Одновременно осуществляется запись суммы задолженности в "Журнал регистрации денежных средств и расчетов" (форма N 2-КФХ), раздел 2 "Расчеты с дебиторами", что необходимо для контроля за поступлением оплаты, а также правильности отражения доходов хозяйства.

После фактической оплаты задолженности покупателем в "Журнале регистрации денежных средств и расчетов" (форма N 2-КФХ) делается запись о погашении задолженности, однако в этом случае доход в "Журнале регистрации доходов и расходов" (форма N 5-КФХ) отражения не находит, так как указанная запись уже была осуществлена ранее при приеме продукции покупателем.

Ведение данного Журнала позволяет оперативно определить результат деятельности хозяйства за месяц и нарастающими итогами с начала года и анализировать его финансовое состояние.

Если работа по определению доходов совершается ежемесячно или ежеквартально, то показатели за год получаются путем подсчета соответствующих данных за предыдущие периоды. В этом случае видна динамика изменения доходов и расходов в течение года, что представляет для главы хозяйства определенный интерес с точки зрения анализа достигнутого успеха и планов на будущее.

47. По желанию главы хозяйства для этих целей можно использовать раздел 2 "Сводный учет доходов и расход, денежных средств и расчетов" Журнала регистрации доходов и расходов (форма N 5-КФХ), в котором одновременно отражаются доходы и расходы в их взаимосвязи с расчетами и денежными средствами (см. таблицу 20).

Таблица 20
Форма N 5-КФХ

Журнал регистрации доходов и расходов.

Раздел 2. Сводный учет доходов и расходов, денежных средств и расчетов.

Дата записи	N операции	Содержание хозяйственных операций	Доходы, руб.	Расходы, руб.	Задолженность, руб.		Денежные средства, руб.
					хозяйству	хозяйства	поступление	выплата
А	Б	В	1	2	3	4	5	6
5.01	1.	Приобретены запчасти в Агросервисе		7400		7400
А	Б	В	1	2	3	4	5	6
1.02	2.	Получена краткосрочная ссуда банка				150000	150000
15.02	3.	Куплены комбикорма у Комбикового завода		133650		133650
1.03	4.	Перечислено за запчасти и комбикорма			141050			141050
20.06	5.	Выполнена РСО работа по реконструкции коровника				104500
17.08	6.	Получены средства за транспортные услуги	3400				3400
10.09	7.	Получены деньги за проданную нетель	13260				13260
20.09	8.	Причитается с ОАО "Мясокомбинат" за сданных бычков	112500		112500
25.09	9.	Уплачено за бытовую технику для личных нужд						6300
30.09	10.	Получены деньги за бычков				112500	112500
12.10	11.	Выдана оплата труда привлеченным лицам по уходу за молодняком животных		8004				8004
12.10	12.	Перечислены налоги на доходы с физических лиц (по уходу за животными)		1196				1196
12.10	13.	Перечислены отчисления на социальные нужды от оплаты труда привлеченных лиц		2400				2400
15.11	14.	Перечислена задолженность РСО за работы по реконструкции коровника			104500			104500
10.12	15.	Начислена амортизация основных средств		33040
25.12	16.	Перечислена задолженность другим кредиторам за производственные услуги		4400				4400
29.12	17.	Поступили деньги от продажи молока	130200				130200
А	Б	В	1	2	3	4	5	6
30.12	18.	Частично погашена ссуда банка			120000			120000
30.12	19.	Перечислены проценты за кредит		15000				15000
Итого (оборот) за год			259360	205090	478050	508050	409360	402850

Обобщение оборотов за год в данном разделе этого журнала позволяет получить итоговые данные по всем операциям хозяйства (доходов, расходов, расчетов, денежных средств).

Разница между доходной и расходной частью этого раздела (что контролируется также итоговыми показателями раздела 1 журнала) составляет прибыль (убыток) хозяйства. Однако для окончательного определения результата хозяйствования его необходимо откорректировать на величину изменения стоимости остатков материальных запасов, животных и незавершенного производства.

Данные об остатках продукции и, животных определяют методом инвентаризации. Разницу между объемами названных остатков на конец и начало года добавляют к сумме полученного дохода или вычитают из нее, если разница имеет минусовые значения. Остатки стоимости основных средств при корректировании не изменяют, поскольку эти средства приобретают за счет полученного хозяйством дохода.

Взяв за основу данные обоих разделов "Журнала регистрации доходов и расходов" (форма N 5-КФХ), можно определить финансовый результат хозяйствования методом "Затраты - выпуск" по формуле:

,

где П - прибыль (чистый доход);

В - выход продукции (выручка от реализации продукции, работ, услуг);

З - затраты материальных и денежных ресурсов;

А - изменение остатков активов: производственных запасов, животных, незавершенного производства.

48. В конце отчетного периода составляется свод доходов и расходов и определяется финансовый результат финансово-хозяйственной деятельности крестьянского (фермерского) хозяйства, пример расчета которого приведен в таблице 21.

Таблица 21

Расчет финансового результата крестьянского (фермерского) хозяйства за отчетный период

N п/п	Показатели	Источник данных, методика расчета	Сумма, руб.
1.	Доходы отчетного периода	Журнал регистрации доходов и расходов (ф. N 5-КФХ)	259360
2.	Расходы отчетного периода	Журнал регистрации доходов и расходов (ф. N 5-КФХ); инвентарная книга (ф. N 1-КФХ), книга учета труда (ф. N 4-КФХ)	205090
3.	Остатки оборотного имущества на начало периода	Инвентарная книга (ф. N 1-КХ) книга учета МПЗ, продукции и животных(ф. N 3-КФХ), (разделы 1-3)	25820
4.	Остатки оборотного имущества на конец отчетного периода	Инвентарная книга (ф. N 1-КХ) книга учета МПЗ, продукции и животных(ф. N 3-КФХ), (разделы 1-3)	26970
5.	Изменение стоимости оборотного имущества (+,-)	Строка 4 - строка 3	+ 1150
6.	Остатки животных на начало периода	Инвентарная книга (ф. N 1-КФХ) книга учета МПЗ, продукции и животных (форма N 3-КФХ), (раздел 4).	70720
7.	Остатки животных на конец периода	Инвентарная книга (ф. N 1-КФХ) книга учета МПЗ, продукции и животных (форма N 3-КФХ), (раздел 4).	41600
8.	Изменение стоимости животных и птицы	Строка 7 - строка 6	- 29120
9.	Прибыль (убыток) от текущей (операционной) деятельности	Стр. 1 - стр. 2 + стр. 5, стр. 8	26300

49. Учетная информация, накопленная и систематизированная при ведении изложенной системы бухгалтерского учета, позволяет составить отчет о прибылях и убытках крестьянского (фермерского) хозяйства за отчетный период (год), примерная форма которого приведена ниже (таблица 22):

Таблица 22

Отчет о прибылях и убытках крестьянского, (фермерского) хозяйства за период январь-декабрь 20___ г.

N п/п		Январь	Февраль	и т.д.	За 9 месяцев	Итого за год в, руб.
А	Б	1	2	3-10	11	12
1.	Денежные поступления от продажи, всего из них:				129160	259360
	1.1. От продажи продукции растениеводства
	1.2. От продажи продукции животноводства				-	-
	1.3. От оказания работ и услуг на сторону				127760	255960
	1.4. Прочие доходы в том числе: 1.5.				3400	3400
	1.6.
	1.7.
2.	Затраты - всего				141050	205090
	Из них:
	2.1. Материальные затраты				141050	141050
	2.2. Оплата труда				-	9200
	2.3. Отчисления на социальные нужды				-	2400
	2.4. Амортизационные отчисления				-	33040
	2.5. Прочие расходы				-	19400
	В том числе:
	2.6.
	2.7.
	2.8.
3.	Прибыль (убыток) от продажд за отчетный период (стр. 1 - стр. 2)				-11890	54270
4.	Изменение остатков материальных запасов, незавершенного производства (+,-)				-	+ 1150
5.	Изменение остатков молодняка животных и готовой продукции (+,-)				-	- 29120
6.	Прибыль (убыток) до налогообложения за отчетный период					26300
7.	Налоговые платежи, не включаемые в					- 1196
8.	Прибыль (чистый доход) подлежащая налогообложению (стр. 3 + стр. 4 + стр. 5 - стр. 7)					25104
9.	Налог на прибыль (доходы)					1506
10.	Личные расходы членов крестьянского, фермерского хозяйства					6300
11.	Дополнительные личные расходы членов хозяйства					7998
12.	Часть чистого дохода (прибыли), направляемая на расширение производства					9300

Приведенный в вышеуказанном отчете порядок расчета финансового результата значительно сокращен за счет исключения промежуточных расчетов и включения лишь итогов (превышения доходов над расходами, результата изменения оборотного имущества - запасов, животных и птицы и т.п.), что позволяет широко использовать его в практической деятельности крестьянских (фермерских) хозяйств.

50. Завершением ученого цикла при рассмотренной системе бухгалтерского учета является составление бухгалтерского баланса, примерная форма которого приведена в таблице 23.

Источниками данных для этого служат остатки по счетам основного имущества в "Инвентарной книге" (ф. N 1-КФХ), а также остатки по счетам расчетов и денежных средств "Журнала регистрации денежных средств и расчетов" (ф. N 2-КФХ), которые могут также быть внесены во второй раздел "Журнала регистрации доходов и расходов" (ф. N 5-КФХ).

В бухгалтерский баланс основные средства по первоначальной стоимости переносят из инвентарной книги, из которого также берут суммы амортизации на начало года и начисленные за отчетный год.

Наличие материальных запасов, незавершенного производства, молодняка животных и готовой продукции определяют также на основе инвентарной книги.

Некоторые показатели для составления бухгалтерского баланса определяют расчетным путем. В первую очередь это касается суммы вложения собственных средств (капитала) хозяйства. Ее величина устанавливается как разница между итогом актива баланса (768700), суммой амортизации (194320) и кредиторской задолженности 6780) пассива.

В дальнейшем эта величина может меняться только от присоединения части полученного дохода, направляемого на расширение производства, или списания понесенных убытков.

Основанием для составления бухгалтерского баланса на конец года служат данные текущего учета.

Амортизация основных средств определяется расчетным путем как сумма остатка на начало года (начисленная ранее по установленным нормам за весь период их эксплуатации) и плюс начисленная сумма за год, включая приобретенные (194320 + 42566).

Чистый доход (прибыль) крестьянского, (фермерского) хозяйства, полученный за год, используется на содержание членов семьи, уплату налогов, расширение производства.

Таблица 23

Бухгалтерский баланс (крестьянского) фермерского хозяйства

	Актив						Пассив
Наименование статьи баланса		На 01.01.2003 г.	На 01.01.2004 г.	Наименование статьи баланса		На 1.01.2003 г.	На 1.01.2004 г.
1.	Основные средства (включая землю и капитальные вложения)	665060	769560	1.	Собственный капитал (фонд)	567600	567600
2.	Производственные запасы	25280	26970	2.	Амортизация (износ) основных средств	194320	236886
3.	Животные и птица	70720	41600	3.	Кредиты банка	-	30000
4.	Денежные средства и ценные бумаги	2350	8860	4.	Чистый доход (прибыль), направляемый на расширение хозяйства	-	9300
5.	Незавершенное производство	-	-	5.	Кредиторская задолженность, всего		9504
6.	Обязательства покупателей и других лиц (дебиторы)	5290	6300
					в том числе подлежит оплате: налог		1506
					часть дохода членам хозяйства		8000
	Баланс	768700	853290		Баланс	768700	853290

Данные ранее приведенного отчета о прибылях и убытках баланса свидетельствуют о том, что из общей суммы чистого дохода (25104 руб.) 6300 руб. уже было израсходовано на личные нужды (строка 10), 7998 руб. предполагает направить на эти же цели (строка 11), 1506 руб. - на уплату налогов (строка 9), а остальную сумму (9300 руб.) - на расширение производства (строка 12).

В бухгалтерском балансе на конец года это может быть отражено в виде общей суммы чистого дохода 18802 руб. (25104 - 6302) или тремя статьями: долг по налогам - 1506 руб., задолженность членам хозяйства - 7998 руб. и сумма направляемая на пополнение капитала (собственные вложения), - 9300 руб.

После проверки налоговыми органами правильности составления отчета о финансовом результате последняя сумма может быть присоединена к капиталу, общий размер которого составит 576900 руб. (567600 + 9300).

Степень детализации группировки бухгалтерского баланса может быть различной в зависимости от конкретных условий деятельности крестьянского, (фермерского) хозяйства.

5.2. Расширенное простое счетоводство с элементами двойного счетоводства

51. Второе направление ведения учета непосредственно связано с элементами двойного счетоводства. В сущности это один из вариантов двойной бухгалтерии, у которой возможности обеспечения более точной информации и взаимной ее сверки безусловно больше, чем у простой системы. Данный подход является как бы промежуточным и представляет собой переход непосредственно от простого учета, к двойному. Он реализуется в рамках методологии двойной системы, но по упрощенной схеме.

52. Для этого, чтобы фиксировать хозяйственные операции особым способом, облегчающим подготовку балансовых отчетов, отчетов о финансовом результате и сводящим к минимуму возможные ошибки, рекомендуется использовать журнал - книгу учета фактов хозяйственной деятельности формы N ЖК1-КФХ (табл. 24).

Она представляет собой рабочую таблицу (регистр) многографной формы, состоящую из двух частей - журнала и книги балансовых счетов. Журнал предназначен для регистрации содержания хозяйственных операций по мере их совершения. В нем также осуществляется упорядочение и классификация фактов для записи в книгу. В книге эти операции разделяются на категории на категории в зависимости от того, как они повлияли на активы, обязательства, собственный капитал, доходы и расходы. Записи в журнал и книге делаются практически одновременно.

Поскольку в хозяйстве постоянно совершаются те или иные факты и связанные с ними действия, сопровождающиеся движением объектов актива и пассива, для учета текущих изменений хозяйственных средств книга разграничивается (расчленяется) на бухгалтерские счета, где на каждую статью баланса открывается отдельный счет.

Книга является комбинированными регистром, который содержит бухгалтерские счета и позволяет вести учет хозяйственных операций на каждом из них. При этом она должна быть достаточно детальной для обоснования содержания соответствующих статей бухгалтерского баланса.

В этой связи минимальное количество счетов определяется числом балансовых статей в активе и пассиве.

Хозяйство может вести книгу в виде ведомости, открывая ее на месяц, квартал (при необходимости используя вкладные листы для учета операций по счетам), или в форме журнала - книги, в которой учет операций ведется весь отчетный год.

Книга открывается записями сумм остатков на начало отчетного периода по каждому виду имущества, обязательств и иных, средств, по которым они имеются в хозяйстве. Записи ведутся в хронологической последовательности линейно-позиционными способом (по каждой строке) на основании каждого первичного документа или накопительным итогом по однородным документам согласно соответствующего реестра документов.

По данным книги можно определить наличие имущества и денежных средств, а также их источников в хозяйстве на определенную дату и составить бухгалтерскую отчетность.

53. Предметом записи на счетах книги являются хозяйственные операции, отражающие кругооборот хозяйственных средств, т.е. все происходящие процессы деятельности (заготовительный, производственный, коммерческий, кредитный, расчетный, распределительный), которые вызывают изменения в состав и размещении средств источниках их формирования, определяют возникновение расходов и доходов.

Формы проявления двойственности в каждом из этих процессов различны, но ее характер остается всеобщим, поскольку сами операции в рыночном товарно-денежном хозяйстве двойственны по своей экономической природе. Двойственность в экономических процессах - причина, двойственность в учете - следствие.

Практическая реализация механизма двойственности в рассматриваемом варианте учета достигается группировкой записей хозяйственных операций и характером влияния, отвечающим специфике изменений в балансе состава имущества, обязательств и капитала.

Таблица 24

			Журнал - книга учета фатов хозяйственной деятельности													Форма N ЖК1-КФХ
Дата записи	N п/п	Содержание хозяйственных операций (со ссылкой на дату и номер документа)	Актив								Пассив
			Основные средства	Производств, запасы и продукция	Животные и птица	Денежные средства и ценные бумаги	Расчеты с дебиторами	Затраты (расходы)	Итого по активу	=	Собственный капитал	Амортизация основных средств	Доходы	Кредиты и займы	Расчеты с кредиторами	Расчеты с бюджетом и соц. Фондами	Финансирование и дотации	Итого по пассиву
А	Б	В	1	2	3	4	5	6	7		8	9	10	11	12	13	14	15
1.01		Вступительный баланс	665060	25280	70720	2350	5290	-	768700	=	567600	194320	-	-	6780	-	-	768700
5.01	1.	Приобретены запасные частив в Агроснабе						+ 7400							+ 7400
1.02	2.	Получена ссуда банка				+150000								+150000
15.02	3.	Куплены комбикорма						+133650							+133650
1.03	4.	Перечислено за запасные части и комбикорма				-141050									-141050
1.04		Баланс за I квартал	665060	25280	70720	11300	5290	141050	918700	=	567600	194320	-	150000	6780	-	-	918700
		и т.д.

Одним словом, каждый зафиксированный хозяйственный оборот вызывает или равные и одинаковые изменения в статьях актива и пассива, т.е. одновременное уменьшение их на одну и ту же сумму, или же равные и противоположные изменения в одном только активе или в одном только пассиве (рис. 1).

Несмотря на разнообразие хозяйственных операций, они могут быть сведены к четырем основным типам:

1) операции, определяющие изменения на счетах статей актива;

2) операции, вызывающие изменения на счетах статей пассива;

3) двустороннее увеличение счетов актива и пассива;

4) двустороннее уменьшение счетов актива и пассива.

                                     Баланс

   Актив (А)                                                Пассив (П)

  ---------------------------------------------------------------------

      /                         |     /      

      |   +а  |                  |     |   +п |

   1) <       |                  | 2) <       |

      |   -а  |                  |     |   -п |

      \                         |     \      

                3)    +а -------+------- +п

                                 |

                4)    -а -------+------- -п

                                 |

Условные обозначения:

а - балансовый счет актива;

п - балансовый счет пассива;

Рисунок 1. Схема изменения на счетах баланса под влиянием хозяйственных операций

Пример отражения изменений на счетах:

N п/п	Содержание хозяйственной операции	Сумма, руб.	Характеристика типа операции	Изменения на счетах актива	Изменения на счетах пассива
1. тип опер. (а)	Выданы деньги главе хозяйства на командировку	1500	- а (Касса) + а (Расчеты с дебиторами)	-1500 + 1500	-
2. тип опер. (б)	За счет краткосрочного кредита оплачена задолженность поставщику	50000	- п (Расчеты с кредиторами) + п. (Расчеты с банком по ссудам)	-	- 50000 + 50000
3. тип опер. (в)	Поступили от поставщиков материалы	50000	+ а (Материалы)	+ 50000
			- п. (Расчеты с кредиторами)		+ 5000
4. тип опер. (г)	Выдана наличными деньгами оплата труда привлеченному в хозяйство работнику	1000	- а (Касса)	-1000
			- п. (Расчеты с кредиторами)		-1000
	Итого			+ 49000	+ 49000

Анализ таблицы показывает, что ни одна хозяйственная операция не может нарушать равенство между активом и пассивом баланса. Оно всегда сохраняется.

54. Отличительной особенностью данной формы организации бухгалтерских записей в учете является механизм отражения хозяйственных операций, техника их регистрации. Этот вариант предполагает использование принципа двойной записи, но особым упрощенным способом, без осуществления регистрации и отображения одной и той же суммы операции на двух счетах по рубрикам дебета и кредита путем предварительного составляемой корреспонденции счетов.

Фиксация фактов хозяйственной деятельности здесь также производится в равной сумме по двум объектам учета, но формализуется она лишь математической знакомой их интерпретацией. В качестве формы бухгалтерской записи используются алгоритмы (+;-); (+,+); (-,-). При этом устраняется одна из сложных частей учетного процесса двойного учета - составление простых и сложных бухгалтерских проводок.

Вместе с тем, упрощенная форма выражения взаимосвязи между счетами при отражении хозяйственных операций, не оказывает влияния на качество самой информации. Главные достоинства учета (полнота и системность) сохраняются и дают возможность получения сбалансированной системно организованной учетно-экономической информации.

55. Таким образом, в условиях рекомендуемой системы основные положения способа двойной записи могут быть с успехом использованы при переходе от простого учета к более сложному- двойному по упрощенной методике. При этом содержательный аспект методологии двойной записи получает развитие и представление не только как информационный прием, но и как формализованное алгоритмическое выражение.

Данная схема ведения учета может выступать не только как статическая система, которая на определенном отрезке времени характеризуется состоянием элементов системы и связью между ними на дату составления отчетности. Хотя анализ системы учета в статике позволяет изучить фиксированные значения величин активов и пассивов хозяйства в определенный момент времени, проанализировать информацию и сделать вывод относительно полученных результатов, но, поскольку ее возможности несколько шире, в определенной степени, ее можно отнести к разновидности динамической системы. Она характеризуется необходимым количеством разных показателей отображающих состояние отдельных ее элементов, которые количественно изменяются в виде конкретных чисел. Таковыми являются, например, данные о приобретениях, производстве и продаже, использовании ресурсов, состоянии расчетов с поставщиками, покупателями, бюджетом, финансовых результатов.

Рекомендуемая система учета может быть полезной и необходимой главе хозяйства для принятия внутренних решений:

- при планировании на перспективу (составлении смет доходов и расходов);

- финансовых решений (определение размера сумм, необходимых для функционирования хозяйства - средств на покупку техники и текущую деятельность; принятия решения об источниках фиксирования - собственные и заемные средства);

- решение об использовании ресурсов - определение того, как лучшим образом использовать имеющийся капитал хозяйства;

- производственные решения - определение того, что лучше производить, когда и какими средствами;

- коммерческие решения - определение цен продажи и расходов по сбыту, каналы реализации и путей проникновения на них.

VI. Упрощенное двойное счетоводство

56. В средних по размеру фермерских хозяйствах, специализирующихся исключительно на производстве одного или нескольких видов сельскохозяйственной продукции, но одной отрасли целесообразно организовать учет по упрощенной форме бухгалтерского учета в соответствии с Приказом Минфина РФ от 21.12.98 г. N 64Н "О типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства".

57. Для учета деятельности фермерского хозяйства применяют счета бухгалтерского учета. Под счетом понимают определенную группировку хозяйственных средств.

Счета позволяют правильно группировать сведения о хозяйственных операциях, в результате чего и получаются систематизированные показатели, характеризующие хозяйственные процессы. Путем регистрации на счетах по данным документов каждой отдельной операции осуществляется текущее наблюдение за ходом хозяйственных процессов, ведется учет движения хозяйственных средств и изменений источников их образования.

Сведения, собираемые на счетах о каждой конкретной хозяйственной операции, о каждом виде хозяйственных средств и источников их образования, позволяют осуществлять контроль за правильностью и своевременностью их совершения, за состоянием и движением ресурсов фермерского хозяйства.

Для осуществления текущего учета счета открывают на каждый вид хозяйственных средств и источников их образования в соответствии с той группировкой хозяйственных средств, источников их образования и хозяйственных процессов, которая принята в данном фермерском хозяйстве.

Счета дают возможность свести все многочисленные и разнообразные хозяйственные операции к изменениям отдельных видов средств и источников их образования, сгруппировать все операции в определенную систему и отдельно отразить увеличение и уменьшение каждого вида хозяйственных средств и источников с указанием отдельных хозяйственных операций, вызывающих эти изменения. Таким образом, на счетах группируются экономически однородные объекты учета, и на каждую группу средств, источников их образования имеется отдельный счет. Так, для учета основных средств существует счет "Основные средства", для учета материалов - "Материалы", для учета процесса производства - "Основное производство". Применяемая в бухгалтерском учете система счетов позволяет охватить все средства, их источники и хозяйственные процессы и системно отразить деятельность фермерского хозяйства.

Счета как элемент метода бухгалтерского учета являются способом группировки, текущего отражения и контроля хозяйственных операций, хозяйственных средств, источников их образования и хозяйственных процессов по их отдельным видам.

Счета построены таким образом, что дают развернутую характеристику хода хозяйственных процессов, совершающихся в сельскохозяйственной организации, в том числе фермерском хозяйстве, а также изменений, происходящих с тем или другим видом хозяйственных средств или их источников под влиянием хозяйственных операций. Так как практически все изменения, происходящие с хозяйственными средствами или источниками в процессе кругооборота хозяйственных средств, представляют собой увеличение либо уменьшение, то счет бухгалтерского учета, изображающийся обычно в виде двухсторонней таблицы, подразделяется на две части - для раздельного отражения увеличения и уменьшений. Левую сторону счета называют "Дебет" (от лат. (debet - должен), а правую - "Кредит" (от лат. credit - верить).

В настоящее время слова "дебет" и "кредит" являются бухгалтерскими терминами для обозначения правой и левой частей счета. Производные от этих слов "дебетовать" и "кредитовать" применяются как технические термины для обозначения записи на счетах, а не для обозначения увеличения или уменьшения. "Дебетовать счет" означает запись на дебете, т.е. на левой стороне счета, "кредитовать счет" - запись на кредите, т.е. на правой стороне счета.

Схематически счет можно изобразить следующим образом:

               СЧЕТ

               --------------------------------------------

                           (наименование объекта учета)

     Дебет                                                  Кредит

   -----------------------------------------------------------------

                                      |

                                      |

                                      |

                                      |

На счете записывают первоначальное состояние учитываемого объекта, а затем регистрируют изменения его размера: на одной стороне счета показывают увеличение, на другой - уменьшение. Это позволяет в любой момент установить размер учитываемого объекта, включая и происшедшие с ним изменения.

58. В зависимости от характера отражаемых на счетах объектов различают активные и пассивные счета. Активными называют счета, предназначенные для учета хозяйственных средств, а пассивными - служащие для учета источников образования этих средств.

В активных счетах на дебете отражают начальный остаток (сальдо - от итал. "saldo" - остаток) и его увеличение, а на кредите - уменьшение (рис. 2).

В пассивных счетах запись делается в обратном порядке: в кредит записывают начальный остаток (сальдо) и его увеличение, а в дебет - уменьшение.

	Дебет (Д-т)	А		Кредит (К-т)
	Начальный остаток
	(Сальдо начальное)
	Увеличение (+)		Уменьшение (-)
	(Дебетовый оборот)		(Кредитовый оборот)
	Конечный остаток
	(Сальдо конечное)

Рис. 2. Схема активного счета (А)

Правила отражения на активных и пассивных счетах начальных остатков (сальдо) и их изменений можно представить в виде схем активного (рис. 2) и пассивных счетов (рис. 3).

	Дебет (Д-т)	П		Кредит (К-т)
			Начальный остаток
			(Сальдо начальное)
	Уменьшение (-)		Увеличение(+)
	(Дебетовый оборот)		(Кредитовый оборот)
			Конечный остаток
			(Сальдо конечное)

Рис. 3. Схема пассивного счета (П)

На активных счетах остаток (сальдо) может быть только на дебете, или дебетовый. На пассивных счетах, наоборот, остаток (сальдо) может быть только на кредите, или кредитовый.

Суммы операций, записанные на бухгалтерских счетах, называются оборотами. Сумма записей по дебету счета является дебетовыми оборотами, а по кредиту - кредитовыми.

На активных счетах конечный остаток определяют путем суммирования начального дебетового остатка с дебетовым оборотом и вычитания кредитового оборота:

С- .

На пассивных счетах порядок определения конечного остатка обратный: из суммы начального кредитового остатка и кредитового оборота вычитают дебетовый оборот:

С- .

Рассмотрим на конкретном примере, как делаются записи на активных счетах.

Предположим, что на складе фермерского хозяйства на 1 апреля имеется материалов на 1200 руб. Материалы являются одним из видов хозяйственных средств, поэтому отражаются на активном счете. Запишем на дебете указанного счета остаток материалов на складе:

	Д-т	счет "Материалы"				К-т
	Начальный остаток (сальдо)
	на складе на 1 апреля			1200 руб

Допустим дальше, что на склад поступили новые материалы на сумму 500 руб. В данном случае произошло увеличение материалов, и поэтому сумму 500 руб. следует записать в дебет активного счета "Материалы":

	Д-т	счет "Материалы"				К-т
	Начальный остаток (сальдо)
	на складе на 1/1V			1200 руб.
	Поступление материалов			500 руб.

Затем часть материалов на сумму 800 руб. была израсходована на производственные нужды. В этом случае произошло уменьшение материалов на складе, и поэтому запись следует сделать в кредит активного счета "Материалы":

	Д-т	счет "Материалы"					К-т
	Начальный остаток (сальдо)
	на складе на 1/1V			1200 руб.
	Поступление материалов			500 руб.	Расход материалов	800 руб.

Предположим, что операций с материалами в апреле больше не происходило. Подсчитаем обороты по дебету и кредиту.

	Д-т	счет "Материалы"							К-т
	Начальный остаток (сальдо)
	на складе на 1/1V				1200 руб.
	Поступление материалов				500 руб.	Расход материалов		800 руб.
	Итого дебетовый оборот за апрель					Итого кредитовый оборот
					500 руб.	за апрель:		800 руб.

Имея начальный остаток материалов на 1 апреля и суммы оборотов по дебету и кредиту за апрель, можно найти конечный остаток материалов на складе. Для этого на активных счетах нужно и к начальному остатку прибавить оборот по дебету и вычесть оборот по кредиту. Найдем конечный остаток материалов на 1/1V на складе:

	Д-т	счет "Материалы"					К-т
	Начальный остаток (сальдо)
	на складе на 1/1V			1200 руб.
	Поступление материалов				Расход материалов
				500 руб.		800 руб.
	Итого дебетовый оборот				Итого кредитовый оборот за апрель:
	за апрель:			500 руб.		800 руб.
	Конечный остаток (сальдо)
	на складе 30/IV			900 руб.

Остаток на активных счетах показывает сумму наличия хозяйственных средств. Он может быть только дебетовым, так как нельзя израсходовать средств больше, чем их имеется.

Рассмотрим теперь как производятся записи на пассивных счетах. Предположим, что фермерское хозяйство имеет задолженность в сумме 3000 руб. перед каким-либо предприятием, которое в данном случае будет кредитором. Задолженность кредиторам за средства, полученные от них, как один из видов источников образования хозяйственных средств отражается на пассивном счете "Кредиторы". Отразим остаток задолженности на кредите пассивного счета "Кредиторы":

	Д-т	счет "Кредиторы"			К-т
			Начальный остаток задолженности
			кредиторам	3000 руб.

Допустим, что фермерское хозяйство вновь кому-то задолжало 1000 руб. Значит, произошло увеличение задолженности кредиторам, и поэтому данную операцию следует отразить в кредите пассивного счета "Кредиторы":

	Д-т	счет "Кредиторы"			К-т
			Начальный остаток задолженности
			кредиторам	3000 руб.
			Увеличение задолженности
				1000 руб.

Затем фермерское хозяйство оплатило часть долга кредиторам в сумме 2500 руб. В этом случае произошло уменьшение (погашение) задолженности перед кредиторами, и поэтому данную операцию следует отразить на дебете пассивного счета "Кредиторы".

	Д-т	счет "Кредиторы"				К-т
				Начальный остаток задолженности
				кредиторам	3000 руб.
	Уменьшение (погашение)			Увеличение задолженности
	задолженности		2500 руб.		1000 руб.

Других операций в отчетном периоде не было. Найдем суммы оборотов по дебету и кредиту:

	Д-т	счет "Кредиторы"				К-т
				Начальный остаток задолженности
				кредиторам	3000 руб.
	Уменьшение (погашение)			Увеличение задолженности
	задолженности		2500 руб.		1000 руб.
	Оборот 2500 руб.			Оборот	1000 руб.

Теперь найдем конечный остаток задолженности перед кредиторами. Для этого в пассивном счете следует к начальному остатку прибавить оборот по кредиту и вычесть, оборот по дебету.

		Д-т	счет "Кредиторы"				К-т
					Начальный остаток задолженности
					кредиторам	3000 руб.
		Уменьшение задолженности			Увеличение задолженности
				2500 руб.		1000 руб.
		Оборот 2500 руб.			Оборот	1000 руб.
					Конечный остаток задолженности
					кредиторам 1500 руб.

На пассивных счетах остаток может быть только кредитовым. Он означает сумму остатка источника хозяйственных средств.

Кроме счетов активных и пассивных, в бухгалтерском учете применяются и активно-пассивные счета. Активно-пассивные счета представляют собой соединение на одном счете признаков активных и пассивных счетов. Эти счета применяют для учета расчетных взаимоотношений фермерского хозяйства с другими предприятиями, организациями, учреждениями и лицами по таким операциям, в результате которых может возникнуть то дебиторская, то кредиторская задолженность.

Особенностью активно-пассивных счетов является то, что они могут иметь одновременно дебетовый и кредитовый остаток (рис. 4).

	Дебет	А-П	Кредит
	Начальное сальдо	Начальное сальдо
	Увеличение дебиторской задолженности (+)	Увеличение кредиторской задолженности (+)
	Уменьшение кредиторской задолженности (-)	Уменьшение дебиторской задолженности (-)
	Конечное сальдо	Конечное сальдо

Рис. 4. Схема активно-пассивного счета (А-П)

Дебетовый остаток (сальдо) означает задолженность других организаций фермерскому хозяйству, а кредитовый остаток - задолженность фермерского хозяйства другим организациям.

Рассмотрим, как производятся записи на активно-пассивных счетах.

Предположим, что у фермерского хозяйства по расчетам с дебиторами и кредиторами (счет активно-пассивный) на начало месяца имелось сальдо: дебетовое (задолженность организаций перед хозяйством за автотранспортные услуги) - в сумме 3700 руб., кредитовое (задолженность хозяйства перед работниками по депонированной оплате труда - в сумме 4500 руб.

Отразим остаток кредиторской задолженности на кредите счета "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", а остаток дебиторской задолженности - на дебете счета "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

"Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

	Д-т			К-т
	Сальдо дебетовое (начальное)		Сальдо кредитовое (начальное)
		3700 руб.		4500 руб.

В течение месяца произошли следующие хозяйственные операции:

1. Увеличена дебиторская задолженность на 1100 руб. за оказанные фермерским хозяйством автотранспортные услуги, поэтому данную операцию следует отразить по дебету активно-пассивного счета "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

	"Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
	Д-т			К-т
	Сальдо дебетовое (начальное)		Сальдо кредитовое (конечное)
		3700 руб.		4500 руб.
	1) оказаны автотранспортные услуги (увеличена дебиторская задолженность
		1100 руб.

2. Получено на расчетный счет крестьянского (фермерского) хозяйства от дебиторов за оказанные автотранспортные услуги (уменьшена дебиторская задолженность) 3600 руб. Уменьшение дебиторской задолженности отражается по кредиту активно-пассивного счета "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

"Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

	Д-т			К-т
	Сальдо дебетовое (начальное)		Сальдо кредитовое (конечное)
		3700 руб.		4500 руб.
	1) оказаны автотранспортные услуги (увеличена дебиторская задолженность		2) получено от дебиторов (уменьшена дебиторская
		1100 руб.	задолженность)	3600 руб.

3. Депонирована заработная плата работников, не полученная в установленный срок, в сумме 1200 руб. В результате указанной операции увеличилась кредиторская задолженность фермерского хозяйства по депонированной оплате труда перед наемными лицами.

"Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

	Д-т				К-т
	Сальдо дебетовое (начальное)			Сальдо кредитовое (конечное)
			3700 руб.		4500 руб.
	1) оказаны автотранспортные услугb (увеличена дебиторская задолженность)			2) получено от дебиторов (уменьшена дебиторская
			1100 руб.	задолженность)	3600 руб.
				3) задепонирована заработная плата (увеличена кредиторская
				задолженность)	1200 руб.

4. Выдана работникам депонированная заработная плата - 3800 руб. Произошло уменьшение кредиторской задолженности по депонированной оплате труда перед наемными лицами.

"Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

	Д-т			К-т
	Сальдо дебетовое (начальное)		Сальдо кредитовое (конечное)
		3700 руб.		4500 руб.
	1) оказаны автотранспортные услуги (увеличена дебиторская задолженность)
		1100 руб.
			2) получено от дебиторов (уменьшена дебиторская
			задолженность)	3600 руб.
			3) задепонирована заработная плата (увеличена кредиторская
			задолженность	1200 руб.
	4) выдана депонированная заработная плата (уменьшена кредиторская
	задолженность	3800 руб.

5. Подсчитаем обороты за месяц по дебету и кредиту счета.

"Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

	Д-т			К-т
	Сальдо дебетовое (начальное)		Сальдо кредитовое (конечное)
		3700 руб.		4500 руб.
	1) оказаны автотранспортные услуги (увеличена дебиторская задолженность
		1100 руб.
			2) получено от дебиторов (уменьшена дебиторская
			задолженность)	3600 руб.
			3) задепонирована заработная плата (увеличена кредиторская
			задолженность)	1200 руб.
	4) выдана депонированная заработная плата (уменьшена кредиторская
	задолженность	3800 руб.
	Оборот:		Оборот:
	- увеличение дебета	1100 руб.	- увеличение кредита	1200руб.
	- уменьшение кредита	3800 руб.	- уменьшение дебета	3600руб.
	Всего	4900 руб.	Всего	4800 руб.

6. Определим конечное сальдо. Конечное дебетовое сальдо равно начальному дебетовому сальдо плюс увеличение дебетового оборота, минус уменьшение кредитового оборота, т.е. 3700 + 1100 - 3600 = 1200 руб.

Конечное кредитовое сальдо равно начальному кредитовому сальдо плюс увеличение кредитового оборота, минус уменьшение дебетового оборота, т.е. 4500 руб. + 1200 руб. - 3800 руб. = 1900 руб.

Осуществим проверку правильности подсчета конечного сальдо по формуле: конечное дебетовое сальдо равно начальному дебетовому сальдо плюс дебетовый оборот, плюс конечное кредитовое сальдо, минус начальное кредитовое сальдо, минус кредитовый оборот: 1200 = 3700 + 4900 + 1900 - 4500 - 4800 = 1200 руб.

Равенство выполнено, следовательно, сальдо подсчитано верно, поэтому запишем его в схему счета.

"Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

Д-т			К-т
Сальдо дебетовое (начальное)		Сальдо кредитовое (конечное)
	3700 руб.		4500 руб.
1) оказаны автотранспортные услуги (увеличена дебиторская задолженность
	1100 руб.
		2) получено от дебиторов (уменьшена дебиторская
		задолженность)	3600 руб.
		3) депонирована заработная плата (увеличена кредиторская
		задолженность)	1200 руб.
4) выдана депонированная заработная плата (уменьшена кредиторская
задолженность	3800 руб.
Оборот:		Оборот:
- увеличение дебета	1100 руб.	- увеличение кредита	1200 руб.
- уменьшение кредита	3800 руб.	- уменьшение дебета	13600руб.
Всего	4900 руб.	Всего	4800 руб.
Сальдо дебетовое (конечное)	1200 руб.	Сальдо кредитовое (конечное)
			1900 руб.

В нашем примере сальдо показано и по кредиту, и по дебету. Оно называется развернутым и отражает действительное состояние расчетов с дебиторами и кредиторами.

Следует отметить, что подсчет сальдо по активно-пассивному счету "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в нашем примере возможен из-за небольшого объема хозяйственных операций. В бухгалтерском учете фермерского хозяйства дебетовый или кредитовый остаток на активно-пассивном счете по каждому дебитору и кредитору рассчитывается отдельно.

59. При изучении кругооборота хозяйственных средств было установлено, что каждая хозяйственная операция вызывает двойное (двойственное) изменение хозяйственных средств и источников их образования: она затрагивает или два вида хозяйственных средств, или один вид хозяйственных средств и один вид источников их образования, или два вида источников образования хозяйственных средств. Очевидно, что и при отражении хозяйственных операций на счетах нельзя ограничиваться записью каждой операции в какой-либо один счет, а необходимо обязательно затрагивать два счета. Двойное изменение средств и источников их образования (двух объектов учета) в результате хозяйственной операции вызывает необходимость двойного отражения (записи) операций на счетах. При этом каждая хозяйственная операция записывается на двух (и более) счетах в одной сумме.

Рассмотрим на примерах, как отражаются хозяйственные операции на счетах.

Допустим, что в кассу фермерского хозяйства получены с расчетного счета в коммерческом банке денежные средства в сумме 1500 руб.

Для того, чтобы записать эту операцию на счетах, нужно сначала определить, какие изменения она произведет в средствах предприятия.

Во-первых, эта операция затронет денежные средства, находящиеся в кассе. В результате этой операции их станет больше на 1500 руб. Денежные средства в кассе учитываются на счете "Касса". Этот счет является активным. Увеличения в активном счете записываются по дебету.

Во-вторых, данная операция затронет денежные средства, находящиеся на расчетном счете в банке. В результате этой операции на расчетном счете фермерского хозяйства денег станет меньше на 1500 руб. Деньги на расчетном счете также представляют собой средства фермерского хозяйства, и следовательно, счет "Расчетный счет", на котором они учитываются, является активным. В активном счете уменьшения записываются в кредит. Таким образом, счет "Расчетный счет" по данной операции надо кредитовать.

В результате мы должны будем записать нашу хозяйственную операцию на двух счетах. Заметим, что в оба счета мы запишем по этой операции одну и ту же сумму - 1500 руб., но в один счет "Касса" - на дебет, а в другой "Расчетный счет" - на кредит.

Отражение хозяйственных операций по счетам носит название двойной записи.

При помощи двойной записи в бухгалтерском учете отражаются все хозяйственные операции. Двойная запись является одним из важнейших элементов метода бухгалтерского учета.

Необходимо помнить, что при отражении хозяйственных операций на счетах способом двойной записи сумма операции один раз записывается по дебету и один раз - по кредиту. Не может быть случаев, когда сумма операции записывается дважды по дебету и ни разу по кредиту или дважды по кредиту и ни разу по дебету.

До отражения хозяйственной операции на счетах необходимо указать, на какой счет ее надо записать по дебету, а на какой - по кредиту. Такое указание дебетуемого и кредитуемого счетов по хозяйственной операции называется бухгалтерской проводкой.

По нашему примеру бухгалтерская проводка будет выглядеть следующим образом:

Дебет счета "Касса" - 1500 руб.

Кредит счета "Расчетный счет" - 1500 руб.

На основании бухгалтерской проводки хозяйственная операция записывается по счетам.

	Д-т счет "Касса"		К-т		Д-т счет "Расчетный счет"			К-т
	1) 1500 руб.			-		1)	1500	руб.

В результате записи на счетах данной хозяйственной операции между ними возникла связь. Эта связь носит название корреспонденции счетов.

Счета, указанные в бухгалтерской проводке, называются корреспондирующими. В нашем примере ими являются счета "Касса" и "Расчетный счет".

60. Бухгалтерские проводки (корреспонденции) могут быть простыми и сложными. Простыми проводками называются такие, которые требуют записи суммы хозяйственной операции в дебет одного и в кредит другого счета, т.е. при которых дебетуется один и кредитуется другой.

Примером простой проводки является запись по первой хозяйственной операции:

Дебет счета "Касса" - 1500 руб.

Кредит счета "Расчетный счет" - 1500 руб.

Сложными являются такие проводки, когда дебетуются два или несколько счетов и кредитуется один счет или, наоборот, дебетуется один счет, а кредитуются два или несколько счетов. Каждую сложную проводку можно расчленить на две или несколько простых.

Разберем пример составления сложной проводки. На склад фермерского хозяйства поступили от поставщиков топливо на сумму 2000 руб. и оборудование к установке (вентиляторы на ферму) - на сумму 11250 руб. Всего - на сумму 13250 руб.

При отражении этой операции запись следует сделать записи по счетам "Материалы", "Оборудование к установке", "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Первые два счета активные, а третий - активно-пассивный.

В результате хозяйственной операции - поступления материальных ценностей - остатки по счетам "Материалы" и "Оборудование к установке" увеличиваются. Поэтому стоимость поступивших ценностей записывается соответственно в дебет активных счетов "Материалы" - 2000 руб. (стоимость топлива), "Оборудование к установке" - 11250 руб. (стоимость вентиляторов). В результате этой хозяйственной операции увеличивается задолженность фермерского хозяйства поставщикам на сумму полученных от них ценностей. Следовательно, сумма этой операции (13250 руб.) записывается по кредиту счета "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", который из-за возникшей кредиторской задолженности характеризуется чертами пассивного счета.

Бухгалтерская корреспонденция в данной операции будет следующей:

Дебет счета "Материалы" - 2000 руб.

Дебет счета "Оборудование к установке" - 11250 руб.

Кредит счета "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 13250 руб.

Эта проводка отразится на счетах следующим образом:

	Д-т	счет "Материалы"		К-т
	Сальдо начальное		1000 руб.
	2)		2000 руб.
	Д-т	счет "Оборудование к установке"		К-т
	Сальдо начальное		500 руб.
	2)		11250 руб.
	Д-т	счет "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"		К-т
			Сальдо начальное	100 руб.
			2) 132	50 руб.

Данная сложная проводка может быть разложена на две простые:

1. Дебет счета "Материалы" - 2000 руб.

Кредит счета "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 2000 руб.

2. Дебет счета "Оборудование к установке" - 11250 руб.

Кредит счета "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 11250 руб.

Таким образом, при отражении сложной корреспонденции общая сумма на одной стороне нескольких счетов должна быть равна сумме, записываемой на противоположной стороне корреспондирующего с ними счета.

При составлении проводок необходимо четко указывать корреспонденцию счетов, чтобы было видно, с каким кредитуемым счетом связан каждый дебетуемый счет по данной хозяйственной операции.

61. Чтобы обеспечить единый порядок отражения хозяйственных операций на определенных счетах, для предприятий агропромышленного комплекса разработаны типовые корреспонденции счетов бухгалтерского учета в соответствии с действующими нормативными актами по методологии и организации бухгалтерского учета. Типовые проводки указывают, какие счета нужно дебетовать и кредитовать при отражении той или иной хозяйственной операции. Типовая корреспонденция счетов обеспечивает правильное и единообразное отражение на всех предприятиях сельского хозяйства одинаковых по своему экономическому содержанию хозяйственных операций. Она дает возможность сводить и обобщать данные учета отрасли. Типовая корреспонденция значительно облегчает учетный процесс и предотвращает возможные ошибки в проводках.

Двойная запись хозяйственных операций имеет большое контрольное значение. Так как сумма каждой операции записывается по дебету одного, счета и по кредиту другого счета, то итог оборотов по дебету всех счетов должен быть равен итогу оборотов по кредиту. Если такое равенство отсутствует, то значит в записях сумм хозяйственных операций по бухгалтерским счетам допущена ошибка.

62. Хозяйственные операции отражаются на бухгалтерских счетах способом двойной записи путем систематизации экономически однородных сумм. Поэтому группировка операций на счетах называется систематической записью. Примером систематической записи служат приведенные выше отражения хозяйственных операций на счетах "Касса", "Расчетный счет", "Материалы" и др.

Наряду с систематической записью в бухгалтерском учете применяется хронологическая запись произведенных операций, т.е. запись операций в календарной последовательности их совершения.

63. Счета бухгалтерского учета, открываемые для учета движения средств и их источников, содержат обобщающие (синтетические) данные в денежном выражении. Например, счет "Материалы" отражает наличие предметов труда (топливо, семена, запасные части, строительные материалы и др.), счет "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - общую задолженность всем поставщикам за полученные от них материальные ценности, счет "Готовая продукция" - общую сумму всей производимой в фермерском хозяйстве продукции. Эти счета носят название синтетических счетов. Они включают все рассмотренные нами выше счета бухгалтерского учета.

К синтетическим счетам относят такие счета, которые дают обобщенные показатели по экономически однородным группам средств, их источников и хозяйственных процессов в денежном выражении.

Учет с помощью синтетических счетов называют синтетическим учетом.

Синтетические счета дают сведения о состоянии движения хозяйственных средств и источников их формирования, т.е. о тех изменениях, которые происходят с ними в результате хозяйственных процессов. Каждый активный или пассивный счет дает характеристику только какой-то одной группе средств или источников их образования. Однако такой детализации учета хозяйственных средств и источников их образования явно не достаточно. Необходимы более подробные сведения в разрезе отдельных видов средств и их источников. Так, например, для наблюдения за остатками и движением материалов, кроме общих данных, характеризующих материалы в целом, необходимы сведения о различных видах материалов, об отдельных их сортах, размерах, информация о количестве на складе материалов определенного вида и качества, поступивших и израсходованных за прошедшее время. Причем данные нужны не только в денежных, но и в натуральных измерителях.

Фермерскому хозяйству, кроме общих сумм, характеризующих расчеты с различными предприятиями, необходимы также сведения о расчетах с каждым поставщиком в отдельности и каждым покупателем (сколько продукции отгружено конкретному покупателю, на какую сумму, сколько им было уплачено, какова сумма задолженности каждого покупателя перед фермерским хозяйством).

64. Для того, чтобы получить подробные сведения, характеризующие отдельные виды средств или источники их образования, открываются специальные счета, которые ведутся параллельно синтетическим счетам, открытым для групп хозяйственных средств и источников их образования.

Эти специальные счета носят название аналитических счетов. Аналитическими называют счета, которые детализируют содержание синтетических счетов и отражают отдельные виды средств, их источники и хозяйственные процессы. При помощи аналитических счетов данные синтетических счетов развиваются и конкретизируются.

Отражение учитываемых объектов в детализированных показателях на аналитических счетах называется аналитическим учетом.

Допустим, на 1 апреля у крестьянского (фермерского) хозяйства имеется задолженность за подотчетными лицами в сумме 1000 руб.

Такая задолженность будет отражена на синтетическом счете "Расчеты с подотчетными лицами" по дебету, поскольку возник долг подотчетных лиц перед фермерским хозяйством по подотчетным суммам.

	Д-т	счет "Расчеты с подотчетными лицами"			К-т
	Сальдо на 01.04		1000 руб.

В развитие этого синтетического счета каждому подотчетному лицу открывается отдельный аналитический счет, чтобы следить за задолженностью каждого подотчетного лица и ее изменением. В нашем примере будет три таких счета:

Д-т	Аналитический счет "Расчеты с подотчетным липом Ивановым С.Н."			К-т
	Сальдо на 01.04	300 руб.
Д-т	Аналитический счет "Расчеты с подотчетным лицом Шадриной М.А"			К-т
	Сальдо на 01.04	100 руб.
Д-т	Аналитический счет "Расчеты с подотчетным липом Голубевым В.Г."			Кт
	Сальдо на 01.04	600 руб.

Кроме синтетических и аналитических счетов, в бухгалтерском учете применяют еще и субсчета.

Субсчет представляет собой дополнительную группировку показателей однородных аналитических счетов в пределах данного синтетического счета. Например, в рамках синтетического счета "Основное производство" аналитические счета (картофелеводство, садоводство, овцеводство, свиноводство и др.) группируются по отраслям: на субсчетах: "Растениеводство", "Животноводство", "Промышленное производство", "Механизированные работы", "Транспортные работы", "Техническое обслуживание" и др. Аналитические счета, которые ведутся в развитие синтетического счета "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы", объединяются в три субсчета "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы в запасе", "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы в эксплуатации", "Временные (нетитульные) сооружения". Являясь дальнейшей детализацией синтетических счетов, которые называются счетами первого порядка, субсчета именуются счетами второго порядка. Дальнейшей детализацией субсчетов являются счета аналитического учета, их называют счетами третьего порядка.

Рассмотрим на примере порядок отражения хозяйственных операций в аналитическом учете, а также взаимную связь аналитических счетов с синтетическими счетами, в развитие которых они ведутся.

Допустим, что на складе фермерского хозяйства на 01.04. имелись следующие остатки:

	а) материалов:
	дизельное топливо	1600 л по 1,25 руб. за 1 л = 2000 руб.
	цемент	2000 кг х 0,50 руб. за 1 кг = 1000 руб.
	Итого: 3000 руб.

б) задолженность фермерского хозяйства перед поставщиками составляет:

	цементному заводу	500 руб.
	магазину	1000 руб.
	Итого: 1500 руб.

В течение месяца с материалами были произведены следующие операции:

1) Поступление материалов: 1-я операция (05.04)

дизельного топлива от нефтеперерабатывающего завода

1000 л х 1,25 руб. за 1 л = 1250 руб.

цемента от цементного завода

300 кг х 0,50 руб. за 1 кг = 150 руб.

Итого: 1400 руб.

2) Расходование материалов: 2-я операция (16.04)

дизельного топлива от нефтеперерабатывающего завода

2000 л х 1,25 руб. за 1 л = 2500 руб.

цемента от цементного завода

1800 кг х 0,5 руб. за 1 кг= 900 руб.

Итого: 3400 руб.

3) Поступление материалов: 3-я операция (25.04)

дизельного топлива от нефтеперерабатывающего завода

1300 л х 1,25 руб. за 1 л = 1625 руб.

краски масляной от магазина

100 кг х 7,5 руб. за 1 кг = 750 руб.

Итого: 2375 руб.

4) Перечислено с расчетного счета в погашение долга:

	магазину	1700 руб.
	цементному заводу	650 руб.
	Итого: 2350 руб.

Запишем начальные остатки (сальдо) и операции по счетам синтетического и аналитического учета. При этом необходимо, кроме двух аналитических счетов для учета дизельного топлива и цемента, по которым есть остатки на начало периода, открыть еще третий счет для учета краски масляной, приобретенной по третьей операции.

В аналитических счетах нам нужно вести учет в денежном и натуральном выражении.

По окончании записей в каждом счете подсчитаем итоги оборотов и выведем новые остатки.

Записи в синтетическом счете "Материалы" будут иметь следующий вид:

	Д-т	счет "Материалы"			К-т
	Начальный остаток на 01.04		3000 руб.
	1) 1400 руб.			2) 3400 руб.
	3) 2375 руб.
	Оборот		3775 руб.	Оборот	3400 руб.
	Конечный остаток на 01.05		3375 руб.

Для аналитического учета материалов следует открыть счета иной формы. В ней необходимо предусмотреть графы для записи денежных сумм, а также количества и цены.

В аналогичном порядке откроем синтетические и аналитические счета по счету "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Д-т	Аналитический счет "Дизельное топливо" к синтетическому счету "Материалы"						К-т
Номер операции	Количество, л	Цена, руб.	Сумма, руб.	Номер операции	Количество, л	Цена, руб.	Сумма, руб.
Остаток
на 01.04	1600	1,25	2000
1.	1000	1,25	1250	2.	2000	1.25	2500
3.	1300	1,25	1625
Оборот	2300	1,25	2875	Оборот	2000	1.25	2500
Остаток
на 01.05	1900	1,25	2375

Д-т	Аналитический счет "Цемент" к синтетическому счету "Материалы"						К-т
Номер операции	Количество,	Цена, руб.	Сумма, руб.	Номер операции	Количество, л	Цена, руб.	Сумма, руб.
Остаток
на 01.04	2000	0,50	1000
1.	300	0,50	150	2.	1800	0,50	900
Оборот	300	0,50	150	Оборот	1800	0.50	900
Остаток
на 01.05	500	0,50	250

Д-т	Аналитический счет "Краска масляная" к синтетическому счету "Материалы"						К-т
Номер операции	Количество,	Цена, руб.	Сумма, руб.	Номер операции	Количество, л	Цена, руб.	Сумма, руб.
Остаток
на 01.04	-	-	-
3.	100	7,50	750
Оборот	100	7,50	750	Оборот	-	-	-
Остаток
на 01.05	100	7,50	750

Синтетический счет "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

	Д-т				К-т
				Сальдо начальное на 01.04	1500 руб.
				1)	1400 руб.
		2)	2375 руб.	3)	2350 руб.
		Оборот	2350 руб.	Оборот	3775 руб.
				Сальдо конечное на 01.05.	2925 руб.
				(складывается из:
				сальдо конечного цементному заводу
					0 руб.
				магазину	50 руб.
				нефтеперерабатывающему заводу
					2875 руб.)

Аналитический счет "Расчеты с цементным заводом"
к синтетическому счету "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

	Д-т			К-т
			Сальдо начальное на 01.04	500 руб.
	4)	650 руб.	1)	150 руб.
	Оборот	650 руб.	Оборот	150 руб.
			Сальдо конечное на 01.05	0 руб.

Аналитический счет "Расчеты с магазином"
к синтетическому счету "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

	Д-т				К-т
				Сальдо начальное на 01.04	1000 руб.
		4)	1700 руб.	3)	750 руб.
		Оборот	1700 руб.	Оборот	750 руб.
				Сальдо конечное на 01.05	50 руб.

Аналитический счет "Расчеты с нефтеперерабатывающим заводом"
к синтетическому счету "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

	Д-т			К-т
			Сальдо начальное на 01.04	0 руб.
			1)	1250 руб.
			3)	1625 руб.
	Оборот	0 руб.	Оборот	2875 руб.
			Сальдо конечное на 01.05	2875 руб.

На основании рассмотренного примера можно сформулировать правила ведения синтетического и аналитического учета.

Каждая операция, записанная в какой-то синтетический счет, должна быть обязательно записана в аналитическом счете, открытом в развитие данного синтетического счета, причем в одной и той же сумме и на одну и ту же сторону счета (по дебету или по кредиту).

Итоги оборотов по дебету и кредиту синтетического счета должны быть равны итогам оборотов по дебету и кредиту соответственно всех аналитических счетов, открытых в развитие данного синтетического счета.

Остаток синтетического счета всегда должен быть одинаковым по своему характеру и величине с суммой остатков всех аналитических счетов, открытых в развитие данного синтетического счета.

Соблюдение всех этих правил является очень важным для обеспечения правильности ведения синтетического и аналитического счета.

ГАРАНТ:

Нумерация пунктов приводится в соответствии с источником

66. Для проверки правильности учетных данных составляют, как правило, ежемесячно оборотные ведомости. Оборотные ведомости составляют как по счетам синтетического учета, так и по счетам аналитического учета.

Порядок составления оборотных ведомостей рассмотрим на примерах записей на счетах синтетического и аналитического учета, приведенных ранее.

Оборотная ведомость по счетам синтетического учета имеет следующий вид (табл. 25). Данные для составления этой оборотной ведомости берут непосредственно из синтетических счетов путем переноса остатков и подсчитанных оборотов за месяц.

Оборотная ведомость по счетам синтетического учета характеризуется наличием трех пар равенства, которые вытекают из двойной записи.

Первая пара - равенство итогов начальных остатков по дебету и кредиту всех счетов.

Вторая пара - равенство итогов дебетовых и кредитовых оборотов - объясняется применением двойственного отражения хозяйственных операций по счетам, при котором каждая хозяйственная операция записывается в одинаковой сумме по дебету и кредиту соответствующих счетов.

Третья пара - равенство итогов конечных остатков по дебету и кредиту всех счетов. Остатки характеризуют состав всех средств и источников их образования.

Отсутствие этих равенств свидетельствует о допущенных ошибках при записи хозяйственных операций на счетах или при подсчете итогов, а также при выведении остатков по активно-пассивному счету.

Кроме проверки правильности и полноты учетных записей, оборотная ведомость по счетам синтетического учета может быть использована для составления баланса.

Последние две колонки таблицы содержат, по существу, те показатели по активным и пассивным статьям, которые должны быть включены в баланс фермерского хозяйства на начало следующего отчетного периода.

Оборотная ведомость по синтетическим счетам используется еще для общего ознакомления с ходом работы в фермерском хозяйстве. Из нее можно получить лишь самые общие показатели о хозяйственной деятельности.

Оборотные ведомости по аналитическим счетам (табл. 26), отражающие расчеты с организациями, предприятиями и лицами, имеют такую же форму, как и оборотная ведомость по счетам синтетического учета.

Таблица 25

Оборотная ведомость по счетам синтетического учета
за апрель 200__ года

кредит	Наименование синтетических счетов	Остаток на 1 апреля		Оборот за апрель		Остаток на 1 мая
		дебет	кредит	дебет	кредит	дебет	кредит
1.	Основные средства*	4500				4500
2.	Материалы	3000		3775	3400	3375
3.	Основное производство*	20000		3400		23400
4.	Касса*	170				170
5.	Расчетный счет*	15000			2350	12650
6.	Расчеты с поставщиками и подрядчиками		1500	2350	3775		2925
7.	Расчеты с подотчетными лицами*	100				1000
8.	Уставный капитал*		42170				42170
Итого:		43670	43670	9525	9525	45095	45095

______________________________

* Сальдо по этим счетам выбраны произвольно для примера записи в ведомость.

Оборотная ведомость по аналитическим счетам (табл. 27), предназначенным для учета товарно-материальных ценностей, отличается от оборотных ведомостей по счетам расчетов тем, что в них по каждому наименованию товарно-материальных ценностей указывают номенклатурный номер, единицу измерения и движение ценностей по количеству и сумме.

Исходя из взаимосвязи аналитических и синтетических счетов, итоги начальных остатков, оборотов и конечных остатков в оборотной ведомости по счетам аналитического учета должны быть равны начальным остаткам соответствующего синтетического счета в оборотной ведомости по синтетическим счетам. В этом и состоит контрольное значение оборотных ведомостей по счетам аналитического учета.

Объем сведений, получаемых из оборотных ведомостей аналитических и синтетических счетов, весьма ограничен. По ним, например, нельзя установить направления движения средств и источник их образования, которые позволяют вникнуть в содержание процессов, осуществлявшихся в фермерском хозяйстве за истекший период.

Таблица 26

Оборотная ведомость по счетам аналитическою учета синтетического счета "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" за апрель 200__ г.

N п/п	Наименование аналитического счета	Остаток на 01.04		Оборот за апрель		Остаток на 01.05
		дебет	кредит	дебет	кредит	дебет	кредит
1.	Цементный завод		500	650	150		-
2.	Магазин		1000	1700	750		50
3.	Нефтеперерабатывающий завод				2875		2875
			1500	2350	3775		2925

Таблица 27

Оборотная ведомость по счетам аналитического учета синтетического счета "Материалы" за апрель 200__ г.

N п/п	Наименование ценностей	Ед. изм.	Остаток на 01.04.		Оборот за апрель				Остаток на 01.05.
			Количество	сумма	дебет		кредит		Количество	сумма
					количество	Сумма	количество	Сумма
1.	Дизельное топливо	л	1600	2000	2300	2875	2000	2500	1900	2375
2.	Цемент	кг	2000	1000	300	150	1800	900	500	250
3.	Краска масляная	кг	-	-	100	750	-	-	100	750
	ИТОГО:		X	3000	X	3775	Х	3400	Х	3375

Такие сведения можно получить из шахматной оборотной ведомости, отражающей взаимосвязь между счетами путем показа их корреспонденции.

67. Шахматная оборотная ведомость более подробно характеризует обороты счетов, расшифровывая две средние колонки синтетической оборотной ведомости простой формы.

Составим шахматную оборотную ведомость по данным нашего примера (табл. 28).

Таблица 28

Шахматная оборотная ведомость за апрель 200__ г.

Дебет		1. Материалы	2. Основное производство	3. Расчеты с поставщиками и подрядчиками	4. Расчетный счет	Всего по дебету
Кредит
1.	Материалы			3775		3775
2.	Основное производство	3400				3400
3.	Расчеты с поставщиками и подрядчиками				2350	2350
4.	Расчетный счет					-
	Итого по кредиту	3400	0	3775	2350	9525

В шахматную оборотную ведомость записываются данные только тех счетов, которые имели обороты. В первой графе записаны наименования всех счетов, имеющих обороты. Эти же счета показаны в вертикальных столбцах. По горизонтали записываются суммы, имеющиеся в дебете счетов, а по вертикали - в кредите счетов. При этом каждая сумма попадает одновременно в дебет одного и в кредит другого счета, поскольку записанная в какую-либо клетку сумма оказывается одновременно с одной стороны по горизонтали, т.е. в дебете того счета, название которого написано слева, а с другой стороны - по вертикали, т.е. в кредите того счета, название которого написано сверху, так как клетки представляют собой пересечение горизонтальных и вертикальных линий.

В каждую клетку шахматной оборотной ведомости проставляется лишь одна сумма, представляющая собой итог оборотов с одинаковой корреспонденцией счетов по дебету (или кредиту) соответствующего счета.

Шахматная оборотная ведомость дает возможность ознакомиться с характером хозяйственных операций, а также является техническим приемом нахождения некоторых ошибок в корреспонденции счетов.

68. Для организации учета по простой форме фермерское хозяйство составляет рабочий план счетов бухгалтерского учета хозяйственных операций, который позволит вести учет средств и источников по основным счетам и тем самым обеспечивать контроль за наличием и сохранностью имущества, выполнением обязательств и достоверностью данных бухгалтерского учета.

Фермерские хозяйства могут использовать в качестве рекомендации следующий сокращенный план счетов бухгалтерского учета (табл. 28).

Таблица 28

План счетов бухгалтерского учета для средних фермерских хозяйств

Шифр счета	Наименование счета
01	Основные средства
02	Амортизация основных средств
10	Производственные запасы и продукция
11	Животные и птица
55	Денежные средства и ценные бумаги
60	Расчеты с кредиторами (поставщики, другие организации и лица)
62	Расчеты с дебиторами (обязательства покупателей и других лиц)
66	Расчеты по кредитам и займам
68	Расчеты с бюджетом и социальными фондами
80	Собственный капитал (фонд)
86	Финансирование и дотации
90	Производство и продажа (незавершенное производство)
99	Прибыли и убытки

69. Книга (журнал) учета фактов хозяйственной деятельности (форма N К-1) - основной регистр бухгалтерского учета, на основе которого строится учет в фермерском хозяйстве. Она предназначена для отражения по мере совершения всех хозяйственных операций и построена таким образом, что хозяйственные операции не только отражаются и группируются, но одновременно и регистрируются с указанием даты и номера документа, содержания хозяйственной операции (табл. 29).

Книга должна быть пронумерована, прошнурована и скреплена подписью главы хозяйства и печатью. Инспекторы налоговых органов осуществляют проверку правильности ведения именно этого учетного регистра.

При открытии книги, в нее из вступительного баланса (баланса за истекший год) переносятся остатки по всем статьям баланса: суммы по активу баланса записываются в дебет счетов, а по пассиву - в кредит счетов. В связи с равенством актива и пассива и применением двойной записи общая сумма оборота (графа) должна быть равна сумме оборотов раздельно по дебету и кредиту счетов. В конце каждого месяца в книге подводятся итоги, по которым определяется результат деятельности хозяйства.

Таблица 29

Форма N К-1

Книга (журнал)
учета фактов хозяйственной деятельности в крестьянском (фермерском) хозяйстве

Документ, дата и номер	Содержание хозяйственных операций		Сумма оборота, руб.	01 Основные средства		02 Амортизация основных средств		10 производственные запасы и продукция		11 Животные и птица		55 Денежные средства и ценные бумаги		60 расчеты с кредиторами		62 Расчеты с дебиторами		66 Расчеты по кредитами займам		80 Собственный капитал		90 Производство и продажа
	N п/п			Д-т	К-т	Д-т	К-т	Д-т	К-т	Д-т	К-т	Д-т	К-т	Д-т	К-т	Д-т	К-т	Д-т	К-т	Д-т	К-т	Д-т	К-т
А	Б	В	1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12	13	14	15	16	17	18	19	20	21
Извещение N 012 от 05.01		Остаток на 1 января	1091700	600000			210000	75000		378000		13500			27600						854100	25200
	1.	За счет кредита выставлен аккредитив для оплаты за трактор	150000									150000							150000
Счет фактура N 35 от 07.01	2.	Получены материалы от поставщика	10800					10800							10800
Выписка банка от 20.01	3.	За счет аккредитива оплачено за трактор	150000										150000	150000
Платежное поручение N 15 от 10.01, Выписка банка	4.	Зачислен на счет аванса от покупателя за молоко	12700									12700					12700
Платежное поручение N 3 от 12.01	5.	Оплачен счет поставщика N 35 за материалы	10800										10800	10800
Акт N 1 от 28.01	6.	Поступил в хозяйство приобретенный трактор	150000	150000											150000
Расчет от 30.01	7.	Начислена амортизация по основным средствам за январь	9300				9300															9300
	Итого за январь		493600	150000	-	-	9300	10800	-	-	-	162700	160800	160800	160800	-	127000		150000	-	-	9300	-
	Остаток на 1 февраля		1263700	750000			219300	85800		378000		15400			27600	-	12700		150000		854100	9300

Остатки по счетам, выведенные в книге, переносятся в баланс, составляемый на 1-е число каждого следующего месяца (можно по квартально).

70. Для ведения учета расчетов по оплате труда с наемными и привлеченными лицами, по налогу на доходы с физических лиц хозяйство должно вести также ведомость учета заработной платы по форме N В-8.

71. Учет основных средств ведется на счете 01 "Основные средства". Амортизация основных средств учитывается на счете 02 "Амортизация основных средств".

Амортизационные отчисления на полное восстановление по объектам основных средств отражаются в учете в суммах, определяемых по годовому расчету исходя из применяемых в хозяйстве способов начисления, норм амортизации, утвержденных в установленном порядке и первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств.

Наряду с этим, при линейном способе начисления амортизационных отчислений хозяйство может списывать дополнительно в форме амортизационных отчислений до 50 процентов первоначальной стоимости объекта основных средств со сроком службы более трех лет.

Применение способа начисления амортизации по объекту основных средств производится в течение всего его срока полезного использования.

При этом следует иметь в виду, что изменение месячных сумм амортизации, начисляемых ежемесячно исходя из годовой суммы, в результате движения (поступление, выбытие) основных средств производится в следующем месяце после принятия объекта к бухгалтерскому учету или снятия с него.

При выбытии основных средств (списании, продаже и т.п.) их стоимость списывается со счета 01 "Основных средства" в дебете счета 02 "Амортизация основных средств", при этом недоамортизированная часть основных средств со счета 01, а также расходы, связанные с их выбытием, списываются в дебете счета 99 "Прибыли и убытки". В случае продажи объекта основных средств выручка от реализации относятся на кредит счета 99 "Прибыли и убытки".

На счете 01 "Основные средства" обособленно рекомендуется учитывать приобретенные нематериальные активы. Амортизация нематериальных активов учитывается обособленно на счете 02 "Амортизация основных средств".

При осуществлении капитальных вложений расходов по строительству или приобретению отдельных объектов основных средств согласно счетам поставщиков и подрядчиков отражаются по дебету счета 01 "Основные средства" с кредита счета 60 "Расчеты с кредиторами" или кредита счетов учета денежных средств 55 "Денежные средства и ценные бумаги" или кредита счета 66 "Расчеты по кредитам и займам" в случае, когда средства предоставленного кредита направляются кредитной организацией на оплату счетов поставщиков и подрядчиков.

72. Учет производственных запасов. В их составе отражают производственные запасы и продукцию фермерского хозяйства.

Для учета материальных ценностей предназначен счет 10 "Производственные запасы и продукция". По дебету отражают в стоимостной оценке остаток ценностей на начало месяца и их поступление за текущий месяц, независимо от канала их приобретения, а также остаток на конец месяца. По кредиту счета 10 отражается в стоимостной оценке расход материальных ценностей независимо от канала их расхода.

При поступлении запасов в хозяйство дебетуют счет 10 "Производственные запасы и продукция" и кредитуют следующие счета: 60 "Расчеты с кредиторами" (поставщиками, другие организации и лица) - при поступлении ценностей от поставщиков, других организаций и лиц; 90 "Производство и реализация" - оприходование продукции собственного производства (семян, кормов, посадочных материалов, продукции, предназначенной для продажи).

Учет покупных материалов рекомендуется вести по способу средневзвешенной (средней) себестоимости, по которой каждая единица (вид, группа) материалов, списанная на производство или оставшаяся на остатке, оценивается по стоимости, определяемой как частное от деления общей стоимости материалов (с учетом остатка на начало учетного периода) на их количество.

Продукцию собственного производства при ее отпуске оценивают по ценам ее оприходования (ценам возможной продажи).

Если товарно-материальные ценности продаются по ценам выше или ниже тех, по которым они были оприходованы, то разница в выручке отражается соответственно по кредиту или дебету счета 90 "Производство и продажа" в зависимости от направления отклонения цен (прибыль или убыток).

При переходе права собственности на ценности составляется следующая корреспонденция счетов: кредит счета 10, дебет счета 90 "Производство и продажа" (раздельно - израсходованные на производство, и - отпущенные в порядке продажи).

Налог на добавленную стоимость (НДС) по приобретенным ценностям учитывается на счете 10 обособленно. При этом отдельно ведут учет движения НДС по материалам и основным средствам (нематериальным активам).

Аналитический учет ведется в "Книге учета материально-производственных запасов, продукции и животных" (форма N 3-КФХ), где по каждой группе ценностей в разрезе наименований) записывают остаток на начало месяца, приход, расход и остаток ценностей на конец месяца (количество, стоимость). Остатки и обороты по "Книге учета материально-производственных запасов" ежемесячно сверяются с остатком и оборотами, отраженными в "Книге (журнале) учета фактов хозяйственной деятельности" (форма N К-1).

В конце месяца в Книге N К-1 подсчитывают итоги оборотов и получают остатки по счету 10 "Производственные запасы и продукция" на конец месяца (синтетический учет).

73. Учет скота и птицы всех видов ведется на счете 11 "Животные и птица". По дебету счета 11 отражают остатки на начало и конец месяца и поступление животных (количество голов, живая масса, стоимость); по кредиту - выбытие скота (количество голов, живая масса, стоимость). Записи по дебету и кредиту счета 11 производят в Книге N К-1 в стоимостном выражении.

Аналитический учет по счету 11 ведется в разделе 4 Книги учета материально-производственных запасов, продукции и животных (форма N 3-КФХ) в разрезе видов и групп животных по количеству голов, живой массы и стоимости.

При оприходовании приплода и прироста живой массы дебетуют счет 11 и кредитуют счет 90; при поступлении животных, приобретенных у других организаций и отдельных граждан, дебетуют счет 11 и кредитуют счет 60 "Расчеты с кредиторами (поставщиками и другими организациями и лицами)"; при предварительной оплате приобретенных животных и птицы дебетуют счет 11 и кредитуют счет 55 "Денежные средства и ценные бумаги". Животные приходуются по цене их приобретения. При выбытии животных, их фактическая стоимость отражается по кредиту счета 11 и дебету счета 90 "Производство и продажа" - при продаже на сторону, падеже и другим причинам. В конце года в 4 разделе Книги учета материально-производственных запасов, продукции и животных (форма N 3-КФХ) подсчитывают итоги по каждому виду и группе животных, а также в целом по счету 11. Обороты по дебету и кредиту этого счета сверяются с оборотами, отраженными в Книге (журнале) учета фактов хозяйственной деятельности (форма N К-1), они должны совпадать. Соответственно должны совпадать и остатки по счету 11 "Животные и птицы".

74. Учет процесса производства и продажи продукции ведется на счете 90 "Производство и продажа". По дебету этого счета записывают в целом все затраты в разрезе элементов (материалы, на оплату труда амортизации и др.), связанные с производством продукции за текущий месяц и с начала года (нарастающими итогами), а также остатки на начало года, которые показывают затраты в незавершенном производстве. По кредиту счета 90 отражается выручка, полученная от продажи произведенной продукции (в разрезе культур, групп культур, видов и групп животных). Разница между выручкой, полученной от продажи продукции и фактическими затратами на ее производство (с учетом изменения остатков незавершенного производства +, - на начало и конец года), составит результат от деятельности фермерского хозяйства: превышение кредитового оборота над дебетовым (выручки над затратами) - прибыль; в противном случае - убыток.

На сумму затрат, отнесенных на производство, дебетуют счет 90 и кредитуют счета: 02 - "Амортизация основных средств" - на сумму амортизационных отчислений, начисленную по основным средствам и нематериальным активам, находящимся в хозяйстве; 10 "Производственные запасы и продукция" - на стоимость семян, горючего, кормов и т.д., израсходованных на производство продукции, работ и услуг; 11 "Животные и птицы" - на стоимость падежа животных, произошедшего в хозяйстве; 55 - "Денежные средства и ценные бумаги" - стоимость оплаченных с расчетного счета ценностей, работ и услуг, которые в момент их оплаты непосредственно могут быть отнесены на издержки производства хозяйства; 60 "Расчеты с кредиторами" - на стоимость израсходованных на производство ценностей, работ и услуг, полученных от сторонних организаций и хозяйств без их предварительной оплаты. С кредита счета 60 относят на издержки производства суммы оплаты труда, начисленных работникам, заключившим договоры об использовании их труда в фермерском хозяйстве.

По кредиту счет 90 "Производство и продажа" корреспондирует с дебетом следующих счетов: 10 "Производственные запасы и продукция" - на стоимость нетоварной продукции, оприходованной на склад в оценке по ценам покупок, а также часть товарной продукции, предназначенной для продажи; 11 "Животные и птица" - на стоимость животных и птицы, снятых с откорма и предназначенных для продажи; 55 - "Денежные средства и ценные бумаги" - на суммы средств, полученных за проданную продукцию, работы и услуг; 62 "Расчеты с дебиторами" - на стоимость продукции работ и услуг, отпущенных покупателям без предварительной оплаты; 80 - "Собственный капитал (фонд)" - на сумму убытка, полученного хозяйством в неблагоприятные по погодным условиям годы.

75. По усмотрению главы хозяйства учет затрат на производство может вестись как по эксплуатационному (операционному) принципу "Затраты - выпуск", если решается задача выяснения общего чистого дохода от всего хозяйства, или по калькуляционному принципу, если ставится цель определения величины прибыли и убытка от каждой культуры и отрасли.

В первом случае (менее трудоемкий вариант) также может быть исчислена себестоимость продукции растениеводства и животноводства расчетным путем. Для этого затраты за год распределяют между культурами (в растениеводстве), видами и группами животных (в животноводстве) по одному из двух методов:

а) пропорционально затратам по смете на производство продукции растениеводства и животноводства (при условии ее составлении в хозяйстве);

б) пропорционально стоимости продукции растениеводства и животноводства в оценке по продажным ценам.

Для исчисления себестоимости единицы продукции конкретных видов рекомендуется использовать отраслевые "Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькуляцию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях". М; МСХ, 2003 г.

Во втором случае учет затрат ведется в Книге учета затрат, выхода и продажи продукции (форма N 6-фх) по соответствующим объектам или на карточках многогранной формы. Этот вариант достаточно громоздкий и трудоемкий, так как приходится вести учет затрат и доходов в разрезе довольно большого числа культур, видов и групп животных.

76. Приведенные хозяйственные операции по производству и продаже должны найти отражение в Книге (журнале) учета фактов хозяйственной деятельности (форма N К-1), а также в Книге учета затрат, выхода и продажи продукции (форма N 6-фх) (табл. 30), суммы оборотов за месяц и остатков на начало и конец месяца в книгах должны совпадать.

Таблица 30

Форма N 6-фх

Книга учета затрат, выхода и продажи продукции

Содержание записи, документ, дата, номер	Затраты на производство по элементам расходов						Выход продукции			Продажа (выручка)
	материальные затраты	Оплата труда	Отчисления на соц-е нужды	Амортизация	Прочие затраты	Итого, руб.	Наименование продукции; единица измерения	Количество	Стоимость	Наименование продукции	Количество	Стоимость, руб.
А	1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12
Январь-декабрь (условно)							молоко, ц.	600	142800	молоко	520	171600
Отпущены корма (на кл.)	98742					98742	приплод, гол.	8	5712
Начислена оплата труда							Навоз, т.	20	3000
(расчетно-платеж. ведомость)		23000				23000
Произведены отчисления единого соц. налога (расчет)			6000			6000
Начислена амортизация
Основных средств (расчет)				21150		21150
Прочие затраты (различ. докум.)					2620	2620
Итого:	98742	23000	6000	21150	2620	151512	Итого	*	151512	Итого	*	171600
Результат:
Прибыль (+)						+20088
Убыток (-)

Количество аналитических счетов, открываемых в Книге учета затрат и продажи продукции, определяется главой фермерского хозяйства в зависимости от ассортимента и объема производства.

77. Учет расчетов по оплате труда, бюджетом, и социальному страхованию и обеспечению. На основании расчетно-платежной ведомости составляются следующие бухгалтерские записи. На всю сумму начисленного заработка лицам, работающим в сельском хозяйстве, увеличиваются расходы федерального хозяйства. При этом дебетуют счет 90 "Производство и продажа" (увеличение затрат) и кредитуют счет 60 "Расчеты с кредиторами (появляется задолженность хозяйства по оплате труда). На сумму выданной оплаты труда, согласно расчетно-платежной ведомости (начислено за минусом сумм, удержанных из оплаты труда), дебетуют счет 60 "Расчеты с кредиторами" и кредитуют счет 55 "Денежные средства и ценные бумаги". На сумму начисленной оплаты труда в соответствии с Законодательством производят отчисления единого социального налога, при этом дебетуют счет 90 "Производство и продажа" и кредитуют счет 68 "Расчеты с бюджетом и социальными фондами". Суммы, удержанные из оплаты труда (налога на доходы с физических лиц, суммы удерживаемые по исполнительным листам и др.) и перечисленные с расчетного счета отражают по дебету счетов 60 "Расчеты с кредиторами, поставщиками, другие организации и лица" (погашение задолженности), 68 "Расчеты с бюджетам" и кредиту счета 55 "Денежные средства и ценные бумаги" (оплата задолженности). На суммы социального налога, перечисленного с расчетного счета в погашение задолженности органам социального страхования и пенсионного обеспечения, дебетуют счет 68 "Расчеты с бюджетом и социальными фондами" и кредитуют счет 55 "Денежные средства и ценные бумаги".

78. "Учет денежных средств и ценных бумаг". Учет операций по кассе и расчетному счету ведется на активном счете 55 "Денежные средства и ценные бумаги". По дебету отражается поступление денежных средств кассу наличными или на расчетный счет, а по кредиту списание денежных средств из кассы и расчетного счета. Остаток показывает наличие свободных денежных средств.

По дебету счета 55 отражаются следующие хозяйственные операции в корреспонденции с кредитом счетов: 10 "Производственные запасы и продукция" - при продаже излишних, не используемых в хозяйстве материалов; 01 "Основные средства" - при продаже неиспользуемого в хозяйстве основного имущества; 90 "Производство и продажа" - на стоимость проданной продукции растениеводства и животноводства; 55 "Денежные средства и ценные бумаги" - при продаже ценных бумаг (акций, облигаций и т. д.); 11 "Животные и птицы" - на стоимость проданных скота и птицы (если они до этого были отражены как доход по кредиту счета 90); 60 "Расчеты с кредиторами" - при поступлении платежей от разных организаций и лиц; 62 "Расчеты с дебиторами" - на суммы, поступившие в порядке погашения дебиторской задолженности за отпущенную ранее продукцию, работы и услуги; 86 "Финансирование и дотации" - при начислении из бюджета средств на безвозмездной основе на первоначальное развитие производства, мелиорацию земель, дорожное и жилищное строительство и т.д.; 66 "Расчеты по кредитам и займам" - при поступлении на расчетный счет краткосрочных, среднесрочных кредитов банка.

По кредиту счета 55 отражаются хозяйственные операции, связанные с выбытием (расходованием) денежных средств из кассы и расчетного счета хозяйства вследствие покупки запасов, продукции, основных средств, возврата банку краткосрочных ссуд и т.д. (дебет счетов 01, 10, 11, 60, 66).

При приобретении ценных бумаг дебетуют счет 55 (ценные бумаги) и кредитуют счет 55 (расчетный счет, касса); при продажи ценных бумаг делается обратная запись. Дивиденды и проценты, полученные в виде дохода от акций и других ценных бумаг зачисляются в доход хозяйства (дебет счета 55, кредит 99 "Прибыли и убытки".

Для учета операций по счету 55 используется 1 и 2 разделы Журнала регистрации денежных средств и расчетов (ф. N 2-Кх).

Все ценные бумаги, которые хранятся в хозяйстве, должны регистрироваться в Книге учета ценных бумаг. Она содержит следующие реквизиты (показатели): наименование элемента (организаций, выпускавшей в обращении ценные бумаги), номинальная цена бумаги, покупная стоимость, номер, серия, общее количество, дата покупки и продажи.

79. Учет расчетов с поставщиками ведется на счете 60 "Расчеты с кредиторами" (поставщики, другие организации и лица). По этому счету должен быть кредитовый остаток, так как счет пассивный. Дебетовый остаток может возникнуть только в случае перечисления поставщикам, другим организациям и лицам денежных средств авансом, до получения материально-производственных запасов, работ и услуг.

Синтетический (обобщающий) учет расчетов с поставщиками ведется в Книге (журнале) учета фактов хозяйственной деятельности (форма N К-1), записи в которую производят из соответствующих расчетно-платежных документов. В Книге показывается остаток на конец месяца по счету 60.

Аналитический учет расчетов с кассовым поставщиком или другим кредитором ведется в разделе 3 "Расчеты с кредиторами" Журнала регистрации денежных средств и расчетов формы N 2-кх. В нем указывается наименование поставщика и ценностей, поступивших по каждому расчетно-платежному документу (единица измерения, количество, стоимость), а также и оплата. В конце месяца в разделе 3 Журнала подводятся итоги записей (остатки, обороты), которые сверяются с записями в Книге учета фактов хозяйственной деятельности формы N К-1. Остатки и обороты должны совпадать, так как записи в Журнал и Книгу производятся на основании одних и тех же документов.

80. Учет расчетов с покупателями и другими дебиторами ведется на счете 62 "Расчеты с дебиторами (обязательства покупателей и других лиц)". Этот счет активный. По дебету счета показывается остаток на начало и конец месяца, по кредиту - оплата дебиторской задолженности. При возникновении дебиторской задолженности за покупателями дебетуют счет 62 и кредитуют следующие счета: 01 "Основные средства", 10 "Производственные запасы и продукция", 11 "Животные и птица", 55 "Денежные средства и ценные бумаги", 90 "Производство и продажа" - на стоимость проданных и перечисленных основных и денежных средств, ценностей скота и птицы, оказанных услуг без их предварительной оплаты.

При погашении дебиторской задолженности кредитуют счет 62 "Расчеты с дебиторами" и дебетуют следующие счета: 55 "Денежные средства и ценные бумаги" - при оплате задолженности в кассу или на расчетный счет; 10 "Производственные запасы и продукция", 11 "Животные и птица", 90 "Производство и продажа" - при погашении дебиторской задолженности стоимостью отпущенных фермерскому хозяйству ценностей.

По счету 62 должен быть преимущественно дебетовый остаток. Кредитовый остаток может иметь место только при авансовых перечислениях средств под предполагаемую хозяйством поставку продукции. Синтетический учет по счету 62 ведется в Книге учета фактов хозяйственной деятельности формы N К-1, а аналитический учет ведется в разделе 2 "Расчеты с дебиторами" Журнала регистрации денежных средств и расчетов (форма N 2-кх). В этом разделе Журнала по каждому дебитору указывается наименование должника, дата и номер документа на отпуск продукции и ее оплату, наименование, единица измерения, количество и стоимость (дебет) отпущенной продукции, работ и услуг, а также их оплата покупателями (кредит).

81. Учет расчетов по кредитам и займам ведется на счете 66 "Расчеты по кредитам и займам". Этот счет пассивный. Запись по кредиту означает увеличение задолженности по кредитам банка, по дебету - возврат банку кредитов. Начисленные проценты по кредитам (займам) отражаются в учете как операционные расходы (дебет 99 кредит 66). Расходы хозяйства по уплате процентов по кредитам, использованным при осуществлении капитальных вложений, относятся на счет 01 "Основные средства", т.е. включаются в первоначальную стоимость объектов. Проценты по полученным кредитам и займам, используемым хозяйством на приобретение материально производственных запасов, относят на увеличение их фактической заготовительной себестоимости (до момента оприходования запасов в хозяйство). Начисление процентов отражается по дебету счета 60 "Расчеты с кредиторами" и кредиту счета 66. Затем при их поступлении от поставщиков их относят на стоимость запасов по дебету счета 10 "Производственные запасы и продукция" и кредиту счета 60 "Расчеты с кредиторами". Проценты, уплачиваемые банку после оприходования запасов, являются операционными расходами.

При получении кредитов на основании выписок банка и приложенных к ним документов дебетуют счет 55 "Денежные средства и ценные бумага" и кредитуют счет 66. При возврате кредитов делается обратная запись. По просроченным кредитам (не возвращенным банку в срок) банк увеличивает процентную ставку. Эта операция отражается по дебету и кредиту счета 66: аналитический счет краткосрочного кредита закрывается, а аналитический счет просроченных ссуд открывается.

82. Учет собственных средств фермерского хозяйства ведется на счете 80 "Собственный капитал (фонд)". Этот счет пассивный: по кредиту счета отражается увеличение собственных средств, по дебету - уменьшение, остаток может быть только кредитовым. Увеличение собственного капитала происходит при зачислении прибыли в фонд соответственных средств дебет счета 99 "Прибыли и убытки" кредит счета 80 "Собственный капитал". Уменьшение собственных средств происходит при списании за счет этого фонда убытков, полученных от хозяйственной деятельности (дебет счета 80 кредит счета 99 "Прибыль и убытки"). При списании на убытки недоамортизованной части ликвидированных объектов основных средств также делается запись по дебету счета 80 и кредиту счета 01 "Основные средства".

83. Учет финансовых результатов осуществляется на счете 99 "Прибыли и убытки". Счет активно-пассивный. По дебету отражается увеличение убытков, по кредиту - увеличение прибылей.

В течение года учет операций по определению прибыли осуществляется на счете 90 "Производство и продажа", где накапливается информация о доходах и расходах хозяйства. В конце года предусматривается закрытие счета 90. В учете отражается прибыль (убыток), полученная хозяйством (дебет 90 кредит 99 - прибыль отчетного года). Убыток отчетного года записывается обратной проводкой - дебет 99 кредит 90.

Учетный цикл при рассмотренной системе учета завершается составлением бухгалтерского баланса (форма N 1) и Отчета о прибылях и убытках (форма N 2).

VII. Полное двойное счетоводство

84. Данная модель учета рекомендуется для крупных фермерских хозяйств основу организации труда которых составляют несколько владельцев, члены их семей и наемные работники. Производственно-хозяйственная деятельность в таких типах хозяйств носит целиком товарный характер, а главной мотивационной ее характеристикой является получение чистого дохода (прибыли).

Формирование и развитие многоотраслевого фермерского хозяйства неизбежно приводит к увеличению как объектов учета в производстве, так и учетной информации в целом.

В этой связи возникает необходимость получения более широкого спектра информации, детальной систематизации и контроля хозяйственных операций. Поэтому целесообразно в крупных фермерских хозяйствах ведение финансового учета, что в равной степени отражает систему бухгалтерского учета на малых предприятиях.

В основу организации бухгалтерского учета для фермерских хозяйств крупных размеров могут быть положены "Типовые рекомендации учета для субъектов малого предпринимательства (утвержденные приказом Минфина РФ от 21 декабря 1998 г. N 64н), адаптированные к специфике сельскохозяйственной деятельности.

Основой для формирования всех организационно-распорядительных документов фермерского хозяйства является его учетная политика. Учетная политика должна быть утверждена письменным распоряжением главы (руководителя) хозяйства.

При этом необходимо утвердить:

- рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий применяемые в хозяйстве счета, необходимые для ведения синтетического и аналитического учета;

- формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены ведомственные формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

- методы оценки отдельных видов имущества и обязательств;

- порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств;

- правила документооборота и технология обработки учетной информации;

- порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

85. Для крупных фермерских хозяйств рекомендуется форма бухгалтерского учета с использованием регистров бухгалтерского учета. К данным регистрам относятся:

- Ведомость учета основных средств, начисленных амортизационных отчислений - форма N В-1;

- Ведомость учета производственных запасов и товаров, а также НДС, уплаченного по ценностям - форма N В-2;

- Ведомость учета затрат на производство - форма N В-3;

- Ведомость учета денежных средств и фондов - форма N В-4;

- Ведомость учета расчетов и прочих операций - форма N В-5;

- Ведомость учета реализации - форма N В-6 (оплата);

- Ведомость учета расчетов и прочих операций - форма N В-6 (отгрузка);

- Ведомость учета расчетов с поставщиками - форма N В-7;

- Ведомость учета оплаты труда - форма N В-8;

- Ведомость (шахматная) - форма N В-9.

Каждая ведомость, как правило, применяется для учета операций по одному из используемых бухгалтерских счетов.

86. Для организации учета крупные фермерские хозяйства руководствуются типовым Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности фермерских хозяйств.

На основании типового плана счетов в хозяйствах разрабатываются свои рабочие планы, исходя из специализации хозяйства, объема производства и других показателей деятельности.

Разработанный рабочий план счетов бухгалтерского учета хозяйственных операций должен позволить вести учет средств и источников в регистрах бухгалтерского учета по основным счетам, обеспечить контроль за наличием и сохранностью имущества, выполнением обязательств и достоверностью данных бухгалтерского учета.

87. Фермерские хозяйства составляют и представляют бухгалтерскую отчетность в порядке, предусмотренном законодательством и "Указаниями о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности" (утвержденными приказом Минфина России от 22.07.2003 г. N 67н), "Методическими рекомендациями о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций АПК". М, МСХА, 2003 г.

В состав годовой бухгалтерской отчетности включается:

а) Бухгалтерский баланс - форма N 1;

б) Отчет о прибылях и убытках - форма N 2;

в) Информация о предоставлении ссуд крестьянско-фермерским хозяйствам - форма N 10-АПК - фермер.

VIII. Организация учета для целей налогообложения

88. Крестьянские (фермерские) хозяйства как хозяйствующие субъекты являются плательщиками отдельных налогов и обязаны вести налоговый учет, составлять и представлять налоговую отчетность в инспекции Министерства по налогам и сборам Российской Федерации в порядке и по формам, установленным законодательством.

Налоговый учет, наряду с бухгалтерским, необходим государственным органам, которые наделены правом государственного контроля за деятельностью фермеров (крестьян) по использованию кредитов, уплате налогов, охране труда, профилактике заболеваний животных, борьбе с болезнями растений, соблюдению законодательства о землепользовании и охране природы.

Налоговый учет хозяйственных операций должен обеспечить объем информации, необходимой для составления налоговых деклараций и статистической отчетности.

89. В настоящее время для целей налогообложения возможно использование одной из трех систем налогообложения, учета и отчетности:

1) общеустановленной системы налогообложения, при которой крестьянские (фермерские) хозяйства - предприниматели уплачивают налог на доход, полученный от осуществления своей деятельности, а также ряд других налогов, предусмотренных действующим законодательством;

2) упрощенной системы налогообложения учета и отчетности, при которой уплата установленного законодательством налога на доход, полученный от осуществления предпринимательской деятельности, заменяет собой совокупность налогов, подлежащих уплате при применении общепринятой системы налогообложения;

3) специальной системы налогообложения для организаций и индивидуальных предпринимателей - сельскохозяйственных товаропроизводителей, предусматривающей уплату единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН).

Преимуществом двух последних систем является существенное снижение налоговых обязательств сельскохозяйственных производителей (налогоплательщиков) по сравнению с общим режимом налогообложения.

8.1. Организация учета при общем режиме налогообложения

90. С 01.01.2002 г. вступила в силу глава 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). В соответствии с этим документом крестьянские (фермерские) хозяйства - организации, которые обязаны вести налоговый учет по определению финансового результата для расчета налога на прибыль.

Статьей 3 Федерального закона от 11.11.2003 г. N 147-ФЗ "О внесении изменений в главу 26.1 части второй НК РФ и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" устанавливается, что с 2004 г. сельскохозяйственные товаропроизводители начинают формировать налоговую базу по налогу на прибыль от реализации сельскохозяйственной продукции. На ближайшие два года сохраняется льгота по данному налогу. В дальнейшем она будет составлять для организаций, в том числе и крестьянских (фермерских) хозяйств: в 2006 - 2008 гг. - 6%; в 2009 - 2011 - 12%; 2012 - 2014-18%.

С 01.01.2004 г. вступила в силу глава 30 НК РФ - "Налог на имущество организаций". Максимальная ставка данного налога составляет 2,2% от стоимости основных средств, учитываемых на балансе организации. Льгот в законе для сельскохозяйственных товаропроизводителей, в том числе (КФХ) также не предусмотрено.

В связи с введением в действие главы 25 "Налог на прибыль организаций" части 2 НК РФ приказом Министерствам Российской Федерации по налогам и сборам Министерствам финансов Российской Федерации от 13.08.2002 г. N БГ-3-04/430 утвержден "Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее - Порядок), согласно которого фермеры (крестьяне) - предприниматели данные учета доходов и расходов используют для исчисления налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, уплачиваемому индивидуальными предпринимателями на основании главы 23 части 2 Налогового кодекса РФ.

Утвержденный Порядок не распространяется на доходы индивидуальных фермеров (крестьян), которые перешли и применяют упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, а также на доходы, по которым уплачивается единый сельскохозяйственный налог.

91. В соответствии с установленным Порядком учет доходов и расходов индивидуальные предприниматели (фермерские и крестьянские хозяйства) ведут в соответствующих разделах "Книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций", форма которой утверждена законодательно, и приведена в приложении к установленному Порядку, применительно к порядку признания расходов, установленному в главе 25 НК РФ для организаций - плательщиков налога на прибыль.

В Книге отражаются имущественное положение индивидуального предпринимателя (фермера, крестьянина), а также результаты предпринимательской деятельности за налоговый период.

Согласно единственным методом их признания в целях налогообложения признается кассовый метод. Это означает, что датой получения доходов, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, является день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу.

Так, в разделе I Книги учета фиксируются все доходы, полученные крестьянским (фермерским) хозяйством от осуществления предпринимательской деятельности без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты. В доход включаются все поступления от реализации сельскохозяйственной продукции, выполнения работ, оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно (путем дарения).

Стоимость реализованных (проданных) продукции, выполненных работ и оказанных услуг отражается с учетом фактических затрат на их производство, выполнение (оказание) и реализацию.

Суммы, полученные в результате продажи имущества, используемого в процессе осуществления предпринимательской деятельности, включаются в доход того налогового периода, в котором этот доход был фактически получен.

Доходы от реализации основных средств и нематериальных активов определяются как разница между ценой продажи (реализации) и их остаточной стоимостью.

При получении доходов в иностранной валюте суммы пересчитываются в рубли по курсу Центрального Банка Российской Федерации, установленному на дату получения дохода.

В данном разделе также находят отражение обоснованные и документально подтвержденные затраты (расходы). Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пункт 15 Порядка устанавливает возможность признания затрат налогоплательщиков в качестве расходов для целей налогообложения только после их фактической оплаты.

Расходы, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности, в Книге учета, подразделяются на:

1) материальные расходы (раздел I, подробные перечни которых предусмотрены ст. 254 НК РФ);

2) расходы на оплату труда (раздел V, особенности расходов на оплату труда изложены в ст. 255 НК РФ);

3) амортизационные отчисления (разделы II, III, IV, требования по регулированию начисления которых содержатся в ст. 258 и 259 главы 25 части 2 НК РФ);

4) прочие расходы (раздел VI, особенности определения которых установлены ст. 261-264 НК РФ).

92. Учет расходов индивидуальными предпринимателями осуществляется с учетом следующих особенностей:

- стоимость приобретенных материальных ресурсов (семян, кормов, удобрений, топлива и др.) включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации продукции, выполнения работ, оказания услуг;

- расходы по материальным ресурсам, приобретенным в запас (в прок), либо использованным на производство продукции (выполнение работ, оказание услуг), не реализованных в налоговом периоде, учитываются при получении доходов от реализации продукции (работ, услуг) в последующих налоговых периодах;

- в случае, когда деятельность носит сезонный характер и зависит от времени года (например, в растениеводстве), а также в других случаях, когда затраты произведены в отчетном (налоговом) периоде, но связаны с получением доходов в следующих налоговых периодах, такие затраты следует отражать в учете как расходы будущих периодов и включать в состав расходов того налогового периода, в котором будут получены доходы (раздел VI Книги учета);

- амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за налоговый период. При этом начисление амортизации по основным средствам и нематериальным активам производится только на принадлежащие фермеру (крестьянину) на праве собственности имуществу, результатам интеллектуальной деятельности и иным объектам интеллектуальной собственности, непосредственно используемым для осуществления предпринимательской деятельности и приобретенным за плату.

8.2. Организация учета при упрощенной системе налогообложения

93. Крестьянские (фермерские) хозяйства (организации), перешедшие на упрощенную систему налогообложения, вправе вести учет доходов и расходов в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ. Они освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета, что вытекает из измененной редакции "Закона о бухгалтерском учете" (в ред. Закона N 191-ФЗ). Исключение составляет учет основных средств и нематериальных активов (он остается прежним и не изменяется). Для их учета следует руководствоваться ПБУ 6/01 "Учет основных средств"; ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов", а также Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету основных средств в сельскохозяйственных организациях. - М.: Минсельхоз РФ, 2002 (утверждены приказом Минсельхоза РФ 19.06.2002 г. N 559).

Вести учет основных средств и нематериальных активов в соответствии с бухгалтерским законодательством необходимо в связи с тем, что одним из возможных случаев потери права на использование упрощенной системы является превышение стоимости амортизируемого имущества, находящегося в собственности налогоплательщика, в сумме 100.000.000 руб. (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). Для расчета используется остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов по бухгалтерскому учету (п. 11 ст. 1 Закона N 191-ФЗ).

Налоговым периодом при использовании упрощенной системы налогообложения признается календарный год (п. 1 ст. 346.19 НК РФ). Все введенные изменения в главу 26.2 НК РФ Законом N 191-ФЗ налогоплательщики обязаны выполнять с 01.01.2004 г.

С 01.01.2004 года налогоплательщикам, перешедшим на упрощенную систему налогообложения предоставляется возможность выбора объекта налогообложения, которым могут быть или доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.

94. НК РФ обязывает крестьянские (фермерские) хозяйства (как организации, так и индивидуальных предпринимателей), перешедших на упрощенную систему налогообложения, вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании "Книги учета доходов и расходов" (п. 1 ст. 346.24 НК РФ).

Форма Книги и порядок отражения в ней хозяйственных операций утверждены МНС России (п. 2 ст. 346.24 НК РФ).

"Книга учета доходов и расходов" открывается на один календарный год. Ее можно вести как на бумажных носителях, так и в электронном виде.

При ручной обработке информации Книга ведется на свободных листах (бумажных носителях). В этом случае ее листы нумеруются, прошнуровываются и на последнем указывается их количество. Все это оформляется подписью руководителя (главы) организации (индивидуального предпринимателя) и печатью. До начала ведения Книги она представляется в налоговую инспекцию, где ее предварительно заверяют подписью должностного лица инспекции и скрепляют печатью.

"Книга доходов и расходов" включает в себя титульный лист и три раздела. На титульном листе указываются данные налогоплательщика и кроме того должностное лицо инспекции МНС производит заверительную подпись.

95. В разделе I "Доходы и расходы" налогоплательщики (КФХ) в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период, приносящие доход, и расходные.

"Доходными" операциями для организаций признаются:

- по реализации продукции, товаров (работ, услуг), имущества, имущественных прав. Доходы по ним определяются в соответствии со статьей 249 НК РФ;

- приносящие внереализационные доходы. Их величина определяется в соответствии со ст. 250 НК.

Доходы, перечисленные в ст. 251 НК РФ не учитываются для целей налогообложения. Это доходы:

1) в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований;

2) в виде стоимости полученных крестьянскими (фермерскими) хозяйствами мелиоративных и иных объектов сельскохозяйственного назначения (включая водопроводы, газовые и электрические сети), построенных за счет средств бюджетов всех уровней;

3) в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика перед бюджетами разных уровней, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства РФ. Полный перечень таких доходов определен ст. 251 НК РФ. При этом норма ст. 346.5 устанавливает, что не учитывать такие доходы при определении объекта налогообложения вправе лишь КФХ - (организации).

Крестьянские (фермерские) хозяйства (индивидуальные предприниматели) учитывают доходы от предпринимательской деятельности, к которым относятся все поступления как в денежной, так и в натуральной форме от реализации продукции (работ, услуг), реализации имущества, используемого в процессе осуществления предпринимательской деятельности. Стоимость имущества, полученного на безвозмездной основе, а также иные доходы от предпринимательской деятельности, аналогичны доходам, предусмотренным ст. 250 НК РФ.

"Расходные" операции соответствуют закрытому перечню расходов, приведенному в ст. 346.16 НК РФ. При этом по основной их части применяется порядок, предусмотренный для исчисления налога на прибыль ст. 254, 255, 263, 264 и 269 НК РФ. С 2004 г. помимо их учитывают в расходах разницу между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, а также убытки, переносимые на будущее. Предоставляя право переноса убытков на будущие периоды, законодателем вместе с тем введено некоторое ограничение по их суммам. Так величина переносимого убытка не может уменьшать налоговую базу более чем на 30% (п. 7 ст. 346.18 НК РФ). Если же сумма убытка больше указанной величины, то превышающую ее часть налогоплательщик может перенести на следующие налоговые периоды. Однако при этом их количество не должно быть более 10.

Доходы и расходы отражаются в Книге кассовым методом (ст. 346.17 НК РФ). Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются по рыночным ценам. Если КФХ получили доходы в иностранной валюте, то они перечитываются в рубли по курсу Банка России на день получения. Такой же пересчет производится и в части расходов, осуществленных в иностранной валюте.

Доходы отражаются в графе 4, а расходы в графе 5 Книги.

Для каждого квартала предусматривается отдельная таблица, в последних строках, которых обобщаются (суммируются) доходы и расходы по каждому кварталу и нарастающим итогом за отчетный (налоговый период).

96. Особый порядок отражения в учете при упрощенной системе налогообложения предусмотрен для учета расходов на приобретение основных средств. Для этих целей предусмотрен раздел II "Книги учета доходов и расходов".

Включение стоимости имущества в расходы на приобретение основных средств зависит от того, куплены ли они КФХ до перехода на упрощенную систему налогообложения или после.

А. Основные средства приобретены после перехода на упрощенную систему налогообложения.

В этом случае крестьянское (фермерское) хозяйство уменьшает сумму своих доходов на эти расходы в момент ввода основных средств в эксплуатацию (подп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Для признания таких расходов необходимо соблюдение еще одного условия - фактическая оплата приобретенных основных средств. Такой вариант учета наиболее прост, так как данные по объекту вносятся только в графы 1-5, 7, 12 и 13 таблицы расчетов II раздела Книги учета доходов и расходов.

Пример 1.

Фермерское хозяйство "Русь" с 01.01.2004 г. перешло на упрощенную систему налогообложения и выбрало в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. В феврале 2004 г. оно приобрело специальное технологическое оборудование для животноводческой деятельности, стоимость которого 185000 руб.

Оплата была произведена платежным поручением N 17 15 февраля. 25 февраля был оформлен соответствующий акт (накладная) N 5 приемки-передачи основных средств.

По классификации данное оборудование относится ко 2 амортизационной группе основных средств (код ОКОФ 142921690) со сроком полезного использования от 2-х до 3-х лет.

При вводе оборудования в эксплуатацию хозяйством установлен срок его полезного использования - 25 месяцев. Его величина устанавливается в расчете в годах - 2 года и 1 мес. (25:12 мес.). Сумма ежемесячной амортизации (при линейном способе) составляет - 7400 руб. (185000:25 мес.). Сумма амортизации за квартал - 22200 руб. (7400 х 3).

Исходя из условий примера 1 стоимость купленного хозяйством оборудования полностью учитывается в I квартале 2004 года.

В Книге учета доходов и расходов запись по учету расходов на приобретение основных средств производится в последний день марта (ст. 347.17 НК РФ).

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Вместо "ст. 347.17 НК РФ" имеется в виду "ст. 346.17 НК РФ"

Пример заполнения раздела II Книги учета доходов и расходов за I квартал по приобретенному фермерским хозяйством "Русь" технологическому оборудованию приведен в табл. 31.

Таблица 31

Расчет расходов на приобретение основных средств

N п/п	Наименование объекта	Дата и основание ввода объекта в эксплуатацию	Дата оплаты объекта основных средств	Срок полезного использования объекта (количество лет)	Первоначальная стоимость	Сумма расходов на приобретение основных средств
						Всего за отчетный период	В том числе за последний квартал
1	2	3	4	5	7	12	13
....
3	Технологическое оборудование	25.02.04 акт N 5	15.02.04 п/п N 17	2,1	185000	185000	185000

Б. Основные средства приобретены до перехода на упрощенную систему налогообложения.

В этом случае их стоимость (равная остаточной стоимости этого имущества на момент перехода на упрощенную систему) включается в расходы налогоплательщика на приобретение основных средств в зависимости от срока их полезного использования (табл. 32)

Срок полезного использования определяется на основе Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утверждена постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1. При использовании крестьянским (фермерским) хозяйством основных средств, не указанных в данной Классификации, ему необходимо самостоятельно установить сроки их полезного использования исходя из технических условий и рекомендаций организаций-изготовителей.

Таблица 32

Порядок включения расходов на приобретение основных средств, при упрощенной системе налогообложения.

Срок полезного использования основных средств	Включение стоимости основных средств в расходы	%
До 3(х) лет включительно	В 1 год применения упрощенной системы	100
От 3(х) до 15 лет включительно	1-й год использования данного налогового режима	50
	2-ой год использования упрощенной системы	30
	3-й год применения упрощенной системы	20
Свыше 15 лет	Равными долями в течение 10 лет использования упрощенной системы (подп. 2 п. 3 ст. 346.16 НК РФ)

Таким образом, более сложный учет требует соответствующего наглядного отражения в Книге. Для отражения данных по таким объектам основных средств МНС России дополнительно предусмотрены графы 6, 8-11, 14 и 15 таблицы расчета расходов на приобретение основных средств.

Исходной величиной для расчета является остаточная стоимость. Для всех основных средств она определяется на момент перехода на упрощенную систему. При этом величина остаточной стоимости вносится в графу 6 таблицы.

Для определения суммы расходов на приобретение основных средств, принимаемой при определении налоговой базы за отчетный (налоговый) период и за последний квартал отчетного (налогового) периода (соответственно графы 12 и 13 таблицы) хозяйства должны внести данные по объекту в четыре графы таблицы - 8, 9, 10 и 11.

В графе 8 указывается количество кварталов эксплуатации оплаченного объекта основных средств в отчетном периоде. Для объектов, оплаченных в период применения общего режима налогообложения, эта величина совпадает с порядковым номером квартала. По объектам же, оплаченным во время использования упрощенной системы налогообложения, она зависит от момента оплаты. Если оплата была произведена в первых двух месяцах квартала, то этот квартал является первым кварталом эксплуатации объекта. Если же за него были перечислены денежные средства в третьем месяце квартала, то первым кварталом эксплуатации считается квартал, следующий за месяцем оплаты.

В графе 9 таблицы необходимо указать количество кварталов эксплуатации оплаченного объекта основных средств в налоговом периоде применения упрощенной системы налогообложения.

Данные для заполнения графы 10 "Доля стоимости объекта основных средств принимаемая в расходы на приобретение основных средств за налоговый период" берутся из норм подпункта 2 пункта 3 статьи 346.16. Она определяется в зависимости от сроков их полезного использования по Классификации основных средств.

В графе 11 хозяйства должны указать долю стоимости объекта, принимаемую в расходы на приобретение основных средств за каждый квартал налогового периода. Она определяется как частное от деления доли стоимости объекта, принимаемой в расходы на приобретение основных средств за налоговый период, и количества кварталов эксплуатации, т.е. величин, внесенных в графы 10 и 9.

Сумма расходов на приобретение основных средств, которая включается в расходы, принимаемые при исчислении налоговой базы по единому налогу за отчетной (налоговый) период, определяется как произведение остаточной стоимости объекта, принимаемой в расходы на приобретение основных средств за каждый квартал налогового периода, т.е. значений, внесенных в графы 6, 8 и 11. Полученная величена отражается в графе 12 таблицы.

Кроме общей суммы расходов на приобретение объектов основных средств за отчетный (налоговый) период налогоплательщики должны указать в графе 13 аналогичную величину, приходящуюся на последний квартал отчетного (налогового) периода. Она определяется как разница между значениями, внесенными в графу 12 таблицы, за отчетный (налоговый) период и предшествующий отчетный период.

Пример 2.

На учете крестьянского хозяйства "Восход", перешедшего на упрощенную систему налогообложения на 1 января 2003 года находились основные средства, перечень которых приведен в табл. 33. Причем два из них были приобретены в 2002 году, оплата же за них произведена в 2003. В таблице отражена остаточная стоимость объектов на 01.01.03 (на момент перехода крестьянского хозяйства на упрощенную систему налогообложения), срок полезного использования по Классификации основных фондов, дата оплаты за объекты.

Таблица 33.

Остаточная стоимость объектов основных средств на 01.01.03. г.

N п/п	Наименование объектов	Остаточная стоимость, руб. на 01.01.03 г.	Срок полезного использования, лет	Дата оплаты	Доля стоимости объекта принимаемая в 2003 году, %
1.	Дрель электрическая	9600	2,5	10.07.02	100
2.	Электроприбор отопительный	16800	6,0	22.06.01	50
3.	Станок металлорежущий	56800	16,0	23.02.99	10
4.	Станок металлообрабатывающий	247600	15,5	16.01.03	10
5.	Автомобиль легковой	145200	4	12.03.03	50

В расчете расходов на приобретение основных средств, принятых при расчете налоговой базы по единому налогу за I квартал 2003 года, не были учтены данные по автомобилю, приобретенному в 2002 году, оплата за который была произведена хозяйством в марте 2003 года.

Выборочные данные расчета за I квартал приведены в табл. 34.

Таблица 34.

Выборочные данные расчета расходов на приобретение основных средств.

N п/п	Остаточная стоимость, руб.	Количество кварталов эксплуатации в отчетном периоде	Количество кварталов эксплуатации в налоговом периоде	Доля стоимости за каждый квартал	Сумма расходов		Остаток расходов, подлежащих списанию в последнюю очередь
					Всего за отчетный (налоговый) период	В том числе за последний квартал
1	6	8	9	11	12	13	15
1.	9600	1	4	100	2400	2400	7200
2.	16800	1	4	50	2100-	2100	14700
3.	56800	1	4	10	1420	1420	55380
4.	247600	1	4	10	6190	6190	241410
Всего	330800	X	X	X	12110	12110	318690

Итоговые за I квартал были занесены в Книгу учета доходов и расходов 31 марта 2003 года.

В расчете расходов на приобретение основных средств, принятых при расчете налоговой базы по единому налогу за I полугодие 2003 года учтены все приобретенные до перехода на упрощенную систему налогообложения объекты основных средств. Данные по ним приведены в табл. 35.

Таблица 35.

Объекты основных средств, приобретенные до перехода на упрощенную систему налогообложения

N п/п	Остаточная стоимость, руб.	Количество кварталов эксплуатации в отчетном периоде	Количество кварталов эксплуатации в налоговом периоде	Доля стоимости за каждый квартал, %	Сумма расходов, руб.		Остаток расходов, подлежащих списанию в последнюю очередь, руб.
					Всего за отчетный (налоговый) период	в том числе за последний квартал
1	6	8	9	11	12	13	15
1	9600	2	4	100	4800	2400	4800
2	16800	2	4	50	4200	2100	12600
3	56800	2	4	10	2840	1420	53960
4	247600	2	4	10	12380	6190	235220
5	145200	1	4	50	18150	18150	127050
1-5	476000	X	Х	Х	42370	30260	433630

Следует отметить, что при применении алгоритма, предложенного налоговым ведомством, в расчете суммы расходов на приобретение основных средств, принятой при определении налоговой базы за отчетный (налоговый) период по итогам 2003 года не была учтена сумма, равная величине расходов по приобретению автомобиля за квартал - 18150 руб. (145200 х 50%) - (145200 х 3 х 50%:4). Это связано с тем, что первым кварталом эксплуатации для него считается отчетный период - первое полугодие 2003 года, и по итогам налогового периода их количество равно 3. Количество же кварталов эксплуатации в налоговом периоде - 4.

97. В разделе III "Расчет налоговой базы по единому налогу". Книги учета доходов и расходов все налогоплательщики независимо от объекта налогообложения отражают сумму полученных ими доходов за отчетный (налоговый) период (строка 010). Данное значение берется из графы 4 раздела I.

Крестьянские (фермерские) хозяйства, у которых объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, отражают в данном разделе и сумму произведенных расходов в отчетном (налоговом) периоде (строка 020).

Эта величина переносится из графы 5 раздела I.

Следующим шагом является определение разницы между полученными доходами и произведенными расходами. Если данная величина положительная, то она отражается по строке 030, отрицательная же величина вносится по строке 031.

98. По завершению налогового периода отражение операций в Книге учета доходов и расходов прекращают и она подлежит хранению в течение четырех лет (подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ).

Данные Книги доходов и расходов являются основанием для заполнения налоговой декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Форма её утверждена приказом МНС России от 12.11.02 г. N БГ-3-22/647.

Поскольку титульный лист и листы А, Б и В в декларации унифицированы, то их заполнение не вызывает особых затруднений у налогоплательщиков.

8.3. Организация учета для целей единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН)

99. Федеральным законом от 11.11.03 г. N 147-ФЗ в новой редакции изложена глава 26.1 НК РФ, устанавливающая систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог).

В этой связи, с 1 января 2004 года сельхозпроизводители, фермеры-организации и предприниматели имеют право перейти на этот специальный режим налогообложения и вернуться к общему режиму налогообложения в добровольном порядке (по истечении налогового периода).

Крестьянские (фермерские) хозяйства-организации, перешедшие на данный режим смогут не платить налог на прибыль организаций, НДС (за исключением налога, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ), налог на имущество организаций и единый социальный налог (ЕСН).

Крестьянские (фермерские) хозяйства-предприниматели при переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога освобождаются от уплаты НДФЛ (в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности), НДС (за исключением налога, подлежащего уплате при вводе товаров на таможенную территорию РФ), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности) и ЕСН.

Объектом налогообложения при данном специальном режиме признаются доходы, уменьшенные на величину расходов. При этом доходы учитываются по правилам главы 25 НК РФ. А сумму полученных доходов крестьянские (фермерские) хозяйства - плательщики ЕСХН смогут уменьшить на расходы, перечень которых установлен ст. 346.5 НК РФ.

Размер налоговой ставки с 01.01.2004 г. составляет 6%, Налоговым периодом является не квартал, а календарный год, Отчетным периодом признается полугодие, за которое необходима уплата авансовых платежей.

Крестьянские (фермерские) хозяйства, перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога ведут налоговый учет для определения налоговой базы ЕСХН в соответствии с разделом 6.3 "Особенности организации учета доходов и расходов крестьянскими (фермерскими) хозяйствами" Методических рекомендаций по бухгалтерскому обеспечению исчисления сданного сельскохозяйственного налога, утвержденных приказом Министра сельского хозяйства N 175 от 15 марта 2004 года.