Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 18 января 2006 г. N 03-11-04/3/18 О применении положений главы 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" НК РФ в отношении аптечных учреждений, осуществляющих розничную торговлю лекарственными средствами

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 18 января 2006 г. N 03-11-04/3/18

Вопрос. Просим Вас разъяснить порядок налогообложения в 2006 году (общий или ЕНВД) следующих операций:

1. Аптека реализует лекарственные средства отдельным категориям населения, имеющим право на получение дополнительной бесплатной помощи в соответствии с ФЗ от 17 июля 1999 г. N 178-ФЗ (в редакции ФЗ от 22.08.2004 г. N 122-ФЗ). Выдача кассового чека не производится. На отпущенные лекарственные средства составляется реестр рецептов и реестр лекарственных средств, на основании которых производится оплата уполномоченной фармацевтической организацией в безналичном порядке.

2. Аптека реализует лекарственные средства отдельным категориям населения, имеющим право на получение дополнительной бесплатной помощи в соответствии с ФЗ от 17 июля 1999 г. N 178-ФЗ (в редакции ФЗ от 22.08.2004 г. N 122-ФЗ) по договору об оказании услуг, заключенному с уполномоченной фармацевтической организацией. За оказанные услуги по реализации лекарственных средств аптека получает от этой организации вознаграждение в безналичном порядке.

Ответ. Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо по вопросу применения положений главы 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в отношении аптечных учреждений, осуществляющих розничную торговлю лекарственными средствами и сообщает следующее.

С 1 января 2006 года в соответствии с Федеральным законом от 29 июля 2004 года N 95-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации о налогах и сборах" система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга.

Пунктом 2 статьи 346.26 Кодекса определены виды предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, в том числе и розничная торговля.

В соответствии с Федеральным законом от 22 июня 1998 года N 86-ФЗ "О лекарственных средствах" аптечное учреждение определено как организация, осуществляющая розничную торговлю лекарственными средствами, изготовление и отпуск лекарственных средств. К аптечным учреждениям относятся аптеки, аптеки учреждений здравоохранения, аптечные пункты, аптечные магазины, аптечные киоски.

При этом в соответствии с Федеральным законом от 21 июля 2005 года N 101-ФЗ "О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" с 1 января 2006 года для целей главы 26.3 Кодекса под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) установлено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Статьей 493 ГК РФ установлено, что, если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.

Под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.) (пункт 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22 октября 1997 года).

При этом согласно параграфу 2 главы 30 ГК РФ в случае если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.

Таким образом, к розничной торговле в целях главы 26.3 Кодекса относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи независимо от того, какой категории покупателей (физические или юридические лица) реализуются эти товары. При этом определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях применения единого налога на вмененный доход является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам: для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, или для использования этих товаров в целях ведения предпринимательской деятельности.

В связи с этим, деятельность аптек по реализации лекарственных средств отдельным категориям населения, имеющим право на получение дополнительной бесплатной помощи, за счет оплаты данных лекарственных средств уполномоченными фармацевтическими организациями, безналичным путем, признается розничной торговлей и, поэтому, может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход.

Обращаем ваше внимание, что предпринимательская деятельность, связанная с получением доходов комитентами по договорам комиссии, а также агентами по агентским договорам (если агент выступает от имени принципала) и поверенными по договорам поручения не относится к розничной торговле. Поэтому деятельность аптек, осуществляемая в рамках указанных договоров, единым налогом на вмененный доход не облагается.

В то же время, если реализация лекарственных средств отдельным категориям населения, имеющим право на получение дополнительной бесплатной помощи, осуществляется на основе договора комиссии и при этом аптека выступает в качестве комиссионера и реализует указанные лекарственные средства от своего имени и на принадлежащей ей площади, то соответственно, такая деятельность может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход.

Также может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход деятельность аптек по отпуску лекарственных средств, указанным категориям населения, осуществляемая ими по агентским договорам в качестве агентов, действующих от своего имени.

Заместитель директора Департамента

А.И. Иванеев