Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 20 декабря 2005 г. N 9263/05 При реализации услуг по транспортировке нефти перевозчик дополнительно к цене реализуемых услуг обязан предъявить к оплате покупателю (экспортеру) соответствующую сумму налога на добавленную стоимость, выставив счет-фактуру с указанием надлежащей налоговой ставки ноль процентов

Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 20 декабря 2005 г. N 9263/05

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе:

председательствующего - Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Иванова А.А.;

членов Президиума: Валявиной Е.Ю., Вышняк Н.Г., Иванниковой Н.П., Исайчева В.Н., Киреева Ю.А., Козловой А.С., Козловой О.А., Сарбаша С.В., Стрелова И.М., Суховой Г.И., Юхнея М.В. -

рассмотрел заявление Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре о пересмотре в порядке надзора постановления Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18.04.2005 по делу N А75-5584-А/04-296/2005 Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры.

В заседании приняли участие представители:

от заявителя - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре - Бусел Н.В., Викулова Н.А., Елина Н.В., Лебедева О.Г., Мамонтова И.А.;

от общества с ограниченной ответственностью "Совместное предприятие "Ваньеганнефть" - Вакульчук О.Н., Григорьев А.Н., Курочкина О.Г.

Заслушав и обсудив доклад судьи Сарбаша С.В. и объяснения представителей участвующих в деле лиц, Президиум установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "Совместное предприятие "Ваньеганнефть" (далее - общество "Ваньеганнефть", общество, экспортер) обратилось в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 6 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (в настоящее время - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 6 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре; далее - инспекция) от 20.10.2004 N 10/13026 в части отказа в возмещении из федерального бюджета 13 212 866 рублей налога на добавленную стоимость и об обязании инспекции устранить нарушение прав общества: осуществить возмещение указанной суммы налога путем зачета в счет предстоящих платежей по налогу на добавленную стоимость, уплачиваемому по ставке 18 процентов.

Решением суда первой инстанции от 27.12.2004 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановлением от 18.04.2005 решение суда отменил, заявленные требования удовлетворил.

В заявлении о пересмотре в порядке надзора постановления суда кассационной инстанции, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, инспекция просит отменить этот судебный акт, ссылаясь на существенное нарушение публичных интересов в результате неправильного применения судом норм материального права, и оставить в силе решение суда первой инстанции.

В отзыве на заявление общество "Ваньеганнефть" просит оставить оспариваемое постановление без изменения как соответствующее налоговому законодательству.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, отзыве на него и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, Президиум считает, что постановление суда кассационной инстанции подлежит отмене по следующим основаниям.

Общество "Ваньеганнефть" 30.09.2004 представило в инспекцию налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов за август 2004 года, в которой заявлено к возмещению 25 170 160 рублей налога на добавленную стоимость по экспортным операциям, и документы в обоснование получения из федерального бюджета этой суммы.

Решением от 20.10.2004 N 10/13026 инспекция отказала обществу в возмещении из федерального бюджета 13 212 866 рублей налога на добавленную стоимость, уплаченного по ставке 18 процентов открытому акционерному обществу "Акционерная компания по транспорту нефти "Транснефть" (далее - общество "Транснефть", перевозчик) в связи с транспортировкой нефти, указав на неправомерное включение данной суммы в налоговые вычеты.

В мотивированном заключении от 21.10.2004 инспекция сослалась на подпункт 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), согласно которому обложение налогом на добавленную стоимость производится по ставке 0 процентов при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта (подпункт 1 пункта 1 названной статьи). Данное положение распространяется также на работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров.

На основании этой нормы инспекция сделала вывод, что перевозчик не вправе был предъявлять к оплате налог на добавленную стоимость по ставке 18 процентов, а экспортер, соответственно, не вправе заявлять сумму такого налога к вычету.

Предъявляя в арбитражный суд требование о признании недействительным решения инспекции в части отказа в возмещении 13 212 866 рублей налога на добавленную стоимость, общество "Ваньеганнефть" указало, что эта сумма налога уплачена им обществу "Транснефть" при приобретении услуг по транспортировке нефти на основании заключенного между ними договора от 22.12.2003 N 0004071.

Согласно пункту 2.1.24 названного договора при транспортировке нефти на экспорт общество "Ваньеганнефть" в соответствии с требованиями Кодекса обязывалось представлять обществу "Транснефть" пакет документов, подтверждающих факт экспорта товара, не позднее третьего числа месяца, следующего за месяцем транспортировки. Стороны также условились: если после транспортировки такие документы экспортером не будут представлены в сроки, определенные пунктом 2.1.24 договора, общество дополнительно к цене услуг будет уплачивать перевозчику налог на добавленную стоимость по ставке 18 процентов (абзац второй пункта 9.12 договора).

Отказывая в удовлетворении заявленных требований общества, суд первой инстанции указал, что пункты 2.1.24 и 9.12 договора от 22.12.2003 N 0004071 не соответствуют нормам налогового права, поскольку налог на добавленную стоимость исчисляется в порядке, установленном Кодексом. Операции по реализации услуг перевозчика подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 18 процентов только в том случае, если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров в таможенном режиме экспорта, налогоплательщик не представил перечисленные в пунктах 1-5 статьи 165 Кодекса документы, подтверждающие факт экспорта товара (пункт 9 статьи 165 Кодекса). Суд отметил, что в рассматриваемом случае налогообложение по ставке 18 процентов не применяется, выставленные обществом "Транснефть" счета-фактуры не соответствуют требованиям пункта 5 статьи 169 Кодекса и не могут являться основанием для принятия заявленной суммы налога к вычету.

Отменяя решение суда первой инстанции, суд кассационной инстанции исходил из того, что право налогоплательщика на возмещение налога на добавленную стоимость при осуществлении экспортных операций и порядок реализации этого права установлены пунктом 4 статьи 176 Кодекса, исходя из которого суммы налога подлежат возмещению на основании отдельной налоговой декларации (по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов) и документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса. Все условия, определенные статьей 165 Кодекса, обществом "Ваньеганнефть" выполнены. Факты оказания обществом "Транснефть" услуг по транспортировке нефти в таможенном режиме экспорта, их оплаты "Ваньеганнефть" с учетом налога на добавленную стоимость по ставке 18 процентов на основании выставленных перевозчиком счетов-фактур материалами дела подтверждены и инспекцией не оспариваются.

Суд кассационной инстанции также отметил, что перевозчик, указавший в счете-фактуре и получивший от экспортера сумму налога на добавленную стоимость, обязан уплатить ее в бюджет, что с учетом баланса частных и публичных интересов позволяет экспортеру заявить эту сумму налога к возмещению. В обоснование такого вывода суд сослался на положение пункта 5 статьи 173 Кодекса.

Опровергая вывод суда первой инстанции о несоответствии счетов-фактур положениям статьи 169 Кодекса, суд кассационной инстанции указал, что в счете-фактуре отражается применяемая налогоплательщиком ставка налога (подпункт 10 пункта 5 статьи 169 Кодекса).

Между тем, отменяя решение суда первой инстанции, суд кассационной инстанции не учел следующее.

Операции, связанные с реализацией услуг по транспортировке, в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса облагаются налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов.

При реализации услуг по транспортировке нефти перевозчик дополнительно к цене реализуемых услуг обязан предъявить к оплате покупателю (экспортеру) соответствующую сумму налога на добавленную стоимость, выставив счет-фактуру с указанием надлежащей налоговой ставки - 0 процентов (статьи 168, 169 Кодекса).

Налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога.

Следовательно, применение обществом "Транснефть" к операциям по реализации услуг по транспортировке нефти ставки 18 процентов не соответствует налоговому законодательству.

Вывод суда кассационной инстанции о правомерности применения перевозчиком и предъявления к оплате экспортеру нефти налога на добавленную стоимость по ставке 18 процентов дополнительно к цене оказываемых услуг на основании статьи 168 Кодекса противоречит принципу равенства налогообложения, так как допускает возможность произвольного применения положения подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса плательщиками налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении услуг на территории Российской Федерации в отношении услуг, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения согласно главе 21 Кодекса.

Таким образом, названное положение Кодекса исключает заявление к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных налогоплательщиком в нарушение положений главы 21 Кодекса.

Делая вывод о том, что экспортер вправе заявить к возмещению сумму налога на добавленную стоимость, уплаченную перевозчику, суд кассационной инстанции ошибочно сослался на положение пункта 5 статьи 173 Кодекса, предусматривающего исчисление суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, в случае выставления покупателю счета-фактуры с выделением суммы этого налога.

Действие названного положения распространяется Кодексом на лиц, не являющихся налогоплательщиками, или налогоплательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, а также на налогоплательщиков при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.

Исчисление суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, лицами, являющимися плательщиками налога на добавленную стоимость по ставке 0 процентов, Кодекс не предусматривает.

Общество "Транснефть" является плательщиком налога на добавленную стоимость по ставке 0 процентов, поэтому действие пункта 5 статьи 173 Кодекса на него не распространяется.

Следовательно, вывод суда кассационной инстанции об обоснованности заявления обществом "Ваньеганнефть" к вычету суммы налога на добавленную стоимость, исчисленной по ставке 18 процентов и уплаченной обществу "Транснефть", не соответствует нормам налогового законодательства.

При таких обстоятельствах постановление суда кассационной инстанции препятствует формированию единообразной практики арбитражных судов в толковании и применении норм права, что в соответствии с пунктом 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием к его отмене.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 5 части 1 статьи 305, статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановил:

постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18.04.2005 по делу N А75-5584-А/04-296/2005 Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры отменить.

Решение суда первой инстанции Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 27.12.2004 по названному делу оставить без изменения.

Председательствующий

А.А. Иванов