Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 10 марта 2006 г. N 03-11-04/3/123 О применении положений главы 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" НК РФ в отношении аптечных учреждений, осуществляющих розничную торговлю лекарственными средствами

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 10 марта 2006 г. N 03-11-04/3/123

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо по вопросу применения положений главы 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в отношении аптечных учреждений, осуществляющих розничную торговлю лекарственными средствами, и сообщает следующее.

В соответствии с Федеральным законом от 29 июля 2004 года N 95-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации о налогах и сборах" с 1 января 2006 года система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга.

Пунктом 2 статьи 346.26 Кодекса определены виды предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, в том числе и розничная торговля.

Согласно Федеральному закону от 22 июня 1998 года N 86-ФЗ "О лекарственных средствах" аптечное учреждение определено как организация, осуществляющая розничную торговлю лекарственными средствами, изготовление и отпуск лекарственных средств. К аптечным учреждениям относятся аптеки, аптеки учреждений здравоохранения, аптечные пункты, аптечные магазины, аптечные киоски.

Федеральным законом от 21 июля 2005 года N 101-ФЗ "О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" внесены поправки в статью 346.27 Кодекса, вступающие в силу с 1 января 2006 года, которыми, в частности, уточнено понятие розничной торговли.

В соответствии с новой редакцией статьи 346.27 Кодекса под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 - 10 пункта 1 статьи 181 настоящего Кодекса, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, а также продукции собственного производства (изготовления).

Пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Исходя из содержания статей 492 и 506 ГК РФ следует, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара.

Таким образом, к розничной торговле в целях главы 26.3 Кодекса относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи независимо от того, какой категории покупателей (физические или юридические лица) реализуются эти товары. При этом определяющим признаком договора розничной купли-продажи, в целях применения единого налога на вмененный доход, является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам: для личного, семейного, домашнего или иного использования этих товаров в целях ведения предпринимательской деятельности.

В связи с этим реализация лекарственных средств аптеками и другими аптечными учреждениями покупателям (физическим или юридическим лицам) по договорам розничной купли-продажи, как за наличный расчет, так и за безналичный расчет, а также с использованием платежных карт относится к розничной торговле и подлежит обложению единым налогом на вмененный доход.

Согласно ситуации, изложенной в письме, ваша организация осуществляет поставку медикаментов, изделий медицинского назначения, дезинфицирующих средств в детские сады, школы, больницы, поликлиники, интернаты, парикмахерские и т.д. Отгрузка данного товара осуществляется по накладным, а оплата производится безналичным путем.

При этом к розничной торговле не относится реализация в соответствии с договорами поставки. Так, согласно статье 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или в сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Кроме того, обращаем ваше внимание, что в случае, если при осуществлении операций по реализации товара к оплате предъявляются соответствующие суммы налога на добавленную стоимость, составляются счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то указанная предпринимательская деятельность не может быть признана розничной торговлей для целей применения единого налога на вмененный доход и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке или в соответствии с упрощенной системой налогообложения.

Также необходимо отметить, что в соответствии с положением статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В развитие данной нормы указанного Федерального закона Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (приказ Минфина России N 119н от 28 декабря 2001 года) определено, что отпуск готовой продукции покупателям (заказчикам) осуществляется в организациях на основании соответствующих первичных документов - накладных типовой формы N М-15 "Накладная на отпуск материалов на сторону". На основании накладных на отпуск готовой продукции и иных аналогичных первичных учетных документов организация выписывает счета-фактуры по установленной форме в двух экземплярах, первый из которых не позднее 10 дней с даты отгрузки продукции (товара) высылается (передается) покупателю, а второй остается у организации-поставщика для отражения в книге продаж и начисления НДС.

Следовательно, если ваша организация осуществляет поставку медикаментов, изделий медицинского назначения, дезинфицирующих средств в детские сады, школы, больницы, поликлиники, интернаты, парикмахерские и т.д., с отгрузкой данного товара по накладным, то вы, соответственно, выписываете счета-фактуры, ведете журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж и т.д.

Учитывая изложенное, считаем, что осуществляемая вашей организацией предпринимательская деятельность по поставке медикаментов, изделий медицинского назначения, дезинфицирующих средств в детские сады, школы, больницы, поликлиники, интернаты, парикмахерские и т.д., с отгрузкой данного товара по накладным и оплатой его безналичным путем, не может рассматриваться в качестве розничной торговли и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке или в соответствии с упрощенной системой налогообложения.

Заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов РФ

А.И. Иванеев