Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 28 июля 2006 г. N 03-11-04/3/363 О режиме налогообложения деятельности аптеки по реализации медикаментов и других товаров лечебным, детским учреждениям

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 28 июля 2006 г. N 03-11-04/3/363

Вопрос: МУФП ЦРА имеет в своем составе филиалы, имеющие торговые залы, и аптечные пункты, не имеющие торговых залов.

МУФП ЦРА в 2005 г. осуществляет следующие виды деятельности:

- розничная торговля лекарственными средствами, изделиями медицинского назначения, очковой оптикой (переведена на режим ЕНВД);

- реализация лекарственных средств больницам, поликлиникам, санаториям, детским учреждениям и т.п. по безналичному расчету, оплата которых производится органами здравоохранения районной администрации (общий режим налогообложения);

- аптечное производство лекарственных средств и реализация их населению за наличный расчет (режим ЕНВД);

- аптечное производство лекарственных средств и реализация их лечебным и детским учреждениям, оплата которых производится органами здравоохранения районной администрации по безналичному расчету (общий режим налогообложения);

- отпуск лекарственных средств населению по бесплатным рецептам, оплата которых производится по безналичному расчету органами здравоохранения районной администрации (общий режим налогообложения);

- изготовление очковой оптики и реализация ее населению за наличный расчет (общий режим налогообложения);

- услуги врача-офтальмолога (общий режим налогообложения).

На предприятии организован раздельный бухгалтерский учет по всем видам деятельности.

В соответствии с Федеральным законом N 101-ФЗ от 21.07.05 г. с 1 января 2006 г. понятие розничной торговли для целей режима ЕНВД приведено в соответствие со ст. 492 ч. II Гражданского кодекса РФ, т.е. отнесение реализации товаров к розничной торговле не зависит от формы оплаты, а только от того, предназначен ли этот товар "для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью".

Но поликлиники, больницы и т.п. в основном не используют приобретаемые у нас медикаменты для предпринимательской деятельности, а если что-то используют, то аптека не может контролировать такую деятельность сторонней организации.

Прошу дать ответ на следующие вопросы:

1. Должны ли мы перевести на режим ЕНВД реализацию медикаментов и других товаров лечебным, детским учреждениям и т.п. с оплатой по безналичному расчету, поскольку их деятельность не связана с предпринимательской?

2. Должны ли мы перевести на режим ЕНВД отпуск медикаментов по бесплатным рецептам населению с оплатой по безналичному расчету, поскольку медикаменты получают конечные потребители?

3. Какие из видов деятельности аптеки, перечисленные в начале письма, должны быть на режиме ЕНВД, а какие на общем режиме налогообложения с 01.01.06 г.?

4. С 01.01.06 г. наша аптека будет работать по договору комиссии с поставщиком медикаментов с начислением комиссионного вознаграждения за проданный товар. Какой режим налогообложения должен использоваться для данного вида деятельности?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо от 9 ноября 2005 г. N 7-2 по вопросам применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и сообщает следующее.

По вопросу N 1. Пунктом 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) определены виды предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, в том числе и розничная торговля.

В соответствии с Федеральным законом от 22 июня 1998 г. N 86-ФЗ "О лекарственных средствах" аптечное учреждение определено как организация, осуществляющая розничную торговлю лекарственными средствами, изготовление и отпуск лекарственных средств. К аптечным учреждениям относятся аптеки, аптеки учреждений здравоохранения, аптечные пункты, аптечные магазины, аптечные киоски.

При этом статьей 346.27 Кодекса с 1 января 2006 года для целей главы 26.3 Кодекса используется следующее понятие розничной торговли - это предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Статьей 493 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что, если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.

Под целями, не связанными с личным использованием (связанными с предпринимательской деятельностью), следует понимать, в том числе, приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.) (пункт 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22 октября 1997 г.).

В случае если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже (параграф 2 главы 30 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Таким образом, реализация лекарственных средств аптеками покупателям (физическим или юридическим лицам) по договорам розничной купли-продажи (в т.ч. за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) относится к розничной торговле и подлежит обложению единым налогом на вмененный доход.

Реализация аптеками лекарственных средств медицинским учреждениям по договорам поставки облагается налогами в рамках общего режима налогообложения или упрощенной системы налогообложения.

По вопросу N 2. Из представленного письма усматривается, что аптека реализует населению медикаменты по бесплатным рецептам. При этом аптеке оплата за указанные медикаменты поступает по безналичному расчету.

В этой связи отмечаем, что с учетом вышеизложенного, деятельность аптек и аптечных учреждений по реализации населению лекарств с оплатой их стоимости в полной сумме за счет средств федерального бюджета или других бюджетов, должна облагаться в соответствии с общеустановленным режимом или в рамках упрощенной системы налогообложения.

По вопросу N 3. Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, в том числе, в отношении оказания бытовых услуг, их групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг, классифицируемых в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению, и розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли (подпункты 1 и 6 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса).

В соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению, утвержденным Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 28 июня 1993 г. N 163, и приведенными выше разъяснениями на уплату единого налога на вмененный доход может быть переведена (из перечисленных в письме видов предпринимательской деятельности) розничная торговля лекарственными средствами, изделиями медицинского назначения, очковой оптикой (кроме продукции собственного производства).

По вопросу N 4. В соответствии с положениями статьи 990 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

Таким образом, если реализация аптекой лекарственных средств осуществляется на основе договора комиссии и при этом аптека выступает в качестве комиссионера и реализует указанные лекарственные средства от своего имени и на принадлежащей ей площади, то, соответственно, такая деятельность может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход.

Заместитель директора Департамента

А.И. Иванеев