Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 21 июня 2007 г. N 03-07-10/10 О порядке применения НДС при проведении капитального строительства подрядным способом

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 21 июня 2007 г. N 03-07-10/10

ГАРАНТ:

См. комментарий к настоящему письму

Вопрос: Руководствуясь пп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ, прошу разъяснить порядок исчисления НДС по следующим операциям.

В течение 2004 г. - 2006 г. наша организация осуществляла функции заказчика по строительству газопровода (имеется лицензия на выполнение функций заказчика-застройщика). Строительство осуществляли исключительно подрядные организации на основании договоров строительного подряда. ОАО производило контроль за строительством, сами строительно-монтажные работы не осуществлялись, то есть организация объединяла в одном лице инвестора, заказчику и застройщика, без выполнения функций подрядчика.

Строящийся объект предназначался для включения его в состав основных средств ОАО, в декабре 2006 года после государственной приемки объекта и получения свидетельства о государственной регистрации прав на недвижимое имущество построенный объект принят к учету в составе основных средств. Амортизация по данному объекту будет приниматься для целей налогообложения прибыли, так как объект непосредственно используется для извлечения дохода (эксплуатация газопровода). Финансирование деятельности ОАО осуществлялось за счет денежных средств, поступающих от акционеров в оплату выпущенных акций, а также за счет заемных средств. Иные источники доходов отсутствуют.

Затраты на содержание ОАО (зарплата, аренда помещений, налоги, общехозяйственные расходы и др.) учитывались на счете 26 "Общехозяйственные расходы" с последующим ежемесячным включением их в расходы на строительство (Дт 08.3 Кт 26). Стоимость строительно - монтажных работ, выполненных подрядными организациями, отражалась на счете 08.3.

В соответствии с условиями заключенного договора подряда частично обеспечение строительства газопровода материалами и оборудованием производится заказчиком ОАО.

НДС, предъявленный поставщиками и подрядчиками, накапливался на счете 19 "НДС по приобретенным ценностям" и до окончания строительства не возмещался.

1. Возникает ли у ОАО в 2004-2006 гг. объект налогообложения по НДС в части выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, оказания услуг заказчика-застройщика для собственных нужд или по иным основаниям?

2. Подлежат ли вычету суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для содержания ОАО в части выполнения функций по контролю за строительством?

3. Подлежат ли вычету суммы НДС по строительно-монтажным работам, выполненным подрядными организациями и приобретенным строительным материалам и оборудованию, и в какой момент?

Ответ: В связи с вашим письмом по вопросам применения налога на добавленную стоимость при проведении капитального строительства подрядным способом Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления признается объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. В случае если строительство объектов осуществляется подрядными организациями без производства строительно-монтажных работ собственными силами налогоплательщиков, то данная норма статьи 146 Кодекса не применяется.

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые принимаются к вычету через амортизационные отчисления при исчислении налога на прибыль организаций, объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость не признается. В связи с этим в случае, если организация является инвестором, заказчиком и застройщиком при осуществлении строительства объекта подрядными организациями без производства строительно-монтажных работ собственными силами, то расходы этой организации на содержание подразделения, осуществляющего контроль за ходом строительства и технический надзор, включаемые в первоначальную стоимость объекта, объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость не признаются.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения этим налогом.

На основании подпункта 1 пункта 2 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для операций по оказанию для собственных нужд услуг, не подлежащих налогообложению, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг).

Учитывая изложенное, в случае, если организация является инвестором, заказчиком и застройщиком при осуществлении строительства объекта подрядными организациями без производства строительно-монтажных работ собственными силами, суммы налога по товарам (работам, услугам), приобретаемым организацией для содержания подразделения, оказывающего услуги для собственных нужд по контролю за ходом строительства и техническому надзору, не признаваемые объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, и, соответственно, не подлежащие налогообложению, вычетам не подлежат и учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг).

Что касается вопроса применения организацией, являющейся инвестором, заказчиком и застройщиком, налоговых вычетов по строительно-монтажным работам, выполненным подрядными организациями, строительным материалам и оборудованию, то в соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 6 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ. При этом на основании пунктов 1 и 5 статьи 172 Кодекса, в редакции, действующей с 1 января 2006 г., указанные суммы налога на добавленную стоимость подлежат вычетам на основании счетов-фактур после принятия на учет товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

По вопросу применения вычетов налога на добавленную стоимость, предъявленного налогоплательщику подрядными организациями до 1 января 2006 г., следует руководствоваться статьей 3 Федерального закона от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах". Поскольку по оборудованию, требующему монтажа, принятому на учет до 1 января 2006 г., данной статьей особый порядок применения налоговых вычетов не установлен, указанные суммы налога подлежат вычетам в порядке, предусмотренном пунктом 5 статьи 172 Кодекса в редакции, действующей до вступления в силу этого Закона.

Согласно Федеральному закону от 28 февраля 2006 г. N 28-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 3 Федерального закона "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон), вступившему в силу с 1 мая 2006 г. (для налогоплательщиков, уплачивающих налог ежеквартально - с 1 июля 2006 г.), суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцами при приобретении оборудования к установке, подлежат вычету в полном объеме после принятия на учет этого оборудования. В соответствии с пунктом 2 статьи 3 Закона указанная норма распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 г.

Таким образом, после вступления в силу Закона суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемые продавцами по оборудованию к установке, приобретаемому для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, подлежат вычету в полном объеме после принятия этого оборудования на учет.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин