Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 17 июля 2008 г. N 03-11-04/3/328 О применении системы налогообложения в виде ЕНВД организациями, осуществляющими предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли лекарственными средствами, а также в сфере оказания услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование торговых мест

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 17 июля 2008 г. N 03-11-04/3/328

ГАРАНТ:

См. комментарий к настоящему письму

Вопрос: ЗАО просит ответить на вопросы, связанные с порядком расчета ЕНВД для объекта розничной торговли (аптечного пункта), который имеется в составе нашего акционерного общества. Кроме того, нас интересует порядок исчисления ЕНВД с 1 января 2008 года по деятельности по оказанию услуг по передаче во временное пользование площадей в нашем производственном здании организациям розничной торговли (киоскам).

Основным видом деятельности ЗАО является оказание медицинских услуг населению. В состав акционерного общества входит основное производственное здание, в котором расположены врачебные кабинеты и лаборатории, и аптека, площадь торгового зала которой не более 150 кв. метров.

1. Деятельность аптеки по реализации фармацевтических препаратов относится к розничной торговле, в связи с чем с указанного вида деятельности ЗАО уплачивает ЕНВД.

а) Можно ли классифицировать ЗАО как "организацию торговли" в смысле, заложенном в ст. 346.26 Налогового кодекса? Является ли аптека, находящаяся на балансе нашего акционерного общества, объектом стационарной торговой сети, входящей в "совокупность торговых предприятий"?

Если ЗАО не относится к организациям торговли, правомерно ли применяется нами система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход от деятельности аптеки? Может быть, нам следует перейти на общую систему налогообложения?

б). В аптеке, находящейся на балансе ЗАО, производится реализация готовых лекарственных форм (фармацевтических препаратов) не только в режиме розничной торговли (за наличный расчет), но и в режиме оптовой торговли (по безналичному расчету).

При этом организации, которые приобретают в аптеке медикаменты по безналичному расчету, используют их исключительно для собственного потребления. В частности, к ним относятся компании, которые занимаются формированием запасов лекарственных средств на судах, приходящих на стоянку в Морской порт Санкт-Петербурга; некоторые организации приобретают по безналичному расчету медицинские товары и лекарства для укомплектования аптечек, находящихся в их производственных цехах.

Правильно ли мы понимаем, что в такой ситуации продажа фармацевтических препаратов по безналичному расчету относится к розничной торговле, осуществляемой через аптеку, в связи с чем эта деятельность также подлежит налогообложению единым налогом на вмененный доход?

2. В здании поликлиники наряду с врачебными кабинетами и лабораториями расположен аптечный пункт, входящий в состав нашего акционерного общества, который реализует медикаменты.

Аптечный пункт, находится на втором этаже здания поликлиники, отдельного входа с улицы не имеет, в связи с чем медикаменты реализуются лишь посетителям поликлиники (пациентам). Аптечный пункт имеет один прилавок, одного продавца (одно торговое место) и один кассовый аппарат.

Помещение аптечного пункта имеет небольшой проход для покупателей, отгороженный от врачебных кабинетов стеклянной перегородкой. Площадь прохода определена нами по фактическим замерам и составляет порядка 22 кв. метров. Площадь торгового места, которое непосредственно отведено для организации торговли медикаментами (прилавок), составляет 5 кв. метров.

У нашей бухгалтерии возникли затруднения при определении физического показателя для целей исчисления единого налога на вмененный доход, установленного ст. 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как правильно определить площадь торгового места аптечного киоска ЗАО? Следует ли принимать в расчет площадь прохода для покупателей? Этот вопрос является весьма важным, так как от правильности определения площади торгового места зависит сумма ЕНВД.

3. Вопрос касается необходимости уплаты ЕНВД от деятельности по передаче в аренду части площади здания поликлиники.

7 кв. метров площади производственного здания ЗАО сданы в аренду двум арендаторам, каждый из которых имеет одно рабочее место (киоск), расположенное на арендованной площади. Арендаторы реализуют через киоски медицинские и сопутствующие товары (в частности, корректирующие очки).

Около 27 кв. метров на первом этаже здания сдано в аренду предприятию общественного питания, которое обслуживает как работников ЗАО, так и пациентов, приходящих в клинику. Зал обслуживания посетителей предприятия общественного питания, в котором расположены столы для приема пищи, отгорожен временной стеклянной перегородкой от вестибюля здания, в котором находятся регистратура и гардероб. В техническом паспорте здания помещение, сданное в аренду предприятию общественного питания, является частью вестибюля.

Кроме того, в помещении аптеки, принадлежащей ЗАО, сдано в аренду 5 кв. метров (один из прилавков), где организация-арендатор организовала торговлю ортопедическими товарами.

В соответствии с заключенными договорами аренды ЗАО получает с арендаторов арендную плату. Ставка арендной платы соответствует ее среднерыночному размеру в Московском районе г. Санкт-Петербурга. С полученных доходов ЗАО уплачивает в бюджет НДС и налог на прибыль в общеустановленном порядке.

Следует ли ЗАО уплачивать ЕНВД от деятельности, связанной с оказанием услуг по передаче в аренду части здания арендаторам под торговые места (два киоска), а также организации общественного питания, которая имеет зал обслуживания посетителей порядка 20 кв. метров, отгороженный от остальной части вестибюля временной перегородкой?

Должны ли мы уплачивать ЕНВД от деятельности, связанной с оказанием услуг по передаче в аренду части площади аптеки под торговое место (прилавок), где арендатором организована торговля ортопедическими товарами?

4. Вопрос касается квалификации производственного здания ЗАО как объекта стационарной торговой сети.

Является ли производственное здание ЗАО, в котором находятся лечебные и диагностические кабинеты и лаборатории, использующиеся исключительно для оказания медицинских услуг населению, "объектом стационарной торговой сети" в том смысле, который заложен в Налоговом кодексе Российской Федерации?

Если здание поликлиники не относится к "объектам стационарной торговой сети", обязано ли ЗАО уплачивать ЕНВД от продажи в розницу медицинских товаров через аптечный киоск, который входит в состав нашего акционерного общества, а также от деятельности, связанной с оказанием услуг по передаче во временное пользование части площади здания поликлиники для организации торговых мест (двух киосков) и организации общественного питания?

Если наше производственное здание не относится к объектам стационарной торговой сети, то вопросы N 2 и N 3, изложенные в настоящем письме, по нашему мнению, решаются однозначно: ЗАО не является плательщиком ЕНВД по указанным в этих вопросах "видам деятельности".

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо от 19 июня 2008 г. N 660 по вопросу применения положений главы 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) и исходя из информации, изложенной в письме, сообщает следующее.

1. Согласно Федеральному закону от 22 июня 1998 года N 86-ФЗ "О лекарственных средствах" аптечное учреждение определено как организация, осуществляющая розничную торговлю лекарственными средствами, изготовление и отпуск лекарственных средств. К аптечным учреждениям относятся аптеки, аптеки учреждений здравоохранения, аптечные пункты, аптечные магазины, аптечные киоски.

При этом в целях применения главы 26.3 Кодекса к розничной торговле относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи независимо от того какой категории покупателей (физические или юридические лица) реализуются эти товары. Определяющим признаком договора розничной купли-продажи, в целях применения единого налога на вмененный доход, является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам: для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, или для использования этих товаров в целях ведения предпринимательской деятельности.

Таким образом, реализация готовых лекарственных средств аптеками и другими аптечными учреждениями покупателям (физическим или юридическим лицам) по договорам розничной купли-продажи, как за наличный расчет, так и за безналичный расчет, а также с использованием платежных карт для целей, не связанных с предпринимательской деятельностью (то есть не для последующей перепродажи и т.п.), относится к розничной торговле и подлежит обложению единым налогом на вмененный доход.

При этом необходимо отметить, что оптовая торговля лекарственными средствами на уплату единого налога на вмененный доход не переводится.

2. Согласно подпункту 7 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности могут переводиться налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

В соответствии со статьей 346.27 Кодекса к стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, относится торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски, торговые автоматы и другие аналогичные объекты.

Пунктом 3 статьи 346.29 Кодекса установлено, что при исчислении единого налога на вмененный доход по указанному виду предпринимательской деятельности применяются физические показатели "торговое место" (если площадь торгового места не превышает 5 кв. м) или "площадь торгового места в квадратных метрах" (если площадь торгового места превышает 5 кв. м).

При этом статьей 346.27 Кодекса уменьшение площади торгового места на площадь проходов для покупателей не предусмотрено.

Также при исчислении единого налога на вмененный доход и определении площади торгового места следует руководствоваться инвентаризационными и (или) правоустанавливающими документами на тот или иной объект торговли, не имеющий торгового зала.

3. В соответствии с подпунктом 13 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса на уплату единого налога на вмененный доход могут переводиться налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере оказания услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, объектов нестационарной торговой сети (прилавков, палаток, ларьков, контейнеров, боксов и других объектов), а также объектов организации общественного питания, не имеющих зала обслуживания посетителей.

Согласно статье 346.27 Кодекса под торговым местом понимается место, используемое для совершения сделок розничной купли-продажи. К торговым местам относятся здания, строения, сооружения (их часть) и (или) земельные участки, используемые для совершения сделок розничной купли-продажи, а также объекты организации розничной торговли и общественного питания, не имеющие торговых залов и залов обслуживания посетителей (палатки, ларьки, киоски, боксы, контейнеры и другие объекты, в том числе расположенные в зданиях, строениях и сооружениях), прилавки, столы, лотки (в том числе расположенные на земельных участках), земельные участки, используемые для размещения объектов организации розничной торговли (общественного питания), не имеющих торговых залов (залов обслуживания посетителей), прилавков, столов, лотков и других объектов.

В связи с этим, предпринимательская деятельность организации, связанная с передачей в аренду части производственного здания под торговые места, может быть переведена на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Что касается деятельности организации по передаче в аренду части площади аптеки под торговое место - прилавок, где арендатором организована торговля ортопедическими товарами, то указанная деятельность не переводится на уплату единого налога на вмененный доход, так аптека относится к объектам стационарной торговой сети, имеющим торговые залы.

Деятельность организации по передаче в аренду части здания для организации объекта общественного питания, имеющего зал обслуживания посетителей, площадью 20 кв. м., учитывая приведенные выше нормы главы 26.3 Кодекса, также не подлежит переводу на уплату единого налога на вмененный доход.

В отношении четвертого вопроса письма необходимо учитывать следующее.

Как указано ранее, согласно статье 346.27 Кодекса к торговым местам относятся здания, строения, сооружения (их часть) и (или) земельные участки, используемые для совершения сделок розничной купли-продажи, а также объекты организации розничной торговли и общественного питания, не имеющие торговых залов и залов обслуживания посетителей (палатки, ларьки, киоски, боксы, контейнеры и другие объекты, в том числе расположенные в зданиях, строениях и сооружениях) и т.д.

Соответственно, в целях применения системы налогообложения единого налога на вмененный доход, производственное здание, в котором организация предоставляет часть площадей в аренду как торговые места, может быть отнесено к объектам розничной торговой сети, не имеющим торговых залов.

Одновременно, при рассмотрении данного вопроса следует руководствоваться инвентаризационными и (или) правоустанавливающими документами на указанное производственное здание.

Кроме того, необходимо отметить, что исходя# статьи 606 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Статьей 607 ГК РФ установлено, что в договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды.

Обращаем внимание, что при отсутствии этих данных в договоре условие об объекте, подлежащем передаче в аренду, считается не согласованным сторонами, а соответствующий договор не считается заключенным.

Также согласно нормам ГК РФ арендодатель обязан предоставить арендатору имущество в состоянии, соответствующем условиям договора аренды и назначению имущества, а арендатор, в свою очередь, обязан пользоваться арендованным имуществом в соответствии с условиями договора аренды, а если такие условия в договоре не определены - в соответствии с назначением имущества.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин