Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 5 августа 2008 г. N 03-04-06-02/89 Об исчислении и уплате ЕСН с вознаграждений и доплат работникам

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 5 августа 2008 г. N 03-04-06-02/89

ГАРАНТ:

См. комментарий к настоящему письму

Вопрос: 1. ОАО производит выплаты членам и секретарю совета директоров, членам ревизионной комиссии на основании Устава Общества. Выплаты производятся как работникам ОАО (при этом не предусмотрены трудовыми договорами), так и лицам, не состоящим в штате предприятия.

Указанные выплаты не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль согласно п. 21 статьи 270 Налогового кодекса РФ и осуществляются за счет прибыли, оставшейся после уплаты налогов.

Согласно п. 3 статьи 236 Налогового кодекса РФ такие выплаты не признаются объектом налогообложения единым социальным налогом, так как не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организации.

Правомерна ли позиция ОАО по исключению сумм вознаграждений из налогооблагаемой базы по ЕСН?

2. Положением об оплате и нормировании труда работников ОАО и Коллективным договором ОАО в целях стимулирования работников за выполнение дополнительных обязанностей по выдаче талонов на бесплатное молоко предусмотрена доплата за каждый выданный талон ежемесячно.

Следует ли облагать единым социальным налогом доплаты за выдачу талонов на молоко?

3. ОАО на основании статьи 271 Трудового кодекса РФ и Положения об оплате и нормировании труда работников ОАО выплачивает работникам в возрасте до восемнадцати лет заработную плату с учетом сокращенной продолжительности работы. За счет собственных средств в Обществе предусмотрена доплата работникам в возрасте до восемнадцати лет до уровня оплаты труда работников соответствующих категорий при полной продолжительности ежедневной работы.

Следует ли облагать единым социальным налогом доплаты работникам в возрасте до восемнадцати лет?

4. Согласно п. 1 ст. 236 НК РФ не признаются объектом налогообложения по ЕСН выплаты, начисленные в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами и лицами без гражданства, по трудовым или гражданско-правовым договорам, заключенным с российской организацией через ее обособленные подразделения, расположенные за пределами территории РФ. Данная норма распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 г.

Что является в данном случае правоотношениями? Правильно ли мы понимаем, что не включать в налогооблагаемую базу по ЕСН данные выплаты работникам представительства ОАО, являющихся гражданами Республики Беларусь, можно было уже начиная с 1 января 2007 г., вне зависимости от даты заключения трудового договора с физическим лицом (до или после 1 января 2007 г.)?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо ОАО от 27.05.2008 N 0558-1646 по вопросам исчисления и уплаты единого социального налога и в соответствии со статьей 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) разъясняет следующее.

1 В соответствии с пунктом 2 статьи 64 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон) по решению общего собрания акционеров членам совета директоров (наблюдательного совета) общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждения и (или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими функций членов совета директоров (наблюдательного совета) общества.

Размеры таких вознаграждений устанавливаются решением общего собрания акционеров.

Согласно статье 85 указанного Закона для осуществления контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества общим собранием акционеров в соответствии с уставом общества избирается ревизионная комиссия общества. По решению общего собрания акционеров членам ревизионной комиссии общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждения и (или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими своих обязанностей. Размеры таких вознаграждений и компенсаций устанавливаются решением общего собрания акционеров.

В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 48 Закона к компетенции общего собрания акционеров относится распределение прибыли, то есть чистой прибыли акционерного общества, остающейся после уплаты налога на прибыль, включая возможность направления части нераспределенной прибыли общества на выплату вознаграждений членам советов директоров.

Вследствие этого акционерное общество не может гарантировать в обязательном порядке выплату вознаграждений членам совета директоров общества и членам ревизионной комиссии.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Кодекса объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков - организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям, адвокатам, нотариусам, занимающимся частной практикой), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Кодекса.

В связи с вышеизложенным, учитывая, что взаимоотношения между членами совета директоров и организацией (обществом) строятся не на основании вышеупомянутых договоров, вознаграждения, выплачиваемые членам совета директоров и членам ревизионной комиссии, на основании положений пункта 1 статьи 236 Кодекса и пункта 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" не являются объектом налогообложения единым социальным налогом и объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование.

Вместе с тем сообщаем, что по данному вопросу существует иная позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенная в Информационном письме от 14 марта 2006 г. N 106.

2. Суммы доплат работникам за выполнение дополнительных обязанностей по выдаче талонов на бесплатное молоко, предусмотренных Положением об оплате и нормировании труда работников ОАО, подлежат обложению единым социальным налогом на основании пункта 1 статьи 236 Кодекса с учетом положения пункта 3 статьи 236 Кодекса, которым предусмотрено, что указанные в пункте 1 данной статьи выплаты и вознаграждения не являются объектом налогообложения единым социальным налогом у налогоплательщиков - организаций, если они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

3. В соответствии со статьей 271 Трудового кодекса Российской Федерации при повременной оплате труда заработная плата работникам в возрасте до восемнадцати лет выплачивается с учетом сокращенной продолжительности работы. Работодатель может за счет собственных средств производить им доплаты до уровня оплаты труда работников соответствующих категорий при полной продолжительности ежедневной работы.

Из письма следует, что вышеназванная доплата работникам в возрасте до восемнадцати лет предусмотрена Положением об оплате и нормировании труда работников ОАО, следовательно, сумма доплаты подлежит обложению единым социальным налогом на основании пункта 1 статьи 236 Кодекса с учетом положения пункта 3 статьи 236 Кодекса.

4. В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Кодекса в редакции Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 216-ФЗ) не признаются объектом налогообложения для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, выплаты, начисленные в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами и лицами без гражданства, в частности, по трудовым договорам, заключенным с российской организацией через ее обособленные подразделения, расположенные за пределами территории Российской Федерации.

Закон N 216-ФЗ вступил в силу с 1 января 2008 года.

При этом, согласно пункту 5 статьи 4 Закона N 216-ФЗ положения пункта 1 статьи 236 Кодекса (в редакции данного Закона) распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года.

Таким образом, только после вступления вышеназванного Закона в силу, то есть в 2008 году, следует сделать перерасчет единого социального налога, который уплачивался в 2007 году с выплат иностранным работникам по трудовым договорам, заключенным с российской организацией через ее обособленные подразделения, расположенные за пределами территории Российской Федерации, независимо от даты заключения таких договоров.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин