Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 29 января 2010 г. N 03-03-06/2/13 Об учете в целях налогообложения прибыли расходов, связанных с приобретением прав на результаты интеллектуальной деятельности

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 29 января 2010 г. N 03-03-06/2/13

Вопрос: 1. Банк заключает с правообладателями договоры на приобретение исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности (программное обеспечение и т.п.), которые согласно положениям п. 3 ст. 257 НК РФ признаются для целей налогового учета нематериальными активами. По указанным договорам права передаются Банку бессрочно или на срок действия авторских прав (в течение всей жизни автора и 70 лет после смерти последнего автора, пережившего соавторов - ст. 1281 Гражданского кодекса РФ). Банк принимает решение о сроке полезного использования, в течение которого использование объекта интеллектуальной собственности целесообразно и экономически эффективно с учетом существующих потребностей применения данного объекта в своей внутренней деятельности. Указанный срок является сроком полезного использования данного нематериального актива для целей начисления Банком амортизации в налоговом учете. В случае, если определить срок полезного использования объекта нематериального актива невозможно, Банк, руководствуясь п. 2 ст. 258 НК РФ, устанавливает норму амортизации в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока деятельности Банка).

Просим подтвердить правомерность вышеизложенной позиции Банка.

2. Банк приобретает по договорам с правообладателями, в том числе лицензионным, неисключительные имущественные права на использование программного обеспечения или иных результатов интеллектуальной деятельности. По указанным договорам права передаются Банку на срок действия авторских прав (в течение всей жизни автора и 70 лет после смерти последнего автора, пережившего соавторов - ст. 1281 Гражданского кодекса РФ). Банк принимает решение о сроке полезного использования, в течение которого использование объекта интеллектуальной собственности целесообразно и экономически эффективно с учетом существующих потребностей применения данного объекта в своей внутренней деятельности. Указанный срок является сроком, в течение которого Банк, руководствуясь абз. 3 п. 1 ст. 272 НК РФ, равномерно признает расходы на приобретение прав на результат интеллектуальной деятельности в целях налога на прибыль. В случае, если определить срок полезного использования объекта интеллектуальной собственности невозможно, Банк, руководствуясь абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ, признает расходы на приобретение неисключительных имущественных прав на него в целях налога на прибыль единовременно в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают. Просим подтвердить правомерность вышеизложенной позиции Банка.

3. Банк приобретает по договору с правообладателем исключительные права на программу для ЭВМ или Интернет-сайт (далее - Программа), которые согласно положениям п. 3 ст. 257 НК РФ, признаются для целей налогового учета нематериальными активами. При этом приобретаемая Программа не может использоваться в деятельности Банка без предварительной адаптации. Банк до ввода Программы в эксплуатацию заключает договоры со сторонними организациями на доработку и адаптацию Программы в соответствии со спецификой деятельности Банка. В рамках данных договоров Банку передаются как исключительные, так и неисключительные имущественные права на результаты работ - созданные программные модули. Разработанные в рамках договоров программные модули являются частью Программы и не могут функционировать самостоятельно, в отрыве от нее. Просим разъяснить порядок учета расходов на Программу в данной ситуации. Может ли Банк учитывать в первоначальной стоимости нематериального актива (Программы) результаты работ по ее доработке и адаптации (программные модули), на которые Банку передаются неисключительные права? Как следует определять срок полезного использования Программы в данной ситуации?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо по вопросу о порядке налогового учета расходов, связанных с приобретением прав на результаты интеллектуальной деятельности, для целей налогообложения прибыли организаций и сообщает следующее.

1. В соответствии с пунктом 3 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в целях налогообложения прибыли организаций нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).

Пунктом 2 статьи 258 Кодекса предусмотрено, что определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока деятельности налогоплательщика).

Учитывая изложенное, исключительные права на программу для ЭВМ, соответствующие критериям, установленным пунктом 3 статьи 257 Кодекса, признаются нематериальным активом.

При этом, в случаях, когда на дату ввода нематериального актива в эксплуатацию определить срок действия исключительных прав исходя из договора или гражданского законодательства Российской Федерации не возможно#, срок полезного использования определяется равным 10 годам.

При этом, следует учитывать, что в соответствии с пунктом 1 статьи 1259 Гражданского кодекса Российской Федерации к объектам авторских прав относятся программы для ЭВМ, которые охраняются как литературные произведения. Пунктом 1 статьи 1281 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что исключительное право на произведение действует в течение всей жизни автора и семидесяти лет, считая с 1 января года, следующего за годом смерти автора.

Учитывая изложенное, в случае, если срок действия исключительных прав на использование программы для ЭВМ не установлен соответствующим договором, для целей налогообложения прибыли срок полезного использования указанного нематериального актива устанавливается равным 10 годам.

2. В соответствии с подпунктом 26 пункта 1 статьи 264 Кодекса в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, учитываются расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам также относятся расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 20 тыс. руб. и обновление программ для ЭВМ и баз данных.

Пунктом 1 статьи 272 Кодекса предусмотрено, что расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Организации, применяющие метод начисления, учитывают расходы на приобретение программы для ЭВМ в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в следующем порядке:

если по условиям договора на приобретение неисключительных прав установлен срок использования программ для ЭВМ, то расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам, учитываются при исчислении налоговой базы равномерно в течение этих периодов;

если из условий договора на приобретение неисключительных прав или требований гражданского законодательства Российской Федерации (статья 1235 Гражданского кодекса Российской Федерации) нельзя определить срок использования программ для ЭВМ, то, по нашему мнению, произведенные расходы распределяются с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов; при этом налогоплательщик в налоговом учете вправе самостоятельно определить период, в течение которого указанные расходы подлежат учету для целей налогообложения прибыли.

3. В соответствии с пунктом 3 статьи 257 Кодекса первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Кодексом.

Учитывая изложенное, расходы, связанные с доработкой и адаптацией программного обеспечения, включая расходы на приобретение исключительных прав на программные модули, которые не могут быть приняты к налоговому учету в качестве самостоятельных объектов нематериальных активов, осуществленные до ввода данного нематериального актива в эксплуатацию, увеличивают его первоначальную стоимость на основании указанного положения пункта 3 статьи 257 Кодекса,

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин