Письмо Федеральной налоговой службы от 12 июля 2011 г. N ЕД-4-3/11248@ "О порядке применения вычетов по НДС"

Федеральная налоговая служба рассмотрела запрос Управления ФНС России по Санкт-Петербургу от 30.12.2010 N 03-10-01/43841@ по вопросу применения вычетов сумм налога на добавленную стоимость и сообщает следующее.

Как следует из запроса, между инвестором и заказчиком-застройщиком заключен инвестиционный договор на строительство объекта, условиями которого поэтапная сдача строительных работ не предусмотрена. Заказчик-застройщик по окончании строительства в 2010 году передает инвестору на баланс законченный объект капитального строительства. При этом заказчик-застройщик выставляет инвестору "сводный" счет-фактуру с включением в него счетов-фактур, полученных заказчиком-застройщиком от проектных и строительных организаций в период с 2004 по 2007 годы.

Учитывая, что в запросе рассматриваются отношения, связанные с инвестиционной деятельностью, осуществляемой в форме капитальных вложений, при рассмотрении вопроса, касающегося обоснованности применения вычетов сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных заказчиком-застройщиком налогоплательщику-инвестору, в том числе на основании счетов-фактур, выставленных заказчику-застройщику проектными и строительными организациями в период с 2004 по 2007 гг., необходимо учитывать следующее.

Согласно положениям Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Закон N 39-ФЗ) заказчики на основании договоров с инвесторами осуществляют реализацию инвестиционных проектов в форме капитальных вложений в основные средства, в частности, в объекты недвижимости, включая разработку и утверждение проектной документации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее-Кодекс) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

На основании абзаца первого пункта 6 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ.

Согласно пункту 5 статьи 172 Кодекса вычеты вышеуказанных сумм налога производятся в порядке, установленном абзацами первым и вторым пункта 1 статьи 172 Кодекса.

Абзацами первым и вторым пункта 1 статьи 172 Кодекса установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов - фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, при наличии соответствующих первичных документов.

Учитывая изложенное, суммы налога, предъявленные заказчиком-застройщиком налогоплательщику-инвестору, принимаются к вычету у налогоплательщика-инвестора на основании счета-фактуры заказчика-застройщика, составленного в адрес налогоплательщика-инвестора, при условии принятия налогоплательщиком - инвестором к учету, в том числе на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", результата инвестиционного проекта, при наличии соответствующих первичных документов и использования объекта для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость.

При этом выставление заказчиком-застройщиком счета-фактуры в адрес налогоплательщика-инвестора производится в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 168 Кодекса, то есть не позднее пяти дней после передачи по соответствующему первичному документу (акту) на баланс налогоплательщика-инвестора результата инвестиционного проекта.

В том случае если согласно инвестиционному договору результатом инвестиционного проекта, включающего необходимую разработку и утверждение проектной документации, является законченный в 3 квартале 2010 года капитальным строительством объект, то выставление счета-фактуры заказчиком-застройщиком в адрес налогоплательщика-инвестора производится не позднее пяти дней с даты передачи завершенного капитальным строительством объекта (то есть результата инвестиционного проекта). Данный счет-фактура составляется на основании всех счетов-фактур, выставленных подрядными, а также проектными организациями в периоде осуществления строительства объекта, в том числе и в 2004-2007 годах.

К указанному счету-фактуре заказчик-застройщик прилагает счета-фактуры, ранее полученные заказчиком-застройщиком от подрядных (проектных) организаций по указанным выше работам, а также копии соответствующих первичных документов.

При этом обращаем ваше внимание на то, что положения Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ в рассматриваемом случае не применяются, так как нормами переходных положений статьи 3 данного закона установлен порядок применения вычетов сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных в период до 1 января 2005 года и с 1 января 2005 года до 1 января 2006 года налогоплательщику-инвестору подрядными организациями по подрядным работам при передаче результатов этих работ в объеме, определенном в договоре, а также заказчиками-застройщиками при передаче результатов инвестиционного проекта.

Что касается истечения трехлетнего срока в отношении счетов-фактур, выставленных подрядными (проектными) организациями в 2004-2007 гг. в адрес заказчика-застройщика, то необходимо иметь в виду следующее.

Как указано выше, у налогоплательщика-инвестора право на вычет суммы налога, предъявленной ему заказчиком-застройщиком, возникает при получении счета-фактуры, выставленного заказчиком-застройщиком в адрес инвестора, по принятому на учет результату инвестиционного проекта, независимо от того, что счет-фактура составляется заказчиком-застройщиком на основании счетов-фактур, выставленных этому заказчику-застройщику подрядными (проектными) организациями в 2004-2007 гг. При этом на основании пункта 2 статьи 173 Кодекса срок, в течение которого налогоплательщик вправе заявить к вычету предъявленные ему суммы налога, составляет три года после окончания соответствующего налогового периода, в котором у налогоплательщика возникло право на вычет налога.

С Минфином России согласовано (письмо от 31.05.2011 N 03-07-15/54).

Советник государственный гражданской службы Российской Федерации 2 класса

Д.В. Егоров