Апелляционное определение СК по административным делам Верховного Суда Удмуртской Республики от 05 сентября 2016 г. по делу N 33а-4093/2016

Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Удмуртской Республики в составе:

председательствующего судьи Полушкина А.В.,

судей: Ахкямова Р.Р., Захарчука О.В.,

при секретаре Токаревой М.В.,

рассмотрела в открытом судебном заседании в "адрес" 5 сентября 2016 года дело по апелляционной жалобе Шкуратова Б. И. на решение Первомайского районного суда "адрес" Республики от ДД.ММ.ГГГГ, которым:

отказано в удовлетворении административного искового заявления Шкуратова Б. И. к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N по Удмуртской Республике о признании незаконным решения N от ДД.ММ.ГГГГ.

Заслушав доклад судьи Верховного Суда Удмуртской Республики Захарчука О.В.; выслушав объяснения представителей Шкуратова Б.И. - Михайлова А.А. и Кузнецова И.М. поддержавших доводы апелляционной жалобы; представителя Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N по Удмуртской Республике - Лагуновой Т.Ю. полагавшей апелляционную жалобу необоснованной, судебная коллегия

УСТАНОВИЛА:

Шкуратов Б.И. обратился в Первомайский районный суд "адрес" Республики с административным иском к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N по Удмуртской Республике (далее Межрайонная ИФНС России N по УР) о признании незаконным решения N от ДД.ММ.ГГГГ.

Требования мотивированы тем, что решением N Межрайонной ИФНС России N по УР от ДД.ММ.ГГГГ он привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, а именно до начислены суммы неуплаченных налогов в размере "данные изъяты", привлечен к ответственности предусмотренной пунктами 1 статей 119, 122, 126 НК РФ в сумме штрафа "данные изъяты", а так же начислены пени в сумме "данные изъяты", так как: он не был зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя в 2012-2013 годах; не представил налоговые декларации по форме 3-НДФЛ за 2012 и 2013 года; не уплатил налог на доходы физических лиц по операциям купли-продажи объектов недвижимости в рамках осуществления предпринимательской деятельности за 2012 и 2013 года в сумме "данные изъяты"; не представил декларации по НДС за 1,2,3,4 квартал 2012 и 2013 годов, а так же декларации по земельному налогу за 2012 и 2013 года; не уплатил земельный налог за 2012 и 2013 года в сумме "данные изъяты"; не уплатил авансовые платежи по земельному налогу за 2012 и 2013 года.

Данное решение налогового органа Шкуратов Б.И. считает незаконным так оно основано на том, что земельный участок с кадастровым номером "данные изъяты" приобретен им с целью извлечения дохода, в результате чего им якобы от фактически осуществляемой предпринимательской деятельности получены в 2012 году "данные изъяты" и "данные изъяты" в 2013 году, а именно от реализации земельных участков образованных из названного земельного участка.

При этом Шкуратов Б.И. указывал, что по некоторым сделкам деньги ему не передавались, а некоторые сделки являлись мнимыми так как стоимость земельных участков была определена ниже рыночной цены, что так же свидетельствует о том, что он не занимался предпринимательской деятельностью.

Считает незаконным вывод налогового органа о том, что земельными участками владел менее трех лет, так как данный срок подлежит исчислению с 2008 года, то есть с момента возникновения права собственности на названный земельный участок. Поэтому его доходы от продажи земельных участков подлежат освобождению в соответствии со ст. 217 НК РФ.

Поданная им жалоба на названное решение в порядке подчиненности оставлена без удовлетворения, так как вышестоящий налоговый орган согласился с выводами об осуществлении им предпринимательской деятельности, в то время как правоохранительные органы отказали в возбуждении уголовного дела за незаконное предпринимательство.

Так же ссылался на то, что налоговым органом нарушена процедура рассмотрения материалов проверки и вынесения решения.

Шкуратов Б.И. просил суд признать незаконным решение N от ДД.ММ.ГГГГ Межрайонной ИФНС России N по УР.

Суд постановилвышеуказанное решение.

В апелляционной жалобе Шкуратов Б.И. просит решение суда отменить и удовлетворить заявленное требование. В качестве основания для отмены решения указывает на: неправильное распределение бремени доказывания; неправильное определение обстоятельств, имеющих значение для дела; недоказанность установленных судом первой инстанции обстоятельств, имеющих значение для административного дела; несоответствие выводов суда первой инстанции, изложенных в решении суда, обстоятельствам административного дела; неправильное применение норм материального права или норм процессуального права, при этом повторяя доводы, изложенные в административном иске. Настаивая на том, что не осуществлял предпринимательскую деятельность и не имел цель извлечение прибыли. Считает, что данное обстоятельство могло быть подтверждено привлечением его к административной или уголовной ответственности за незаконное предпринимательство. Считает, вывод суда об обязанности представить декларации по НДС необоснованным.

Возражения на апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N по УР сводятся к тому, что апелляционная жалоба является необоснованной, а решение суда является законным и обоснованным.

Исследовав материалы дела, судебная коллегия приходит к следующему.

Судебная коллегия рассматривает административное дело в полном объеме, так как суд апелляционной инстанции рассматривает административное дело в полном объеме и не связан основаниями и доводами, изложенными в апелляционных жалобе, представлении и возражениях относительно жалобы, представления (ст. 308 КАС РФ).

Согласно ст. 142 НК РФ, (исковые заявления) на акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц, поданные в суд, рассматриваются и разрешаются в порядке, установленном гражданским процессуальным, арбитражным процессуальным законодательством, законодательством об административном судопроизводстве и иными федеральными законами.

В силу положений ч.1 ст. 218 КАС РФ гражданин, организация, иные лица могут обратиться в суд с требованиями об оспаривании решений, действий (бездействия) органа государственной власти, органа местного самоуправления, иного органа, организации, наделенных отдельными государственными или иными публичными полномочиями, должностного лица, государственного или муниципального служащего, если полагают, что нарушены или оспорены их права, свободы и законные интересы, созданы препятствия к осуществлению их прав, свобод и реализации законных интересов или на них незаконно возложены какие-либо обязанности.

При рассмотрении данной категории дел суд проверяет законность решения, действия (бездействия) в части, которая оспаривается, и в отношении лица, которое является административным истцом. При проверке законности решения, действия (бездействия) суд не связан основаниями и доводами, содержащимися в административном исковом заявлении (часть 8 ст. 226 КАС РФ), однако не может по своему усмотрению изменять предмет заявленных требований и оценивать законность того решения, действия или бездействия которое не оспаривается.

Согласно п.1 ч.2 ст. 227 КАС РФ, суд удовлетворяет полностью или в части заявленные требований о признании оспариваемых решения, действия (бездействия) незаконными, если признает их не соответствующими нормативным правовым актам и нарушающими права, свободы и законные интересы административного истца.

Исходя из названных положений следует, что суд удовлетворяет заявленные требования при одновременном наличии двух условий: оспариваемое решение или действие (бездействие) принято либо совершено в нарушение требований закона, а также нарушает права и охраняемые законом интересы заявителя. В ином случае суд отказывает в удовлетворении заявления.

Материалами дела подтверждается, что на основании решения заместителя начальника Межрайонной ИФНС России N по УР от ДД.ММ.ГГГГ N проведена выездная налоговая проверка Шкуратова Б.И. по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты по всем налогам и сборам за период с ДД.ММ.ГГГГ по ДД.ММ.ГГГГ.

Проверка проведена сплошным методом проверки. В ходе проверки проведены следующие мероприятия налогового контроля: выставлено уведомление о необходимости обеспечения ознакомления с документами; направлено требования о предоставлении документов в том числе и у других лиц касающиеся деятельности Шкуратова Б.И.; направлены поручения об истребовании документов у других лиц; направлены поручения о допросе свидетелей; направлены повестки о вызове на допрос свидетелей; проведены допросы свидетелей; направлены запросы в банки о предоставлении выписок на счетам; направлены запросы ор предоставлении документов и информации; использованы документы полученные в ходе проведения мероприятий налогового контроля.

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки N от ДД.ММ.ГГГГ, и принято решение N от ДД.ММ.ГГГГ о привлечении Шкуратова Б.И. к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым:

доначислена сумма неуплаченных налогов в размере "данные изъяты", из которых "данные изъяты" налога на доходы физических лиц за 2012 год, "данные изъяты" налога на доходы физических лиц за 2013 год, "данные изъяты" земельного налога за 2012 год, "данные изъяты" земельного налога за 2013 год;

кроме того Шкуратов Б.И. привлечен к налоговой ответственности предусмотренной:

п.1 ст. 119 Налогового Кодекса РФ: за непредставление в налоговый орган в установленный срок деклараций по НДФЛ за 2012, 2013 года в виде штрафа в размере "данные изъяты"; деклараций по НДС за 1,2,3 и 4 кварталы 2012 и 2013 годов в виде штрафа в размере "данные изъяты"; деклараций по земельному налогу за 2012 и 2013 года в виде штрафа в размере "данные изъяты";

п. 1 ст. 122 Налогового Кодекса РФ за неуплату либо неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за 2012 и 2013 года в виде штрафа в размере "данные изъяты"; по земельному налогу за 2012 и 2013 года в виде штрафа в размере "данные изъяты";

п.1 ст. 126 Налогового Кодекса РФ за непредставление в налоговый орган в установленный срок документов, необходимых для осуществления контроля за правильностью исчисления и перечисления налогов в виде штрафа в размере "данные изъяты";

начислены пени за каждый день просрочки исполнения обязанности по уплате налога на ДД.ММ.ГГГГ, в соответствии с п. 4 ст. 75 НК РФ по налогу на доходы физических лиц в размере "данные изъяты" по земельному налогу в размере "данные изъяты".

Основанием для этого послужило то, что Шкуратов Б.И. в 2008 году приобрел в собственность земельный участок с кадастровым номером "данные изъяты" площадью "данные изъяты"м. отнесенный к категории - земли сельскохозяйственного назначения, для ведения сельскохозяйственного производства. В последующем вид разрешенного использования был изменен на "индивидуальное жилищное строительство и ведение личного подсобного хозяйства", а сам земельный участок в 2012 и 2013 годах был раздел на "данные изъяты" участка. В дальнейшем в 2012 и 2013 года Шкуратовым Б.И. реализовано из названных "данные изъяты" доли земельного участка, что было расценено налоговым органом как осуществление предпринимательской деятельности без государственной регистрации.

Не согласившись с названным решением Межрайонной ИФНС России N по УР, Шкуратов Б.И. обратился с жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике, по результатам рассмотрения которой принято решение от ДД.ММ.ГГГГ N@ об отказе в удовлетворении жалобы.

В Первомайский районный суд "адрес" Республики с административным иском об оспаривании названного решения Шкуратов Б.И. обратился ДД.ММ.ГГГГ.

В соответствии с п. 1 ст. 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом и соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.

Пунктом 3 этой же статьи предусмотрено, что в случае обжалования в судебном порядке актов налоговых органов ненормативного характера, действий или бездействия их должностных лиц срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу стало известно о принятом вышестоящим налоговым органом решении по соответствующей жалобе.

В соответствии с ч. 1 ст. 219 КАС РФ административное исковое заявление может быть подано в суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину стало известно о нарушении прав, свобод и законных интересов.

Таким образом, предусмотренный трехмесячный срок на обращение в суд по оспариванию решения N от ДД.ММ.ГГГГ Межрайонной ИФНС России N по УР Шкуратовым Б.И. не пропущен.

В соответствии с п. 1 ст. 207 НК РФ, налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ.

Пунктом 17.1 статьи 217 НК РФ (в редакции действовавшей до ДД.ММ.ГГГГ) предусмотрено, что не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за соответствующий налоговый период от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более.

Судом первой инстанции как и налоговым органом установлено, что Шкуратов Б.И. приобрел в 2008 году в собственность земельный участок, общей площадью "данные изъяты", кадастровый N, категории: земли сельскохозяйственного назначения, для ведения сельскохозяйственного производства, кадастровой стоимостью "данные изъяты". Основанием возникновения права собственности являются договор купли-продажи N от ДД.ММ.ГГГГ (на 9/10 доли участка) и договора дарения N от ДД.ММ.ГГГГ ( на 1/10 доли участка).

Право собственности на названный земельный участок зарегистрировано в установленном законом порядке.

На основании постановления Правительства УР от ДД.ММ.ГГГГ N названный земельный участок был включен в границу населенного пункта "адрес" УР с изменением вида разрешенного использования участка на "индивидуальное жилищное строительство и ведение личного подсобного хозяйства".

В 2012 и 2013 году земельный участок с кадастровым номером "данные изъяты" был разделен на "данные изъяты" самостоятельных земельных участка с регистрацией права собственности на вновь образованные земельные участки.

Шкуратовым Б.И. были проданы в 2012 и 2013 года из названных "данные изъяты" земельный участок и "данные изъяты" доли земельного участка, при этом в 2012 году реализовано 44 земельных участка на сумма "данные изъяты", а в 2013 году 17 земельных участок и 1/40 доли на общую сумму "данные изъяты", итого на общую сумму "данные изъяты".

Судом первой инстанции и налоговым органом сделан вывод, что доход полученный от продажи земельных участков подлежит освобождению в соответствии с п. 17.1 ст.217 НК РФ в том случае когда данное имущество не использовалось в предпринимательской деятельности, и в этом случае тогда будет иметь значение факт владения данным имуществом более трех лет, а так как Шкуратов Б.И. фактически осуществлял предпринимательскую деятельность, то он не имеет право на освобождение данных доходов от налогообложения.

Данный вывод сделан на анализе положений ст. 11 НК РФ, ст. 2 и 23 ГК РФ и обстоятельств установленных в ходе выездной налоговой проверки.

В п. 2 ст. 11 НК РФ указано, что индивидуальные предприниматели - это физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. Физические лица, осуществляющие такую деятельность, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства РФ, при исполнении обязанностей, возложенных на них НК РФ, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

В силу п. 1 ст. 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Вместе с тем, в силу п. 1 ст. 23 ГК РФ гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.

Гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без регистрации, не вправе ссылаться в отношении заключённых им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем. Суд может применить к таким сделкам правила ГК РФ об обязательствах, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности (п. 4 ст. 23 ГК РФ).

К обстоятельствам свидетельствующим об осуществлении фактической предпринимательской деятельности налоговым органом и судом первой инстанции были отнесены : межевание приобретенного земельного участка, а также изменение категории земельного участка с земель сельскохозяйственного назначения на земли населенных пунктов, предназначенных для индивидуального жилищного строительства; не использование приобретенного земельного участка в личных, семейных целях; приобретение земельного участка с целью последующего извлечения дохода от его реализации; продажа земельных участков осуществлялась в нескольких налоговых периодах и осуществляется в настоящее время; деятельность по реализации земельных участков имеет систематический характер.

В силу ст. 84 КАС РФ суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в административном деле доказательств. Никакие доказательства не имеют для суда заранее установленной силы. Суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимосвязь доказательств в их совокупности. Результаты оценки доказательств суд обязан отразить в своем решении, в котором приводятся мотивы, по которым одни доказательства приняты в качестве средств обоснования выводов суда, другие доказательства отвергнуты судом, а также основания, по которым одним доказательствам отдано предпочтение перед другими.

Вопреки доводам апелляционной жалобы положения ст. 84 КАС судом первой инстанции соблюдены, оснований для переоценки доказательств имеющихся в деле судебной коллегией не установлено.

Доводы апелляционной жалобы в данной части судебной коллегией отклоняются.

В силу положений п. 2 ст. 11 НК РФ Шкуратов Б.И. не вправе ссылаться на то, что он не является индивидуальным предпринимателем при исполнении обязанностей, возложенных на него НК РФ.

Доход полученный Шкуратовым Ю.И. в 2012 году - "данные изъяты", в 2013 году - "данные изъяты" (итого за два года "данные изъяты") подлежит налогообложению по ставке 13 процентов, что предусмотрено ст. 224 НК РФ.

Судом первой инстанции в строгом соответствии с нормами материального и процессуального права сделан вывод, что с суммы дохода "данные изъяты" полученного от реализации названных земельных участков в 2012 и 2013 года подлежит уплате налог на доходы физических лиц в сумме "данные изъяты".

Установив, что Шкуратов Б.И. являясь плательщиком налога на доходы физических лиц, не исчислил и не уплатил в установленный законодательством срок данный налог, а равно не представил налоговые декларации по данному налогу за 2012 и 2013 года, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что он обоснованно привлечен к ответственности по п. 1 ст. 122, п. 1 ст. 119 НК РФ.

Судебная коллегия соглашается с данным выводом суда первой инстанции, как соответствующим закону и обстоятельствам дела, которым дана надлежащая оценка.

Кроме того судебная коллегия находит вывод суда первой инстанции о законности привлечения к ответственности Шкуратова Б.И. предусмотренной ст. 119 НК РФ за не предоставление 8 деклараций ( за 1,2,3,4 кварталы 2012 и 2013 годов) по налогу на добавленную стоимость обоснованным. Данный вывод основан на правильном применении норм материального права, так как обстоятельств освобождающих Шкуратова Б.И. от предоставления названных деклараций даже если операции не признаются объектом налогообложения при реализации земельных участков материалы дела не содержат. Фак отсутствия регистрации в качестве индивидуального предпринимателя не свидетельствует о том, что Шкуратов Б.И. не является субъектом отношений связанным по уплате налога на добавленную стоимость. При этом следует еще раз отметить, что в силу п. 2 ст. 11 НК РФ Шкуратов Б.И. не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

В проверяемый период Шкуратову Б.И. следовало уплатить земельный налог по ставке 1,5 процента, а не 0,3 процента как им было сделано, так как земельный участок с кадастровым номером "данные изъяты" был приобретен с целью последующей реализации и получения дохода, без использования по назначению, либо для личного подсобного хозяйства и индивидуального жилищного строительства.

Поэтому оснований для применения п.1 ст. 394 НК РФ и Положений о земельном налоге на 2012 и 2013а год утвержденных решением Совета депутатов МО "Ягульское" в части определения ставки налога равной 0,3 процента не имелось, так как ставка подлежала определению с учетом установленных обстоятельств дела как для прочих земельных участков то есть 1,5 процента.

Таким образом, земельный налог за 2012 год подлежал уплате в сумме "данные изъяты", а в "данные изъяты", с учетом произведенных расчетов с бюджетом Шкуратовым Б.И. с последнего подлежит взысканию названный налог в сумме "данные изъяты", где "данные изъяты" это земельный налог за 2012 год и "данные изъяты" за 2013 год.

Судебная коллегия не находит оснований не согласится с выводами суда первой инстанции об обоснованности привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122, п. 1 ст. 119 НК РФ Шкуратова Б.И. в связи с неправильным исчислением земельного налога и не предоставления налоговых деклараций.

В связи с несвоевременным предоставлением Шкуратовым Б.И. 52 документов касающихся приобретения земельного участка, реализации земельных участков в 2012 и 2013 годах он подлежит привлечению к ответственности в соответствии с п.1 ст. 126 НК РФ.

Обосновано на основании ст. 75 НК РФ на сумму недоимки начислены пени.

При таких обстоятельствах, судебная коллегия не усматривает оснований для отмены решения суда по доводам апелляционной жалобы поскольку они не опровергают выводов суда.

Доводы заявителя, изложенные в апелляционной жалобе были предметом рассмотрения суда первой инстанции, им дана надлежащая правовая оценка, аргументированно изложенная в обжалуемом судебном акте, не согласиться с которой у судебной коллегии оснований не имеется.

Апелляционная жалоба не содержит обстоятельств и доводов, нуждающихся в дополнительной проверке.

При рассмотрении дела судом не допущено нарушения или неправильного применения норм материального или процессуального права, повлекших вынесение незаконного решения, а поэтому оснований к отмене решения суда не имеется.

Оснований предусмотренных ст. 310 КАС РФ влекущих изменение или отмену решения суда судебной коллегией не установлено.

На основании изложенного, руководствуясь ст. 309 КАС РФ, судебная коллегия

ОПРЕДЕЛИЛА:

решение Первомайского районного суда "адрес" Республики от ДД.ММ.ГГГГ оставить без изменений, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Председательствующий судья А.В. Полушкин

судьи: Р.Р. Ахкямов

О.В. Захарчук