Апелляционное определение СК по административным делам Нижегородского областного суда от 29 сентября 2017 г. по делу N 33а-11169/2017

Судебная коллегия по административным делам Нижегородского областного суда в составе:

председательствующего судьи Бушминой А.Е.

судей: Есыревой Е.В. и Ворониной Т.А.

при секретаре судебного заседания - Колясовой К.А., Шибаловой А.В.

рассмотрела в открытом судебном заседании административное дело по апелляционной жалобе Межрайонной ИФНС России N6 по Нижегородской области на решение Кстовского городского суда Нижегородской области от 08.02.2017 года по административному делу по административному иску Шляминой ФИО14 к Межрайонной ИФНС N6 по Нижегородской области, УФНС России по Нижегородской области о признании незаконными и отмене решений налоговых органов.

Заслушав доклад судьи Нижегородского областного суда Ворониной Т.А., судебная коллегия по административным делам Нижегородского областного суда,

установила:

Шлямина Т.В. обратилась с вышеуказанным административным иском в суд, ссылаясь на то, что решением Межрайонной ИФНС России N6 по Нижегородской области от 11.07.2016 года N она привлечена к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением административному истцу предложено уплатить в бюджет общую сумму в размере "данные изъяты" рублей, включая недоимку по НДФЛ в размере "данные изъяты" рублей, пени за несвоевременную уплату НДФЛ в размере "данные изъяты" рубля, штрафные санкции по п. 1 ст. 119 и п. 1 ст. 122 Налогового кодекса в размере "данные изъяты" рублей.

Решением Управления ФНС по Нижегородской области от 07.09.2016г. N @ принятое по апелляционной жалобе Шляминой Т.В. решение Межрайонной ИФНС России N 6 по Нижегородской области от 11.07.2016г. N оставлено без изменения.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о занижении Шляминой Т.В. налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за 2014 год - дохода, полученного при увеличении номинальной стоимости долей участников Общества за счет нераспределенной прибыли ООО "ЭТС-Проект" за 2013г. По мнению налогового органа, административный истец получила в 2014 году доход в виде увеличения номинальной стоимости доли в уставном капитале Общества в размере "данные изъяты" рублей.

Административный истец считает состоявшиеся решения не соответствующими требованиям законодательства.

С 2012 г. Шлямина Т.В. является участником ООО "ЭТС-Проект", по данным бухгалтерской отчетности Общества по итогам 2013 г. размер нераспределенной прибыли Общества составил "данные изъяты" рублей, в связи с чем, в 2014 году общим собранием участников Общества принято решение о направлении части нераспределенной прибыли в размере "данные изъяты" рублей на увеличение уставного капитала (с "данные изъяты" рублей до "данные изъяты" рублей), следовательно номинальная стоимость всех участников Общества увеличилась пропорционально, при этом соотношение долей участников в уставном капитале не изменилось. Никаких выплат в пользу административного истца в связи с увеличением уставного капитала Общества не производилось. В 2014 году Общество за счет нераспределенной прибыли также выплатило дивиденды в размере "данные изъяты" рублей, за которые административным истцом был уплачен НДФЛ, исчисленный на тот период по ставке 9%, то есть Шлямина Т.В. действовала как добросовестный налогоплательщик. Поскольку уставный капитал - это имущество общества, а прибыль, за счет которой он был увеличен, также является собственностью общества, сумма разницы между первоначальным и увеличенным размером уставного капитала общества и номинальной стоимостью доли физических лиц не может быть квалифицирована как доход участника общества. Шлямина Т.В. считает, что сумма, на которую увеличился уставный капитал общества, не является её доходом.

В апелляционной жалобе Межрайонная ИФНС России N6 по Нижегородской области просит об отмене решения суда первой инстанции, как незаконное и необоснованное, постановленное с нарушением норм материального и процессуального права. Считают, что разница между первоначальной и новой номинальной стоимостью долей участников, образовавшаяся в связи с увеличением уставного капитала общества за счет нераспределенной прибыли, является объектом налогообложения для целей исчисления НДФЛ.

Представитель Межрайонной ИФНС России N6 по Нижегородской области - Макарова Н.М. в судебном заседании суда апелляционной инстанции доводы апелляционной жалобы поддержала и просила отменить решение Кстовского городского суда Нижегородской области от 08 февраля 2017 года.

Представитель Шляминой Т.В. - Кудрявцев П.О. просил оставить решение суда первой инстанции без изменения, ссылаясь на несостоятельность доводов апелляционной жалобы, представил письменные возражения. Кроме этого пояснил, что 02.08.2017 года Шлямина Т.В. продала принадлежащую ей долю в уставном капитале ООО "ЭТС-Проект" и с учетом данного обстоятельства, реализация оспариваемого административным истцом решения налогового органа приведет к двойному налогообложению суммы увеличения номинальной стоимости доли: один раз как доход за 2014 год, а второй как доход за 2017 год, что недопустимо налоговым законодательством.

Представитель ООО "ЭТС-Проект" - Стяжкова С.В. просила оставить решение суда первой инстанции без изменения.

В судебное заседание суда апелляционной инстанции административный истец Шлямина Т.В., представитель УФНС России по Нижегородской области не явились, о дне, времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом.

Учитывая требования ст. 150 КАС РФ, положения ст.14 Международного пакта о гражданских и политических правах, гарантирующие равенство всех перед судом, в соответствии с которыми неявка лица в суд есть его волеизъявление, свидетельствующее об отказе от реализации своего права на непосредственное участие в разбирательстве, а потому не является преградой для рассмотрения дела, судебная коллегия считает возможным рассмотреть дело в отсутствие не явившихся лиц.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, заслушав лиц участвующих в деле, оценив имеющиеся в деле доказательства, судебная коллегия по административным делам не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции.

Статьей 31 Налогового Кодекса РФ налоговым органам предоставлено право проводить налоговые проверки в порядке, установленном настоящим Кодексом.

В силу ст.87 НК РФ налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов: камеральные налоговые проверки; выездные налоговые проверки. Целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Исходя из содержания п.1 ст.227 КАС решение, действия (бездействие) могут быть признаны незаконными при наличии одновременно двух условий: несоответствия решения, действий (бездействия) закону и нарушения таким решением, действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя.

Как установлено судом первой инстанции, Шлямина Т.В. являлась участником Общества с ограниченной ответственностью "ЭТС-Проект".

По данным бухгалтерской отчетности Общества по итогам 2013 года размер нераспределенной прибыли Общества составил "данные изъяты" рублей.

18.07.2014 г. общим собранием участников Общества, принято решение об увеличении уставного капитала ООО "ЭТС-Проект" за счет нераспределенной прибыли Общества за 2013 г. с "данные изъяты" рублей до "данные изъяты" рублей. До увеличения уставного капитала уставного капитала номинальная стоимость доли Шляминой Т.В. в уставном капитале Общества составляла "данные изъяты" рублей, размер доли в уставном капитале составлял 24,5% или 49/200. После увеличения уставного капитала номинальная стоимость доли Шляминой Т.В. составила "данные изъяты" рублей, а размер доли в уставном капитале остался прежним. Указанные изменения были внесены в учредительные документы и документы бухгалтерского учета, что не оспаривалось сторонами по делу.

Разница между первоначальной и увеличенной номинальной стоимостью доли Шляминой Т.В. в уставном капитале Общества составила "данные изъяты" руб., указанная сумма была отражена в представленной ООО "ЭТС-Проект" в налоговый орган справке о доходах Шляминой Т.В. за 2014 год как иные доходы. В налоговой декларации, поданной административным истцом в Межрайонную ИФНС России N6 по Нижегородской области указанный доход не отражен. В 2017 года налоговым агентом - ООО "ЭТС-Проект" в налоговый орган были представлены уточненные данные, согласно которым ранее указанная в справке сумма в размере "данные изъяты" руб. была исключена из дохода административного истца.

В 2014 "адрес" за счет оставшейся прибыли выплатило участникам ООО "ЭТС-Проект" дивиденды, в том числе Шляминой Т.В. в размере "данные изъяты" рублей, доход в указанном размере отражен в налоговой декларации, представленной административным истцом в Межрайонную ИФНС России N6 по Нижегородской области, за него Шляминой Т.В. уплачен налог на доходы физических лиц в размере "данные изъяты" рублей.

В период с 09.12.2015 года по 03.03.2016 года Межрайонной ИФНС России N6 по Нижегородской области была проведена камеральная проверка представленной Шляминой Т.В. налоговой декларации по форме 3-НДФЛ.

Решением Межрайонной ИФНС России N6 по Нижегородской области от 11.07.2016 г. NN принято решение о привлечении Шляминой Т.В. к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением административному истцу было предложено уплатить в бюджет общую сумму в размере "данные изъяты" рублей, включая недоимку по НДФЛ в размере "данные изъяты" рублей, пени за несвоевременную уплату НДФЛ в размере "данные изъяты" рубля, штрафные санкции по п. 1 ст. 119 и п. 1 ст. 122 Налогового кодекса в размере "данные изъяты" рублей.

Решение обжаловано Шляминой Т.В. в Управление ФНС по Нижегородской области в порядке, установленном ст. 140 Налогового кодекса. По итогам рассмотрения жалобы 07.09.2016 г. вынесено решение УФНС по Нижегородской области N @ об оставлении без удовлетворения апелляционной жалобы.

Основанием для привлечения административного истца к налоговой ответственности послужил вывод налогового органа о том, что Шляминой Т.В. занижена налогооблагаемая база по НДФЛ за 2014 год на "данные изъяты" руб., т.е. в размере разницы между первоначальной и увеличенной номинальной стоимостью доли Шляминой Т.В. в уставном капитале ООО "ЭТС-Проект", участником которого она являлась. По мнению налогового органа, увеличение номинальной стоимости доли участника в уставном капитале общества является доходом этого физического лица, поэтому административный истец должна была удержать и перечислить в бюджет НДФЛ с суммы, на которую увеличена номинальная стоимость доли в уставном капитале общества.

Из представленных суду апелляционной инстанции новых доказательств следует, что Шлямина Т.В. 02.08.2017 года реализовала принадлежащую ей долю в уставном капитале ООО "ЭТС-Проект" за "данные изъяты" рублей Еремину О.И. Указанные изменения были внесены в ЕГРЮЛ, о чем свидетельствует соответствующая выписка по состоянию на 08.09.2017 года.

Разрешая настоящий спор и удовлетворяя требования административного истца о признании незаконными решений налоговых органов, суд первой инстанции исходил из того, что увеличение уставного капитала ООО "ЭТС-Проект" не повлекло изменения размера доли участников общества, а сумма разницы между первоначальным и увеличенным размером уставного капитала общества и номинальной стоимостью долей его участников не может быть квалифицирована как доход физического лица.

Суд пришел к выводу о том, что в рассматриваемом случае отсутствует объект налогообложения НДФЛ до реализации доли Шляминой Т.В. в уставном капитале общества, номинальная стоимость которой увеличилась из-за увеличения уставного капитала за счет имущества общества.

С указанными выводами судебная коллегия соглашается, поскольку они соответствуют обстоятельствам дела и закону.

Согласно ст.41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль (доход) организаций", "Налог на доходы от капитала" Налогового кодекса.

Статьей 210 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, включая те, право на распоряжение которыми, у него возникло. Если из дохода налогоплательщика по его распоряжению производятся какие-либо удержания, такие удержания не уменьшают налоговую базу.

В пункте 1 статьи 211 НК РФ указано, при получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 настоящего Кодекса.

В силу ч.1 ст.66 ГК РФ хозяйственными товариществами и обществами признаются коммерческие организации с разделенным на доли (вклады) учредителей (участников) уставным (складочным) капиталом. Имущество, созданное за счет вкладов учредителей (участников), а также произведенное и приобретенное хозяйственным товариществом или обществом в процессе его деятельности, принадлежит на праве собственности хозяйственному товариществу или обществу.

Согласно ст.87 ГК РФ, п.1 ст.2 Федерального закона от 08.02.1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" обществом с ограниченной ответственностью признается учрежденное одним или несколькими лицами хозяйственное общество, уставный капитал которого разделен на доли определенных учредительными документами размеров, участники общества не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости внесенных ими вкладов.

Пунктом 2 ст.2 Федерального закона от 08.02.1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" установлено, что общество имеет в собственности обособленное имущество, учитываемое на его самостоятельном балансе, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

Таким образом, из вышеуказанных норм следует, что имущество общества обособлено от имущества его учредителей (участников).

В соответствии со ст.18 Федерального закона от 08.02.1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" участники общества вправе принять решение об увеличении уставного капитала за счет имущества общества по решению общего собрания участников общества, принятому большинством не менее двух третей голосов от общего числа голосов участников общества, если необходимость большего числа голосов для принятия такого решения не предусмотрена уставом общества.

Решение об увеличении уставного капитала общества за счет имущества может быть принято только на основании данных бухгалтерской отчетности общества за год, предшествующий году, в течение которого принято такое решение.

Однако при этом прибыль не поступает участникам, а остается обособленным имуществом общества. У участников увеличивается лишь номинальная стоимость их долей.

Пункт 2 статьи 14 Федерального закона от 08.02.1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" определяет понятие номинальной и действительной стоимости доли участника общества. Под номинальной стоимостью доли понимается часть уставного капитала общества, пропорциональная размеру доли участника, под действительной стоимостью доли - часть стоимости чистых активов общества, пропорциональная доле участника. Эта норма устанавливает гарантии для участников общества с целью сохранения размера имеющихся у них долей: вклады в уставный капитал общества увеличивают номинальную стоимость долей его участников (п.1 ст19 Закона), тогда как вклады в имущество общества увеличивают действительную стоимость долей участников, не влияя на размер и номинал их долей в уставном капитале (п.4 ст.27).

Таким образом, понятие "номинальная стоимость доли" является условной категорией, а не физической оценкой стоимости доли участника общества, размер которой определяется в соответствии с п.2 ст. 14 Федерального закона от 08.02.1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".

При увеличении уставного капитала общества за счет нераспределенной прибыли размер долей участников и соответственно объем их прав, предусмотренный ст.23, 26, 28 Федерального закона от 08.02.1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", не изменяются, т.е. экономическая выгода у участника отсутствует, прибыль не поступает участнику общества, а остается в его распоряжении.

Согласно Федерального закона от 08.02.1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" доля удостоверяет следующие права ее участника: право на получение чистой прибыли пропорционально доле (ст.28 Закона), право на получение действительной стоимости доли (в денежной или натуральной форме) в случае выхода или исключения участника (п.4 ст.23 и ст.26 Закона), право на часть имущества общества после его ликвидации (абз.7 п.1 ст.8 Закона), доля удостоверяет права на участие в управлении обществом, на получение информации о его деятельности и иные полномочия.

Таким образом, только при реализации какого-либо из приведенных прав владелец доли получает доход, то есть появляется действительная экономическая выгода. Других случаев, когда права на имущество общества переходят к его участнику, законодательством не предусмотрено.

Данный вывод согласуется с положениями ст.223 НК РФ, в соответствии с которой дата фактического получения дохода, то есть дата появления объекта налогообложения, определяется, в частности, как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме; передачи доходов в натуральной форме - при получении доходов в натуральной форме.

Следовательно, до реализации участником доли в уставном капитале общества, номинальная стоимость которой увеличилась вследствие увеличения капитала за счет имущества общества, у налогоплательщика отсутствует объект обложения НДФЛ и, следовательно, не возникает обязанность по исчислению и уплате этого налога.

Проанализировав указанные положения закона, суд первой инстанции верно определилимеющие значение для дела обстоятельства, и правильно исходил из того, что в связи с отсутствием в данном случае объекта обложения НДФЛ, у Шляминой Т.В. в спорный период отсутствовала обязанность по предоставлению налоговой декларации с указанием дохода в виде разницы между первоначальной и увеличенной стоимостью доли в уставном капитале, а у инспекции не было предусмотренных законом оснований для привлечения административного истца к налоговой ответственности, доначислении НДФЛ в размере "данные изъяты" руб., начисления пени в размере "данные изъяты" руб., штрафных санкций в сумме "данные изъяты" руб.

Доводы апелляционной жалобы налогового органа о незаконности принятого судом решения, по вышеуказанным основаниям, не могут быть приняты во внимание, поскольку они основаны на ином толковании законодательства, и на правильность выводов суда первой инстанции не влияют.

Нормы материального права применены судом правильно, существенных нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену решения, также не допущено, поэтому оснований к отмене решения в апелляционном порядке не имеется.

Руководствуясь ст.ст.309-311 Кодекса административного судопроизводства РФ, судебная коллегия по административным делам Нижегородского областного суда,

определила:

решение Кстовского городского суда Нижегородской области от 08.02.2017 года по настоящему делу оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N6 по Нижегородской области - без удовлетворения.

Определение суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий:

Судьи: