Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 8 апреля 2008 г. N 16078/07 Необходимость выяснения обстоятельств, с наличием которых законодательство связывает обязанность налогоплательщика по уплате налога на имущество, пеней и штрафа, стала основанием для направления дела на новое рассмотрение

Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 8 апреля 2008 г. N 16078/07

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе:

председательствующего - Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Иванова А.А.;

членов Президиума: Андреевой Т.К., Валявиной Е.Ю., Витрянского В.В., Горячевой Ю.Ю., Завьяловой Т.В., Иванниковой Н.П., Козловой А.С., Козловой О.А., Першутова А.Г., Полетаевой Г.Г., Сарбаша С.В., Слесарева В.Л., Юхнея М.Ф. -

рассмотрел заявление Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Нижегородской области о частичном пересмотре в порядке надзора постановления Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 20.09.2007 по делу N А43-30586/2006-35-962 Арбитражного суда Нижегородской области.

В заседании приняли участие представители:

от заявителя - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Нижегородской области - Кузнецова М.А.;

от открытого акционерного общества "Федеральная гидрогенерирующая компания" (ранее - открытое акционерное общество "Нижегородская ГЭС") - Лавров А.С.;

от Федеральной налоговой службы - Елина Н.В.

Заслушав и обсудив доклад судьи Полетаевой Г.Г. и объяснения представителей участвующих в деле лиц, Президиум установил следующее.

Решением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Нижегородской области (далее - инспекция) от 31.08.2006 N 137/05-ЮЛ, вынесенным по результатам выездной налоговой проверки открытого акционерного общества "Нижегородская ГЭС" (далее - общество), обществу предложено уплатить налоги на добавленную стоимость, на доходы физических лиц, на прибыль, плату за пользование водными объектами, пени и штрафы, а также 22 765 343 рубля налога на имущество организаций (далее - налог на имущество), 1 190 601 рубль 97 копеек пеней и 4 553 069 рублей штрафа.

Основанием для доначисления налога на имущество, начисления пеней и привлечения общества к ответственности в виде взыскания штрафа, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), послужили выводы инспекции о неправомерном уменьшении обществом среднегодовой стоимости имущества (основных средств), являющейся налоговой базой для исчисления и уплаты данного налога.

В ходе выездной налоговой проверки за 2003 - 2004 годы инспекцией установлено, что общество по акту приемки-передачи от 01.01.2004 N 4/ОФ в качестве вклада в уставный капитал получило от учредителя - открытого акционерного общества "РАО "ЕЭС России" - основные средства, в том числе недвижимое имущество на сумму 4 681945 565 рублей. На каждый объект, включая объекты недвижимого имущества, составлены акты о приемке-передаче здания (сооружения) от 01.01.2004 по формам ОС-1 и ОС-1а с отметкой ввода в эксплуатацию с 01.01.2004. Для организации бухгалтерского учета и обеспечения контроля за сохранностью основных средств каждому объекту, в том числе недвижимому имуществу, при принятии его к бухгалтерскому учету присвоен инвентарный номер и на него заведена инвентарная карточка объекта основных средств по форме ОС-6. В регистрах бухгалтерского учета - карточка счета 01 - за январь 2004 года были сделаны соответствующие проводки, подтверждающие принятие данных объектов, в том числе недвижимого имущества, к бухгалтерскому учету. Однако в представленных 12.12.2005 в инспекцию уточненных расчетах по налогу на имущество за 2004 год общество уменьшило сумму подлежащего уплате налога путем пересчета среднегодовой стоимости имущества - объектов недвижимости - на дату их государственной регистрации. По уточненным налоговым декларациям остаточная стоимость недвижимого имущества стала включаться обществом в расчет среднегодовой стоимости имущества только с 01.06.2004 - после государственной регистрации права собственности на него.

Общество обратилось в Арбитражный суд Нижегородской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 31.08.2006 N 137/05-ЮЛ.

Инспекция обратилась со встречным заявлением о взыскании с общества сумм налоговых санкций.

Решением Арбитражного суда Нижегородской области от 15.02.2007 требование общества удовлетворено частично, в признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на имущество, начисления пеней и взыскания штрафа отказано. Встречное требование инспекции также удовлетворено частично: с общества взысканы штрафы за неуплату налогов, в том числе 4 553 069 рублей штрафа за неуплату налога на имущество.

Первый арбитражный апелляционный суд постановлением от 27.06.2007 решение суда первой инстанции оставил без изменения.

Суды первой и апелляционной инстанций, отказывая обществу в удовлетворении требования, касающегося налога на имущество, исходили из положений статей 374, 376 Кодекса и нормативно-правовых актов Министерства финансов Российской Федерации по бухгалтерскому учету и признали, что государственная регистрация права на фактически переданное и используемое налогоплательщиком в производственной деятельности недвижимое имущество законодательством о бухгалтерском учете в качестве обязательного условия для отражения такого имущества в бухгалтерском учете в качестве основных средств не установлена.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановлением от 20.09.2007 названные судебные акты в части отказа в признании недействительным решения инспекции в отношении доначисления налога на имущество, начисления пеней и взыскания штрафа отменил, в этой части требование общества удовлетворил.

Отменяя упомянутые судебные акты судов первой и апелляционной инстанций в части налога на имущество, суд кассационной инстанции, руководствуясь пунктом 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение по ведению бухгалтерского учета), пунктом 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств), пришел к противоположному выводу: объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию отражаются как незавершенные капитальные вложения, нормы законодательства о бухгалтерском учете предусматривают учет основных средств на счете 01 не ранее подачи документов для государственной регистрации права собственности на эти объекты.

В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о частичном пересмотре в порядке надзора постановления суда кассационной инстанции инспекция просит его отменить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и нарушение названным судебным актом единообразия судебной практики и публичных интересов, и оставить в силе решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, Президиум считает, что решение суда первой инстанции и постановления судов апелляционной и кассационной инстанций подлежат частичной отмене, дело в отмененной части - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 374 Кодекса объектом обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Исходя из положений приказа Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н (в редакции от 07.05.2003) "Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению" счет 01 "Основные средства" предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.

Понятие "основные средства" дано в Положении по ведению бухгалтерского учета. К основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства и другие основные средства.

Порядок учета на балансе организации объекта основных средств регулируется также приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01".

В соответствии с названным приказом актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владении и пользование или во временное пользование;

объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

организация не предполагает последующей перепродажи данного объекта;

объект способен приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем.

В пункте 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств предусмотрено, что основные средства могут приниматься к бухгалтерскому учету в случаях приобретения, сооружения и изготовления за плату; сооружения и изготовления самой организацией; поступления от учредителей в счет вкладов в уставный (складочный) капитал, паевой фонд и в других случаях.

Следовательно, ни Кодекс, ни законодательство о бухгалтерском учете не содержат такого условия для налогообложения имущества организации и его постановки на учет в качестве основного средства, как наличие у организации права собственности на объекты недвижимости, зарегистрированного в установленном порядке.

В пункте 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств и пункте 41 Положения по ведению бухгалтерского учета, на которые сослался суд кассационной инстанции, речь идет о незавершенных капитальных вложениях, к которым относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в определенных законодательством случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств и другие.

В соответствии с пунктами 24, 28 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, определяющими виды затрат на приобретение основных средств, доли (акции, паи), передаваемые организациями, получившими основные средства в качестве вклада в уставный (складочный) капитал, своим учредителям или участникам, к затратам не отнесены.

Поскольку у общества отсутствовали затраты, связанные с передачей ему объектов основных средств, передача объектов недвижимости оформлена актами приемки-передачи, переданное имущество соответствовало необходимым требованиям для нормальной эксплуатации и фактически эксплуатировалось, это имущество не учитывалось и не могло учитываться как незавершенные капитальные вложения.

Факт принятия объектов основных средств на учет по счету 01 и использования их в производственной деятельности с начислением амортизации свидетельствует о наличии объекта обложения налогом на имущество, поэтому порождает обязанность общества исчислять и уплачивать названный налог в порядке, установленном главой 30 Кодекса.

Таким образом, выводы судов первой и апелляционной инстанций о правомерности решения инспекции в части доначисления налога на имущество, начисления пеней и привлечения общества к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа по существу являются правильными, а обжалуемое постановление суда кассационной инстанции основано на неправильном применении норм права, нарушает единообразие в их толковании и применении арбитражными судами.

Вместе с тем Президиум считает, что указанные выводы судов первой и апелляционной инстанций основаны на недостаточно исследованных обстоятельствах дела.

Согласно статье 11 Кодекса недоимка - это сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в определенный законодательством о налогах и сборах срок.

Установление факта неисполнения или ненадлежащего исполнения обязанности по уплате налога дает основание налоговому органу в соответствии со статьями 45, 46, 47, 75 и 122 Кодекса на# за его неуплату или просрочку уплаты, а также на привлечение налогоплательщика за это правонарушение к налоговой ответственности.

Как следует из объяснения инспекции, обществом налог на имущество за 2004 год уплачен полностью, его возврат либо зачет в счет предстоящих платежей согласно поданным в 2005 году уточненным налоговым декларациям не производился. Документального подтверждения этого обстоятельства в материалах дела нет.

При рассмотрении спора суды не исследовали вопросов о том, как общество исчислило и уплатило налог на имущество на основании первоначально поданной налоговой декларации за 2004 год и повлекла ли подача им уточненных налоговых деклараций с уменьшением налоговой базы по налогу на имущество возникновение недоимки по данному налогу.

Поскольку обстоятельства, с наличием которых законодательство Российской Федерации о налогах и сборах связывает обязанность налогоплательщика по уплате налога на имущество, пеней и штрафа, в полном объеме не выяснены, дело в этой части подлежит направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Таким образом, решение суда первой инстанции и постановления судов апелляционной и кассационной инстанций, принятые по настоящему делу, нарушают единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права, поэтому в силу пункта 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат частичной отмене.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 2 части 1 статьи 305 и статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановил:

решение Арбитражного суда Нижегородской области от 15.02.2007 по делу N А43-30586/2006-35-962, постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 27.06.2007 и постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 20.09.2007 по тому же делу в части, касающейся налога на имущество за 2004 год, отменить.

Дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Нижегородской области.

Председательствующий

А.А. Иванов